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Beginn der Entscheidung

Gericht: Finanzgericht München
Urteil verkündet am 21.11.1997
Aktenzeichen: 8 K 578/94
Rechtsgebiete: EStG


Vorschriften:

EStG § 6 Abs. 1 Nr. 5
EStG § 7 Abs. 6
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
IM NAMEN DES VOLKES

ZWISCHENURTEIL

In der Streitsache

wegen Einkommensteuer 1980

hat der 8. Senat des Finanzgerichts München unter Mitwirkung

des Vorsitzenden Richters am Finanzgericht ....

und der Richter am Finanzgericht ... und ...

sowie der ehrenamtlichen Richter ... und ...

auf Grund der mündlichen Verhandlung vom 21. November 1997 für Recht erkannt:

Tatbestand

Die Streitsache befindet sich im zweiten Rechtsgang.

Die Kläger und Revisionskläger (Kl) sind Eheleute, die für das Streitjahr 1980 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden.

Im Jahre 1977 erwarb der Kläger ein ehemals landwirtschaftlich genutztes Kiesgrundstück in vorweggenommener Erbfolge von seiner Mutter gegen Einräumung einer Versorgungsrente. Am ......... 1978 stellte er den Antrag auf Erlaubnis zur Entnahme von Kies. Das Abbauvorhaben wurde unter dem ... 1978 amtlich bekannt gemacht. Einwendungen gegen das Vorhaben wurden nicht erhoben. Mit Bescheid des Landratsamts vom ... 1979 wurde der Kiesabbau wie beantragt genehmigt. Als Abbaubeginn wurde spätestens der ... 1979 festgelegt.

Bereits im ... 1978 schaffte der Kläger eine Raupe an, die im Folgejahr für Abräumarbeiten eingesetzt wurde. Vorbereitende Aufwendungen für den Gewerbebetrieb "Kieswerk" machte er im Rahmen einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) für das Jahr 1978 als Betriebsausgaben geltend.

Am ... 1979 meldete der Kläger einen Kies- und Sandbetrieb bei der Gemeindeverwaltung an. Er ging zum ... 1979 zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG über und legte das Wirtschaftsgut "Kiesvorkommen" zu ... 1979 mit dem Teilwert von 450 000 DM, davon 30 000 DM auf den Grund und Boden entfallend, in das Betriebsvermögen ein. Der Beklagte (das Finanzamt - FA-) hielt die Einlage für unzulässig, da das Wirtschaftsgut "Kiesvorkommen" erst nach der Eröffnung des Gewerbebetriebs entstanden sei. Eine Gewinnauswirkung ergab sich hieraus nicht, da 1979 noch kein Kies abgebaut wurde und der Kläger dementsprechend keine Absetzungen für Substanzverringerung (AfS) geltend machte.

Die erstmals bei der Gewinnermittlung für das Streitjahr in Anspruch genommene AfS in Höhe von 28 000 DM ließ das FA nicht zum Abzug zu. Der hiergegen erhobene Einspruch sowie die nachfolgende Klage blieben ohne Erfolg.

Im ersten Rechtsgang führte das Finanzgericht (FG) in dem in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1989, 447 veröffentlichten Urteil im wesentlichen aus: AfS seien nur zugelassen, wenn für die entsprechenden Wirtschaftsgüter Anschaffungskosten angefallen seien (Urteile des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 14. Februar 1978 VIII R 176/73, BStBl II 1978, 343; vom 28. Mai 1979 I R 66/76, BStBl II 1979, 624; vom 28. Oktober 1982 IV R 73/81, BStBl II 1983, 106, und vom 13. September 1988 VIII R 236/81, BStBl II 1989, 37). Durch die AfS solle nicht ein Wertverlust, der beim Abbau von Bodenschätzen am Grundstück entstehe, ausgeglichen, sondern der Aufwand für den Erwerb eines Wirtschaftsgutes auf den Zeitraum der Nutzung verteilt werden. Fehle dieser Aufwand, seien AfS nicht zulässig. Bei unentgeltlichem Erwerb seien AfS daher stets ausgeschlossen, gleichgültig, ob ein Bodenschatz im außerbetrieblichen oder betrieblichen Bereich entstanden sei. Da die der Mutter des Klägers ausgesetzte Versorgungsrente nicht zu Anschaffungskosten für das Kiesvorkommen geführt habe, stünden dem Kläger die geltend gemachten AfS nicht zu. Das Kiesvorkommen sei deshalb auch nicht mit der Folge, daß AfS von fiktiven Anschaffungskosten vorgenommen werden könnten, einlagefähig. Andernfalls würde es wegen der oft zufälligen Bestimmung des Zeitpunktes der Eröffnung eines Gewerbebetriebs und der davon möglicherweise abweichenden Konkretisierung des unentgeltlich erworbenen Bodenschatzes zu nicht zu rechtfertigenden unterschiedlichen Ergebnissen hinsichtlich der Zulässigkeit von AfS kommen.

