Judicialis Rechtsprechung

1 K 2303/05

Einkommensteuer 1990 bis 1998 und 2001 und gesonderter Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 2000

In der Streitsache

[...]

hat der 1. Senat des Finanzgerichts München

unter Mitwirkung

... sowie

der ehrenamtlichen Richter ...

aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 07. Dezember 2005

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Gründe:

I.

Streitig ist, ob der Kläger ein Flugzeugcharter-Unternehmen mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben hat und erzielte Verluste bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb ansetzen darf.

Der Kläger wird für die Streitjahre von dem Beklagten - dem Finanzamt (FA) - zur Einkommensteuer (ESt) veranlagt. Er erwarb im März 1990 ein Flugzeug vom Typ Cessna FR 1XX zu einem Kaufpreis von 52.500,--DM zzgl. 7.350,--DM Umsatzsteuer (USt), das er selbst nutzte und - mit Verlust - vercharterte. Den Kaufpreis finanzierte er über einen Kredit. Aus seinem Hauptberuf u.a. als XXXXleiter erzielte der Kläger in den Streitjahren 1990 bis 1998 und 2001 schwankende positive Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Die Einkünfte aus diesen Einkunftsarten betrugen in den Streitjahren lt. Erklärung bzw. nach Bericht der "Betriebsnahen Veranlagung" (BNV):

Das FA berücksichtigte die Verluste aus der Flugzeugvercharterung bei der Berechnung der ESt bis zum Jahr 1997, veranlagte die Streitjahre 1990 bis 1998 allerdings unter dem Vorbehalt der Nachprüfung oder aber - teils unter Aufhebung des Vorbehaltes - hinsichtlich der Gewinnerzielungsabsicht aus der Flugzeugvercharterung vorläufig gem. § 165 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO). Für die Jahre 1991 bis 1993 fand von November 1996 bis März 1997 eine Prüfung im Rahmen einer BNV statt, die für diese Jahre zu Gewinnkorrekturen führte. Die daraufhin geänderten Steuerbescheide ergingen hinsichtlich der Gewinnerzielungsabsicht weiterhin vorläufig. Bei der Veranlagung des Jahres 1998 setzte das FA seine bereits zuvor mitgeteilte Absicht um und ließ den Verlust aus der Flugzeugvercharterung - bei weiterhin vorläufiger Veranlagung - außer Ansatz.

Bei der Veranlagung des Nichtstreitjahres 1999 übernahm es den erklärten Verlust in den Steuerbescheid. Allerdings wirkte sich der Verlust wegen einer Steuerfestsetzung von null DM nicht aus.

Bei der ESt-Veranlagung für das Nichtstreitjahr 2000 ließ das FA erstmals die Verluste aus der Flugzeugvercharterung ohne Vorläufigkeitserklärung außer Ansatz (ESt-Bescheid über Steuer Null). Den verbleibenden Verlustvortrag zur ESt zum 31. Dezember 2000 stellte das FA mit Bescheid vom 13. März 2003 auf 347,--DM - unter Außerachtlassung der Flugzeugvercharterung - fest. Ebenso verfuhr das FA bei der ESt-Veranlagung für das Jahr 2001. Es erließ am 13. März 2003 zusammen mit den ESt-Bescheiden für 2000 und 2001 auch geänderte ESt-Bescheide für die Streitjahre 1990 bis 1998, in denen es die Verluste aus der Flugzeugvercharterung nicht mehr ansetzte und die Bescheide nach § 165 Abs. 2 Satz 2 AO für endgültig erklärte.

Die Einsprüche des Klägers blieben in der Einspruchsentscheidung (EE) vom 19. Mai 2005 ohne Erfolg. Mit seiner Klage verfolgt der Kläger sein Ziel einer Anerkennung der Charterverluste weiter.

Der Kläger trägt vor, er habe sich bei Fachleuten (Vorständen zweier Fliegervereine) über die Erfolgsaussichten einer gewerblichen Flugzeugvercharterung erkundigt. Damals seien die Chartermöglichkeiten nicht ausreichend gewesen, weshalb sein Vorhaben Aussicht auf Erfolg gehabt habe. Der Standort sei von X-Ort später nach Y-Ort verlegt worden. Als er im Jahr 1993 eine neue Anstellung in Berlin aufgenommen habe, habe er den Standort des Flugzeugs ebenfalls dorthin verlegt, um die Vercharterung selbst betreiben zu können. Auch habe er sich einem Flugverein angeschlossen, der kaum eigenes Fluggerät besessen habe.

