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hat der 14. Senat des Finanzgerichts München

unter Mitwirkung

ohne mündliche Verhandlung am 29. Januar 2009

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Unter Aufhebung der Haftungsforderungen für Verspätungszuschläge (971 EUR) sowie Zinsen zur Umsatzsteuer (272 EUR) und unter Änderung des Haftungsbescheids vom 22. November 2005 und der Einspruchsentscheidung vom 30. November 2006 wird die Haftungsschuld auf 14.796,90 EUR herabgesetzt. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens zu 12/13, das FA zu 1/13.

3. Das Urteil ist im Kostenpunkt für die Klägerin vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten der Klägerin die Vollstreckung abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Gründe:

I. Streitig ist, ob das Finanzamt (FA) die Klägerin zu Recht für Steuerschulden der Firma c GmbH (GmbH) in Haftung genommen hat, deren Geschäftsführerin sie von 1986 bis zum 14. Juni 2006 gewesen ist. Die GmbH, die zuvor Niederlassungen in Ü und S betrieben hatte, verlegte ihren Sitz ab Juni 2004 nach B, dem Wohnsitz der Klägerin.

Da für die Jahre 2002 und 2003 sowie den Voranmeldungszeitraum Januar bis Juni 2004 keine Voranmeldungen und Steuererklärungen abgegeben worden waren, setzte das FA im Schätzungswege die Umsatzsteuer 2002 mit Bescheid vom 27. August 2004 auf 19.780 EUR zuzüglich Zinsen fest. Mit Bescheid vom 25. Januar 2003 wurde die Körperschaftsteuer 2003 auf 1.667 EUR, Solidaritätszuschlag von 91,68 EUR und Verspätungszuschlag von 100 EUR festgesetzt. Die Umsatzsteuer 2003 wurde mit Bescheid vom 25. Januar 2005 entsprechend den Erkenntnissen einer durchgeführten Umsatzsteuersonderprüfung auf 12.732,19 EUR festgesetzt.

Am 15. September 2004 beantragte die Klägerin die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der GmbH (Bl. 42 Haftungsakte FA). In einem darauf hin erstellten Insolvenzgutachten wurde unter anderem festgestellt, dass die GmbH mit Vertrag vom 1. Juni 2004 die Geschäftsausstattung der Ladenräume in Ü, den Finanzierungsvertrag über ein Kfz sowie den vorhandenen Warenbestand zum Preis von 58.802,33 EUR an Herrn W verkauft hat. Von dem Kaufpreis wurden Bankschulden getilgt (vgl. Bl. 43 ff Haftungsakte FA). Mit Beschluss des Insolvenzgerichts vom 19. Juli 2005 wurde die Eröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Masse abgelehnt, am 14. Juni 2006 wurde die GmbH im Handelsregister gelöscht.

Mit Bescheid vom 22. November 2005 nahm das FA die Klägerin nach vorheriger Anhörung und Ankündigung für rückständige Körperschaftsteuer 2003, 2004, 2005, Umsatzsteuer 2002, Umsatzsteuer 2004, Säumniszuschläge, Zinsen und Verspätungszuschläge der GmbH in Höhe von 32.356,65 EUR in Haftung (Bl. 76 ff Haftungsakte FA). Es vertrat die Ansicht, dass die Klägerin ihrer Verpflichtung zur rechtzeitigen Abgabe von Voranmeldungen und Steuererklärungen sowie zur fristgerechten Zahlung der Steuern grob fahrlässig nicht nachgekommen sei und deswegen die Umsatzsteuerfestsetzungen der Jahre 2002 und 2003 auf Schätzungen beruhten. Darüber hinaus habe die Klägerin andere Gläubiger vorrangig befriedigt, während an das FA ab Mitte des Jahres 2002 keine Zahlungen mehr geleistet worden seien. Im dagegen gerichteten Einspruchsverfahren wurden am 20. April 2006 Steuererklärungen für die Jahre 2002, 2003 und Umsatzsteuervoranmeldungen für 2004 eingereicht. Hinsichtlich der Körperschaftsteuer ergab sich nunmehr eine Festsetzung von 0 EUR. Die Steuererklärung 2002, die eine berechnete Umsatzsteuer von 17.969 EUR ergab, wurde vom FA wegen Ablaufs der Rechtsbehelfsfrist nicht mehr bearbeitet. Die Steuerfestsetzung für das Jahr 2003 wurde aufgrund der abgegebenen Steuererklärung geändert. Mit Bescheid vom 19. April 2006 setzte das FA die Umsatzsteuer 2003 auf 22.019,26 EUR fest. Aufgrund der nunmehr eingereichten Voranmeldungen wurden die Umsatzsteuervorauszahlungen Januar bis Juni 2004 durch Bescheide vom 14. bzw. 24. Februar sowie vom 7. März 2005 neu festgesetzt. Insgesamt ergab sich für das Jahr 2004 auf Grund der Voranmeldungen ein Vorauszahlungssoll von 5.132,97 EUR.