Mit der Revision haben die Kl vorgetragen: Der Kläger habe, nachdem Pachtverhandlungen mit verschiedenen Kiesabbaufirmen gescheitert seien, zum ... 1979 einen eigenen gewerblichen Betrieb zum Zweck des Kiesabbaus eröffnet und den Substanzwert des Vorkommens eingelegt. Entgegen der Meinung des FG sei die Einlage des Wirtschaftsgutes "Kiesvorkommen" zum Teilwert auch bei einem unentgeltlichen Erwerb möglich und seien AfS auch von fiktiven Anschaffungskosten zulässig.

Der BFH hat daraufhin die Vorentscheidung aufgehoben und die Streitsache an das FG zurückverwiesen (vgl. BFH-Urteil vom 26. November 1993 III R 58/89, BStBl II 1994, 293). Zur Begründung führte er aus:

Das FG sei zutreffend davon ausgegangen, daß das Wirtschaftsgut "Kiesvorkommen", für das AfS geltend gemacht werden, zum Zeitpunkt des Grundstückserwerbs durch den Kläger im Jahre 1977 noch nicht entstanden gewesen sei. Bodenschätze, zu denen Sand- und Kiesvorkommen (sog. Grundeigentümermineralien) gehörten, bildeten, solange sie im Boden lagerten und nicht abgebaut würden, bürgerlich-rechtlich und steuerrechtlich mit dem Grund und Boden eine Einheit. Sie stellten kein vom Grund und Boden getrenntes Wirtschaftsgut dar. Solange der Eigentümer den zum Grund und Boden gehörenden Bodenschatz nicht selbst nutze oder durch einen anderen nutzen lasse, sei dieser einer selbständigen Bewertung nicht zugänglich und damit ertragsteuerrechtlich ohne Bedeutung. Als Wirtschaftsgut greifbar und damit zum Wirtschaftsgut im einkommensteuerrechtlichen Sinne werde der Bodenschatz erst dann, wenn der Eigentümer über ihn verfüge, indem er ihn zu verwerten beginne. Dies sei im gewerblichen wie im privaten Bereich der Fall, wenn der Bodenschatz zur nachhaltigen gewerblichen Nutzung in den Verkehr gebracht werde, wenn z. B. mit seiner Aufschließung begonnen werde oder mit ihr zu rechnen sei. Erst dadurch konkretisiere sich der Bodenschatz als selbständig bewertbares Wirtschaftsgut (BFH-Urteile, BStBl II 1983, 106, und vom 1. Juli 1987 I R 197/83, BStBl II 1987, 865). Die Entdeckung oder allein die Tatsache des Bekanntseins eines Bodenschatzes reiche für die Annahme eines Wirtschaftsgutes noch nicht aus (vgl. auch BFH-Urteil vom 23. Juni 1977 IV R 27/73, BStBl II 1977, 825; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen - BMF- vom 9. August 1993, BStBl I 1993, 678).

Die Konkretisierung des vom Kläger abgebauten Kiesvorkommens als selbständig bewertbares Wirtschaftsgut sei spätestens mit der Erteilung der Abbaugenehmigung am ... 1979 eingetreten. Ab diesem Zeitpunkt sei mit der Aufschließung des Bodenschatzes durch den Kläger zu rechnen gewesen.