Im Jahr 1994 sei er wieder arbeitslos geworden und habe das Flugzeug nach Z-Ort verlegt, wo er sich auch einem Verein angeschlossen habe. Allerdings habe das Flugzeug in 1995 wegen Reparaturen längere Zeit nicht vermietet werden können, weshalb sich Interessenten und Kunden wieder zurückgezogen hätten. Im Jahr 1999 sei das Flugzeug wieder nach Y- Ort verlegt worden. Mittlerweile hätten sich dort aber zwei gewerbliche Charterunternehmen den Markt aufgeteilt, weshalb kaum Nachfrage nach seinem Flugzeug bestanden habe. Daher habe er sich 1999 zu einem Verkauf entschlossen, der allerdings erst im Jahr 2002 erfolgreich habe abgeschlossen werden können.

Im Ergebnis habe er auf die entstandenen Verluste mit Standortverlagerungen reagiert, die nicht nur auf den jeweiligen Arbeitsplatzwechsel zurückzuführen seien. Er habe sich bei Werbemaßnahmen auf solche beschränkt, die Erfolg versprochen hätten und auch durch die Vereinsmitgliedschaften versucht, dort Kunden zu finden. Allerdings sei es bei einem als Einzelunternehmen betriebenen Charterbetrieb kaum möglich, die Kosten des laufenden Betriebes zu reduzieren.

Der Kläger beantragt,

1. die ESt-Änderungsbescheide für die Jahre 1990 bis 1998 sowie den ESt-Bescheid für das Jahr 2001 vom 13. März 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. Mai 2005 aufzuheben und die ESt neu festzusetzen und dabei folgende Verluste aus Gewerbebetrieb zusätzlich anzusetzen:

sowie

2. unter Änderung des Feststellungsbescheids vom 13. März 2003 in Gestalt der genannten Einspruchsentscheidung vom 19. Mai 2005 den verbleibenden Verlustvortrag zur ESt zum 31. Dezember 2000 auf 3.748 DM festzustellen.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Es verweist darauf, dass die kalkulierte Flugstundenzahl niemals erreicht worden sei. Auch sei das Flugzeug kreditfinanziert erworben worden. Der Kläger habe keinerlei Nachweise erbracht, dass er während des Verlustzeitraumes betriebswirtschaftliche Kalkulationen oder Ergebnisprognosen erstellt habe. Auch geeignete Umstrukturierungsmaßnahmen seien nicht ersichtlich. Vielmehr seien die Umzüge des Flugzeugs schon dem Grundsatz nach eher steuerschädlich.

II.

Die Klage ist nicht begründet.

Die Verluste aus der Vercharterung der Cessna können bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens nicht berücksichtigt werden, da die Tätigkeit als eine einkommensteuerlich unbeachtliche Liebhaberei zu beurteilen ist.

1. Verluste aus einer Tätigkeit können nur dann mit - der Einkommensteuer unterliegenden - Einkünften ausgeglichen werden, wenn sie einer Einkunftsart i.S. des § 2 Abs. 1 EStG zuzuordnen sind. Steuerlich zu berücksichtigende Einkünfte sind - unabhängig davon, ob es sich um Gewinneinkünfte (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 EStG) oder Überschusseinkünfte (§ 2 Abs. 1 Nr. 4 bis 7 EStG) handelt - nur gegeben, wenn der Steuerpflichtige mit der Tätigkeit beabsichtigt, auf Dauer einen Gewinn bzw. Überschuss zu erzielen (Gewinnabsicht). Fehlt eine solche Gewinnabsicht, liegt eine steuerlich unbeachtliche private Tätigkeit (sog. Liebhaberei) vor.