Mit Entscheidung vom 30. November 2006 setzte das FA die Haftungssumme auf 16.039,90 EUR herab und nahm die Klägerin für Umsatzsteuer 2002, 2003, 2004, Zinsen für Umsatzsteuer 2002 und 2003, Säumniszuschläge für Umsatzsteuer 2000 bis 2004, Körperschaftsteuer 2003, Solidaritätszuschlag 2003 sowie Verspätungszuschläge zur Umsatzsteuer 2000 bis 2004 in Haftung. Im Übrigen wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen.

Mit der hiergegen eingelegten Klage macht die Klägerin im Wesentlichen geltend, dass ihr das FA zu Unrecht eine grob fahrlässige Pflichtverletzung vorwerfe, da sie ihren Pflichten stets nachgekommen sei. Seit 1992 tilge sie aufgrund einer Regelung mit dem Finanzamt Z ratenweise Umsatzsteuerschulden und habe sich immer an die vereinbarten Zahlungstermine gehalten. Es könne hinsichtlich der Höhe der Haftungsschulden nicht mehr nachvollzogen werden, welche Buchungen von der Finanzkasse vorgenommen worden seien. Es könne nicht angehen, dass Zahlungen vornehmlich auf Säumniszuschläge, nicht jedoch auf die eigentlichen Steuerschulden gebucht würden.

Die Klägerin beantragt,

den Haftungsbescheid vom 22. November 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. November 2006 aufzuheben.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist es auf die Einspruchsentscheidung. Ergänzend trägt es vor, dass Steuererstattungsbeträge lediglich in Höhe von 470 EUR mit Verspätungszuschlägen und ansonsten mit Steuerrückständen verrechnet worden seien. Ab Ende des Jahres 2000 seien Zahlungen nur noch mit Verzögerung erfolgt. Die Umsatzsteuernachzahlungen für die Jahre 1998 bis 2002 seien überwiegend durch Umbuchungen von Erstattungsbeträgen aus Umsatzsteuervoranmeldungen getilgt worden.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die Finanzamts-Akten sowie die im Verfahren gewechselten Schriftsätze Bezug genommen.

Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Absatz 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ).

II. Die Klage ist nur zu einem geringen Teil begründet.

Gemäß § 69 i.V.m. § 34 der Abgabenordnung 1977 (AO) haften die gesetzlichen Vertreter juristischer Personen, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Pflichtverletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden. Zu diesen Pflichten gehören die rechtzeitige Abgabe von Steuererklärungen und die Entrichtung der geschuldeten Steuern und steuerlichen Nebenleistungen aus den Mitteln der Gesellschaft (§§ 34 Abs. 1, 149 AO i.V.m. § 18 des Umsatzsteuergesetzes in der für das Streitjahr maßgebenden Fassung -UStG-). Dabei erstreckt sich die Vertreterhaftung nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) auch auf die steuerlichen Nebenleistungen i.S. des § 37 Abs. 1, § 3 Abs. 3 AO, die infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Pflichtverletzung nicht erfüllt worden sind (vgl. BFH-Urteil vom 1. August 2000 VII R, BStBl 2001, 271).

Als Geschäftsführerin war die Klägerin von der Eintragung bis zur Löschung der Gesellschaft gesetzliche Vertreterin der GmbH und hatte als solche ihre steuerlichen Pflichten zu erfüllen.