Das FG habe ferner zu Recht entschieden, daß der Kläger das kiesführende Grundstück im Jahre 1977 unentgeltlich erworben habe. Wie der Große Senat des BFH mit Beschluß vom 5. Juli 1990 GrS 4-6/89 (BStBl II 1990, 847) entschieden hat, stellten vom Vermögensübernehmer zugesagte Versorgungsleistungen weder Veräußerungsentgelt noch Anschaffungskosten dar (vgl. auch BFH-Urteil vom 24. April 1991 XI R 9/84, BStBl II 1991, 794).

Jedoch gehe die Vorentscheidung unzutreffend davon aus, AfS seien bei der Einlage eines Bodenschatzes ausgeschlossen; sie setzten tatsächliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten voraus.

Absetzungen für Abnutzung (AfA) bemäßen sich bei der Einlage eines Wirtschaftsgutes in das Betriebsvermögen grundsätzlich nach dem Teilwert (§ 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG; Abschn. 43 Abs. 6 der Einkommensteuer-Richtlinien - EStR- 1990). Entsprechendes gelte für Einlagen bei der Eröffnung eines Betriebs (§ 6 Abs. 1 Nr. 6 EStG). Von gleichen Grundsätzen sei auch bei der Bemessung der AfS hinsichtlich eines dem gewerblichen Betrieb zugeführten, der Substanzverringerung unterliegenden Bodenschatzes auszugehen. Auch in diesem Fall gelten die Werte, zu denen die Wirtschaftsgüter im Falle ihrer Einlage anzusetzen seien, als Anschaffungs- oder Herstellungskosten, von denen als fiktiven Kosten die AfS zu bemessen seien (BFH-Urteile in BStBl II 1979, 624, und in BStBl II 1987, 865).

Der Hinweis auf den Zweck der AfS, den für einen Bodenschatz geleisteten Aufwand auf den Zeitraum der Nutzung zu verteilen (vgl. BStBl II 1989, 37, m.w.N.), gehe fehl. Denn bei der Einlage eines Wirtschaftsgutes in einen bestehenden Betrieb oder bei Betriebseröffnung träten an die Stelle tatsächlicher Anschaffungs- oder Herstellungskosten die nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 bzw. Nr. 6 EStG anzusetzenden Werte als fiktive Werte, von denen AfS vorgenommen werden könnten (Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 20. Aufl., § 7 EStG Anm. 542).

Dem Ansatz fiktiver Werte als Bemessungsgrundlage für AfS stehe auch die vom FG angeführte Rechtsprechung nicht entgegen. Diese Entscheidungen beträfen nicht den hier in Betracht kommenden Fall der Einlage oder der Überführung eines Bodenschatzes aus dem Privatvermögen in das Betriebsvermögen bei der Eröffnung eines Betriebs.

Den Entscheidungen in BStBl II 1978, 343, und in BStBl II 1983, 106 sei gemeinsam, daß sich die Konkretisierung des Bodenschatzes zum selbständigen Wirtschaftsgut im Privatvermögen vollzogen habe, ohne daß es zu einer Überführung in ein Betriebsvermögen gekommen sei. Nur für diesen Fall habe der BFH entschieden, daß mangels Anschaffungskosten AfS nicht zugelassen seien. Dem Urteil in BStBl II 1989, 37 liege ein Fall zugrunde, in dem sich der Bodenschatz ausschließlich im gewerblichen Bereich zu einem selbständigen Wirtschaftsgut konkretisiert habe mit der Folge, daß mangels Anschaffungskosten AfS nicht anerkannt worden seien (ebenso auch in BStBl II 1983, 106). Diese Entscheidungen könnten nicht dahin verstanden werden, daß auch im Falle einer Einlage in einen bestehenden Betrieb oder bei der Eröffnung eines Betriebs AfS nur dann zugelassen seien, wenn tatsächliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten angefallen seien. Das weitere vom FG herangezogene BFH-Urteil in BStBl II 1979, 624 gehe im übrigen im Falle einer Einlage von der Berücksichtigung fiktiver Anschaffungskosten, von denen AfS vorgenommen werden könnten, aus.