Der ihr obliegenden Pflicht zur rechtzeitigen Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldungen (1- 6/2004), der Umsatzsteuerjahreserklärungen (2002 und 2003), sowie der Körperschaftsteuererklärung 2003 ist sie nicht nachgekommen. Erst im Rahmen des Einspruchsverfahrens wurden am 20. April 2006 Voranmeldungen und Steuererklärungen abgegeben. Die Steuern konnten dadurch nicht rechtzeitig festgesetzt werden.

Der Pflicht, die geschuldete Körperschaftsteuer- und Umsatzsteuer zuzüglich Nebenleistungen für diese Zeiträume an das FA abzuführen, ist sie ebenfalls nicht nachgekommen, da sie nicht dafür gesorgt hat, dass die Steuern aus den von ihr verwalteten Mitteln entrichtet werden. Ab Mitte des Jahres 2002 erfolgten keine Zahlungen mehr, die Steuerrückstände konnten nur noch durch Verrechnungen teilweise getilgt werden. Das Verhalten der Klägerin führte somit auch zum Entstehen von Säumniszuschlägen. Darüber hinaus hat sie die ihr gegenüber dem Steuergläubiger obliegenden Pflichten auch insoweit verletzt, als sie sich durch Vorwegbefriedigung anderer Gläubiger oder in sonstiger Weise (etwa durch Entnahme liquider Mittel) schuldhaft außerstande gesetzt hat, künftig fällig werdende Steuerschulden zu tilgen (vgl. BFH-Urteil vom 5. Februar 1985 VII R 124/80, BFH/NV 1987, 2). Laut Insolvenzgutachten wurden mit dem Erlös aus dem Verkauf von Anlagevermögen Bankschulden bezahlt, Zahlungen an das FA erfolgten hingegen nicht.

Die während ihrer Vorstandstätigkeit bestehenden Pflichten hat die Klägerin auch grob fahrlässig verletzt. Sie kann sich nicht damit entlasten, dass sie aufgrund von Zahlungsschwierigkeiten Steuerrückstände der GmbH bereits seit 1992 nur ratenweise begleichen konnte.

Zahlungsschwierigkeiten oder die Zahlungsunfähigkeit einer juristischen Person ändern nach ständiger Rechtsprechung des BFH weder etwas an den steuerlichen Pflichten ihres gesetzlichen Vertreters, noch schließen sie sein Verschulden bei Nichterfüllung dieser Pflichten aus. Reichen die Mittel zur Tilgung sämtlicher Verbindlichkeiten nicht aus, sind die rückständigen Umsatzsteuerbeträge und Nebenleistungen vom Geschäftsführer in ungefähr dem gleichen Verhältnis zu tilgen wie die Verbindlichkeiten gegenüber anderen Gläubigern ( Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 26. April 1984 V R 128/79, BStBl II 1984, 776 m.w.N.). Ist dies nicht geschehen, so liegt im Umfang des die durchschnittliche Tilgungsquote unterschreitenden Differenzbetrages eine schuldhafte Pflichtverletzung vor, für die der Geschäftsführer als Haftungsschuldner einzustehen hat (= Haftungssumme).

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH beschränkt sich die Haftung nach § 69 Satz 1 AO dem Umfang nach auf den Betrag, der infolge der vorsätzlichen oder grob fahrlässigen Pflichtverletzung nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder entrichtet worden ist. Die Höhe der Haftung ergibt sich daher unabhängig vom Grad des Verschuldens grundsätzlich allein aus der Ursächlichkeit der Pflichtverletzung für den bei dem Fiskus eingetretenen Vermögensschaden. Danach ist die Haftung nach § 69 AO dem Umfang nach auf den Betrag beschränkt, der infolge der Pflichtverletzung nicht entrichtet worden ist.

Hierzu hat das FA unter Berücksichtigung der vorhandenen Daten und Zahlen die Haftungsquote zu ermitteln oder --soweit der Sachverhalt nicht aufgeklärt werden kann-- im Schätzungswege die Quote festzustellen, die der Wahrscheinlichkeit am nächsten kommt (§ 162 AO). Zur Feststellung der Haftungssumme kann das FA vom Geschäftsführer einer GmbH, den es als Haftungsschuldner wegen der nicht entrichteten Umsatzsteuer in Anspruch nehmen will, die zur Feststellung des Haftungsumfangs notwendigen Auskünfte über die Gesamtverbindlichkeiten und die anteilige Gläubigerbefriedigung im Haftungszeitraum verlangen (§ 90 Abs. 1 AO, vgl. BFH-Beschluss vom 31. März 2000 VII B 187/99, BFH/NV 2000, 1322, m.w.N.).