Die Möglichkeit der Einlage und damit auch der Vornahme von AfS hänge im Streitfall sonach davon ab, ob das später abgebaute Kiesvorkommen als Wirtschaftsgut im Privatvermögen des Klägers entstanden und anschließend eingelegt worden sei, oder ob sich die Konkretisierung zum Wirtschaftsgut erst im Betriebsvermögen vollzogen habe. Ferner setzten die geltend gemachten AfS voraus, daß - ungeachtet des unentgeltlichen Erwerbs des kiesführenden Grundstücks durch den Kläger - für das Wirtschaftsgut "Kiesvorkommen" nach § 6 Abs. 1 Nrn. 5 und 6 EStG ein entsprechender Einlagewert als fiktive Anschaffungskosten anzusetzen sei.

Das FG habe daher die tatsächlichen Feststellungen zur Prüfung der Frage, ob der Kläger mit seiner auf den Kiesabbau gerichteten Tätigkeit bereits vor dem maßgeblichen Zeitpunkt der Konkretisierung des Kiesvorkommens zu einem selbständig bewertbaren Wirtschaftsgut (spätestens mit der Erteilung der Abbaugenehmigung am 29. März 1979) begonnen habe und mit welchem Wert dieses Wirtschaftsgut ggf. anzusetzen sei, nachzuholen.

Zwar beginne die gewerbliche Betätigung einer natürlichen Person im Einkommensteuerrecht nicht erst mit der Aufnahme der eigentlichen werbenden Tätigkeit, sondern bereits mit den ersten Maßnahmen, die deren Vorbereitung dienten und mit dieser in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stünden. Voraussetzung dafür sei jedoch, daß der Steuerpflichtige bereits endgültig entschlossen sei, einen Gewerbebetrieb zu eröffnen (BFH-Urteil vom 15. April 1992 III R 96/88, BStBl II 1992, 819; vgl. auch BFH-Urteil vom 17. Juni 1993 IV R 110/91, BStBl II 1993, 752).

Die vom Kläger im Jahre 1978 in die Wege geleiteten Maßnahmen wie die Stellung des Antrags auf Genehmigung des Kiesabbaus und die Anschaffung der Raupe seien zwar unmittelbar auf die Ausbeutung des Bodenschatzes gerichtet gewesen. Es stehe indes nicht hinreichend fest, ob der Kläger bereits zu dieser Zeit den endgültigen Entschluß gefaßt habe, das Vorkommen selbst auszubeuten. Nach seinem Vorbringen habe er zunächst beabsichtigt, den Kies einem Pächter zur Ausbeute zu überlassen; er habe deshalb auch noch nach der Erteilung der Abbaugenehmigung mit Kiesabbaufirmen in Pachtverhandlungen gestanden. Erst nachdem diese gescheitert seien, habe er sich entschlossen, selbst den Kies abzubauen und deshalb erst zum ... 1979 den Gewerbebetrieb eröffnet.

Das FG habe festzustellen, ab wann der Kläger den endgültigen Entschluß zum Abbau des Kieses im eigenen Unternehmen gefaßt habe und ob sich das Kiesvorkommen bereits vor diesem Zeitpunkt als selbständiges Wirtschaftsgut konkretisiert habe. Daß der Kläger für das Jahr 1978 eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG erstellt habe, in deren Rahmen er vorbereitende Ausgaben für den Kiesabbau als Betriebsausgaben geltend mache, und daß er zum Beginn des Folgejahres zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich übergegangen sei, kann lediglich als Indiz für eine bereits zu dieser Zeit beabsichtigte gewerbliche Kiesausbeute gewertet werden. Entscheidend seien insoweit aber nicht die geführten Aufzeichnungen, sondern die tatsächlichen Verhältnisse. Bei der Würdigung des Verhaltens des Klägers sei auch dessen Vortrag zu berücksichtigen, die für das Jahr 1978 geltend gemachten Aufwendungen seien erst bei der Erstellung der Steuererklärungen im Mai 1980 als (vorweggenommene) Betriebsausgaben behandelt worden.

Erhebliche Bedeutung komme allerdings auch der Klärung der Frage zu, zu welchem Zeitpunkt und mit welcher Intensität sich der Kläger um eine Verpachtung der Abbaurechte bemüht habe.

Während des Klageverfahrens im zweiten Rechtsgang hat das FA einen betragsmäßig unveränderten Einkommensteueränderungsbescheid erlassen, der hinsichtlich verschiedener verfassungsrechtlich strittiger Punkte vorläufig erging. Die Kl haben den Änderungsbescheid vom 2. August 1996 zum Gegenstand des Verfahrens erklärt.

Die Kl legten im zweiten Rechtsgang Bestätigungen von fünf Betrieben vor, mit denen sie über einen Kiesabbau im Frühjahr 1979 mündlich verhandelt hätten. Die Einlage des Kiesvorkommens erst zum ... 1979 sei zu Recht erfolgt. Der Unternehmer bestimme durch die Einläge den Umfang seiner betrieblichen Tätigkeit und damit des Betriebsvermögens. Dieser Unternehmerwille müsse nach außen durch eindeutige Handlungen dokumentiert werden. Geheime Pläne und Entschlüsse reichten nicht. Der BFH habe in seinem Urteil vom 15. April 1992 III R 96/88, BStBl II 1992, 819) ausgeführt, daß Vorbereitungshandlungen noch nicht zur Eröffnung eines Gewerbebetriebes führten. Der Entschluß, einen Betrieb zu eröffnen, sei erst nach dem Scheitern der Verhandlungen mit anderen Firmen wegen der unterschiedlichen Preisvorstellungen am ... 1979 gefaßt worden. Hierfür bedürfe es auch keiner Notizen, denn nur die Preisangebote seien ausschlaggebend. Vor diesem Datum habe daher das Grundstück kein notwendiges Betriebsvermögen sein können. Damit sei das Kiesvorkommen auch nicht während der Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen entstanden.

Vor der Genehmigung des Kiesabbaus am ... 1979 habe eine Entscheidung, den Abbau selbst vorzunehmen, noch gar nicht getroffen werden können, da noch nicht festgestanden habe, ob Kies abgebaut werden dürfe. Vor diesem Zeitpunkt habe das Grundstück und das Kiesvorkommen kein notwendiges Betriebsvermögen sein können. Die Raupe sei im November 1978 angeschafft worden, da die Böschungs- und Rekultivierungsmaßnahmen nach dem am ... 1978 mit der Firma ... abgeschlossenen Vertrag für das ihr zur Ausbeutung überlassene Grundstück Flurnummer ... und nach den Auflagen des Landratsamtes von ihr hätten erbracht werden müssen. Auf den Vertrag werde ergänzend Bezug genommen.

Soweit das FA auf die 1980 für 1978 erstellte Steuererklärung mit den darin enthaltenen Betriebsausgaben verweise, sei dieses Argument vom BFH in seinem Urteil bereits entkräftet worden.

Wenn das FA auf das Urteil des BFH vom 19. Juli 1994 VIII R 75/91 (BStBl II 1994, 846) verweise, übersehe es, daß aus den Entscheidungsgründen ausdrücklich hervorgehe, daß den Urteilen unterschiedliche Sachverhalte zugrunde lägen.

Da in den Jahren 1979/1980 Kiesgrundstücke zwischen 150.000 und 165.000 DM/ha und Wasserflächen mit 1 DM/qm gehandelt worden seien, ergebe sich bei einem Kiesabbau auf einer Fläche von 2.000 qm eine AfS von 28.000 CM.

Die Kl beantragen,

unter Abänderung des Einkommensteueränderungsbescheids vom 2. August 1996 AfS in Höhe von 28.000 DM zu berücksichtigen und die Einkommensteuer 1980 entsprechend festzusetzen.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Es verweist zur Begründung darauf, daß der Kläger den Entschluß, das Kiesvorkommen selbst auszubeuten, bereits im November 1978 mit dem Erwerb einer Raupe gefaßt habe und daher der Bodenschatz Kiesvorkommen erst im Betriebsvermögen entstanden sei. Eine AfS sei daher nicht zulässig.