Die Klägerin konnte keine eigene Mittelverwendungsrechnung vorlegen. Grundsätzlich durfte das FA die Haftungsquote und daraus folgend die Summe, für die die Klägerin als Haftungsschuldner einzustehen hat, im Wege der Schätzung ermitteln. Gegen die Festlegung einer durchschnittlichen Tilgungsquote von 40%, die sich aus dem Verhältnis der bezahlten Schulden zu den Steuerrückständen errechnet, bestehen keine Bedenken. Zutreffend hat das FA auch den Beginn des Haftungszeitraums mit dem 20. September 2002 - da ab diesem Zeitpunkt die Säumniszuschläge zur Umsatzsteuer 2000 fällig geworden sind und ab Mitte des Jahres 2002 pflichtwidrig keine Zahlungen gegenüber dem FA mehr erfolgt sind - und als Ende den 15. September 2004 (Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens) festgelegt.

Es bestehen keine Bedenken daran, dass das FA auch die nach Stellung des Insolvenzantrags angefallenen Säumniszuschläge unter Berücksichtigung der allgemeinen Tilgungsquote in Höhe von 50% als Haftungsforderung geltend gemacht hat. Denn selbst wenn der Steuerschuldner zahlungsunfähig gewesen ist, besteht kein Anspruch auf vollständigen Erlass der Säumniszuschläge, in der Regel sind Säumniszuschläge in einem solchen Fall nur zur Hälfte zu erlassen (BFH-Urteil vom 16. November 2004 VII R 8/04 BFH/NV 2005, 495).

Ein Ermessensfehlgebrauch (§ 191 AO) bei Erlass des Haftungsbescheides kann nicht festgestellt werden. Unter den gegebenen Umständen des Falles hat das FA sein Entschließungs- und Auswahlermessen richtig betätigt. Die Inanspruchnahme der Klägerin als Haftungsschuldner war gerechtfertigt und wurde in Haftungsbescheid und Einspruchsentscheidung ausreichend erläutert. Hinsichtlich der Verspätungszuschläge und Zinsen ist das FA zu Unrecht von einer Haftung der Klägerin ausgegangen. Grundsätzlich kann der Vertreter einer juristischen Person auch für Verspätungszuschläge und Zinsen in Haftung genommen werden, die infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Pflichtverletzung nicht erfüllt worden sind (vgl. BFH-Urteil vom 1. August 2000 VII R, BStBl 2001, 271). Die bei der verspäteten bzw. Nichtabgabe von Steuererklärungen begangene schuldhafte Pflichtverletzung wirkt sich jedoch auf die Haftung für die Festsetzung von Zinsen und Verspätungszuschlägen nicht aus, da es sich insoweit um einen Anspruch des Steuergläubigers handelt, der erst mit seiner Festsetzung entsteht und zu diesem Zeitpunkt fällig wird. Eine vor Entstehung des Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis begangene Pflichtverletzung ist daher nicht ursächlich i.S. des § 69 Satz 1 AO für einen erst nach Entstehung des Anspruchs infolge dessen Nichterfüllung entstandenen Schaden. Ein Schaden des Steuergläubigers kann nach Rechtsprechung des BFH nicht darin liegen, dass der Vertreter bei rechtzeitiger Erklärungsabgabe einen Anspruch auf Leistung eines Verspätungszuschlages bzw. der Zinsen nicht zur Entstehung gebracht hätte.

Zu Unrecht hat das FA die Inhaftungnahme der Klägerin für Verspätungszuschläge und Zinsen daher mit der Nichtabgabe von Steuererklärungen begründet. Feststellungen über eine Pflichtverletzung, die zur Festsetzung dieser Nebenleistungen geführt haben, fehlen. Der Haftungsbescheid ist deswegen in Höhe von 1.243 EUR, entfallend auf Verspätungszuschläge von 971 EUR, Zinsen für Umsatzsteuer 2002 von 50 EUR sowie Zinsen für Umsatzsteuer 2003 von 222 EUR aufzuheben.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 S. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten und über den Vollstreckungsschutz folgt aus § 151 Abs. Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.

Ende der Entscheidung