Eine gewerbliche Betätigung beginne mit ihrer Ausübung, nicht erst mit der Eröffnung eines Betriebs. Auch vorbereitende Handlungen seien bereits eine gewerbliche Betätigung, wenn diese auf die Gründung eines Gewerbebetriebes mit der Absicht der Gewinnerzielung gerichtet seien. Der BFH habe in seinem Urteil vom 10. Dezember 1992 XI R 45/88 (BStBl II 1993, 538) ergänzend ausgeführt, daß bereits mit den ersten Maßnahmen, die der Vorbereitung der werbenden Tätigkeit dienten, ein Gewerbebetrieb beginne.

Das Vorbringen des Klägers, daß mit sechs Firmen mündliche Verhandlungen stattgefunden hätten, könne zu keiner anderen Beurteilung führen bzw. könne so nicht nachvollzogen werden. Am ... 1978 habe der Kläger für die Kiesausbeute die Abbaugenehmigung für eine andere Flurnummer erhalten. Am ... 1978 habe er mit der Firma ... einen Ausbeutungsvertrag hierfür abgeschlossen. Im November 1978 sei die Raupe angeschafft worden. Zu diesem Zeitpunkt sei der Antrag auf Ausbeutung des streitgegenständlichen Grundstücks zwar gestellt, aber noch nicht genehmigt gewesen. Es mache keinen Sinn, eine Investition von 17.304 DM zu tätigen, wenn eine Selbstausbeutung nicht beabsichtigt sei. Selbst wenn die Absicht der eigenständigen betrieblichen Tätigkeit aufgegeben werde, komme es zur Bildung von Betriebsvermögen, wenn der alsbaldigen Verwirklichung keine Hindernisse entgegenstünden (vgl. BFH-Urteil vom 17. Juni 1993 IV R 110/91, BStBl II 1993, 752). Da der Kläger am ... 1978 einen Vertrag mit der Firma ... abgeschlossen habe, könne der Einwand, es sei wegen unterschiedlicher Preisvorstellungen zu keinem Abschluß gekommen, nicht gelten. Ernsthafte Verhandlungen würden in Besprechungspapieren oder Positionspapieren festgehalten. Derartiges hätten die Kl bisher nicht vorgelegt. Die gesprächsweise Mitteilung von Preis Vorstellungen an evtl. Verhandlungspartner stelle allenfalls ein Angebot für den Eintritt in konkrete Verhandlungen dar. Soweit diese Angebote wegen zu weit entfernt liegender Vorstellungen nicht angenommen worden seien, könne nicht von konkreten Unterredungen gesprochen werden. Die hohen Preisvorstellungen des Klägers erschienen logisch, denn nur dann wäre er bereit gewesen von seinem gefaßten Entschluß zur Selbstausbeute abzurücken.

Ferner sei ein Indiz für die bereits 1978 begonnene gewerbliche Tätigkeit, daß der Kläger in den Steuererklärungen 1978 vom 20. Mai 1980 in der Einnahme-Überschußrechnung für das Kieswerk 4.304,25 DM als negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb geltend gemacht habe.

Ein Bodenschatz entstehe als ein vom Grundstück getrennt zu behandelndes Wirtschaftsgut erst originär, wenn sein Wert erkannt sei und mit der Aufschließung begonnen werde, sofern die erforderliche Genehmigung vorliege. Unterstelle man, daß das Wirtschaftsgut Kiesvorkommen bereits im Privatvermögen entstanden sei, sei bei einer Einlage eine Unterscheidung in immaterielles Wirtschaftsgut bei isolierter Verwertung (BFH, BStBl II 1994, 846) und materielles Wirtschaftsgut bei Verwertung zusammen mit dem Bodenschatz führenden Grundstück (BFH, BStBl II 1994, 293) nicht gerechtfertigt. Nach ständiger Rechtsprechung bleibe der wirtschaftliche Gehalt des Rechtsverhältnisses auf die Nutzung des Grundstücks durch Ausbeutung des Bodenschatzes gerichtet (BFH-Urteile vom 24. November 1992 IX R 30/88, BStBl II 1993, 296 und vom 21. Juli 1993 IX R 9/89, BStBl II 1994, 231). Die (gedachte) Einlage führe aber nicht zu einer endgültigen Entäußerung des Grundstücks, sondern lediglich zu dessen Ausbeutung im Betriebsvermögen. Das Grundstück bleibe weiterhin Eigentum des Gewerbetreibenden. Die Versagung der AfS wegen fehlender Anschaffungskosten entspreche daher der Rechtsprechung des BFH.

Das Urteil des BFH vom 19. Juli 1994 (BStBl II 1994, 846) bestätige im Ergebnis die Auffassung des Finanzgerichts im ersten Rechtsgang.

Der Einlagewert des Grund uns Bodens sei mit 5 DM/qm, insgesamt 276.000 DM anzusetzen. Für das Kiesvorkommen könne ggf. ein Wert von 3 DM/qm akzeptiert werden. Die AfS würde dann 6.000 DM betragen, soweit das Gericht der Rechtsauffassung des FA nicht folge.

Eine vom Gericht angeregte vorsorgliche Einigung über die Einlagewerte konnte von den Beteiligten nicht erzielt werden. Auf die entsprechenden Schriftsätze vom 28. November 1996, 28. Februar und 25. März 1997 wird ergänzend Bezug genommen.

Der Senat hat Beweis erhoben über den Zeitpunkt sowie Art und umfang der Verhandlungen der Kl mit verschiedenen Firmen über den Abbau des Kiesvorkommens auf dem Grundstück Flurnummer ... der Gemarkung ... durch Einvernahme von

...

und ...

als Zeugen. Hinsichtlich des Beweisthemas wird auf die Beschlüsse vom 30. September und 21. November 1997, bezüglich des Inhalts der Aussagen auf die Niederschrift vom 21. November 1997 Bezug genommen.

Es fand mündliche Verhandlung statt. Hinsichtlich des Vorbringens und der Anträge der Beteiligten wird auf die Sitzungsniederschrift vom 21. November 1997 verwiesen.

Gründe

Die Klage ist dem Grunde nach begründet, da sich der Bodenschatz als selbständig bewertbares Wirtschaftsgut im Privatvermögen des Klägers konkretisiert hat. Über die Höhe der abzugsfähigen AfS ist in einem Endurteil zu entscheiden.

Der Senat hielt es für zweckmäßig gemäß § 99 Abs. 1 FGO vorab über den Grund zu entscheiden, da der Anspruch dem Grunde und der Höhe nach strittig ist und über die Höhe der AfS ggf. erst nach Erstellung eines Sachverständigengutachtens über den Einlagewert des Kiesvorkommens entschieden werden kann.

Bei seiner Entscheidung über den Grund des Anspruchs ist der Senat an die rechtlichen Ausführungen des BFH in dem zurückverweisenden Urteil vom 26. November 1993 gebunden (§ 126 Abs. 5 FGO). Auf die diesbezüglichen Ausführungen des BFH wird daher Bezug genommen. Danach ist es für das Bestehen des Anspruchs dem Grunde nach entscheidend, ob das auf dem Grundstück des Klägers entdeckte Kiesvorkommen als selbständig bewertbares Wirtschaftsgut im privaten oder im gewerblichen Bereich entstanden ist.

Nach dem Vorbringen der Kl, den vorgelegten Bescheinigungen und der durchgeführten Beweisaufnahme kommt der Senat zu dem Ergebnis, daß das Kiesvorkommen im Privatvermögen des Klägers entstanden und anschließend in das Betriebsvermögen eingelegt worden ist. Denn zum Zeitpunkt der Erteilung der Abbaugenehmigung (... 1979) war der Kläger noch nicht endgültig entschlossen, einen Gewerbebetrieb Kiesabbau zu eröffnen und das Kiesvorkommen selbst auszubeuten (vgl. BFH-Urteil vom 26. November 1995 a.a.O. m.w.N.).

Ende der Entscheidung

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