Gewinnabsicht ist das Bestreben, das Betriebsvermögen zu mehren und auf Dauer einen Totalgewinn zu erzielen. Es handelt sich um ein subjektives Tatbestandsmerkmal, das nicht nach den Absichtserklärungen des Steuerpflichtigen, sondern nach äußeren Merkmalen zu beurteilen ist. Es muss aus objektiven Umständen auf das Vorliegen oder Fehlen der Gewinnabsicht geschlossen werden (ständige Rspr., z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 24. Februar 1999 X R 106/95, BFH/NV 1999, 1081, und vom 2. Juni 1999 X R 149/95, BFH/NV 2000, 23, jeweils m.w.N.). Zu den äußeren Merkmalen, an denen die Gewinnabsicht zu messen ist, gehören nicht nur der geschäftliche Erfolg, sondern auch die Art der auf diesen Erfolg hin ausgerichteten Tätigkeit. Anzeichen für das Fehlen einer Gewinnabsicht kann eine Betriebsführung sein, bei welcher der Betrieb nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf die Dauer gesehen nicht dazu geeignet und bestimmt ist, mit Gewinn zu arbeiten (BFH-Urteile in BFH/NV 1999, 1081, und in BFH/NV 2000, 23, jeweils m.w.N.).

Grundsätzlich reichen längere Verlustperioden allein nicht aus, um eine Betätigung als Liebhaberei anzusehen und dem Bereich der privaten Lebensführung zuzuordnen. Es müssen vielmehr weitere Umstände hinzukommen, welche auf eine Ausübung der verlustbringenden Tätigkeit nur aus persönlichen, die Lebensführung betreffenden Gründen hinweisen. Hierzu gehört u.a. auch die Absicht, Steuern zu sparen (Urteil des BFH vom 2. Juni 1999 in BFH/NV 2000, 23, jeweils m.w.N.).

Verluste der Anlaufzeit können regelmäßig nur dann steuerlich nicht anerkannt werden, wenn aufgrund der bekannten Entwicklung des Betriebes eindeutig feststeht, dass er so, wie er vom Steuerpflichtigen betrieben wurde, von vornherein nicht in der Lage war, nachhaltige Gewinne zu erzielen, und deshalb nach objektiver Beurteilung von Anfang an keine Einkunftsquelle im Sinne des Einkommensteuerrechts darstellt (vgl. BFH-Urteil vom 15. November 1984 IV R 139/81, BStBl II 1985, 205).

2. Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall ist die Vercharterung des Flugzeuges durch den Kläger als steuerlich unbeachtliche Liebhaberei zu beurteilen, die nicht zu Einkünften aus Gewerbebetrieb führt. Die Art der Bewirtschaftung war von vorneherein nicht geeignet und bestimmt, einen Totalgewinn zu erzielen.

a) Der Kläger führte das vercharterte Flugzeug auch privat und war in verschiedenen Flugvereinen Mitglied. Den Standort des Flugzeuges verlegte er bei Wohnsitzwechseln mit. Entgegen den Darlegungen des Klägers beurteilt der erkennende Senat die Mitgliedschaft in den Flugvereinen nicht als besonders wirkungsvolle Art der Kundenwerbung und die Verlegung des Standorts nicht als aus wirtschaftlichen Überlegungen motiviert. Der Senat ist angesichts der Unternehmenszahlen und der anderen objektiven Umstände des Falles vielmehr davon überzeugt, dass der Kläger als Flieger in den Vereinen Kontakte und Informationsmöglichkeiten primär aus privatem Interesse suchte und aus ebenso privaten Gründen das Flugzeug jeweils in die Nähe des eigenen Wohnsitzes verlegte. Die vom Kläger vorgetragenen Motive der Kundengewinnung und der höchstpersönlichen Tätigkeit im Unternehmen mögen begleitend vorhanden gewesen sein. Bestimmend waren Sie nach Ansicht des Senates nicht, was sich schon aus ihrer wirtschaftlichen Erfolglosigkeit ergibt. So kann den Mitgliedern eines Flugvereins auch ohne eigene Mitgliedschaft die Chartermöglichkeit angeboten werden. Ein Standortwechsel des Flugzeugs hat - wie auch der Kläger in seinen Darlegungen anerkennt - eher nachteilige Auswirkungen auf den Umsatz.

Das eigenhändige Führen von Flugzeugen ist eine Tätigkeit, die von vielen Personen aufgrund einer im persönlichen begründeten Leidenschaft für das Fliegen unternommen wird.

Es ist naheliegend, dass diese persönliche Motivation auch im Falle des Klägers bestimmend war. Darüber hinaus führt die nebenberufliche Unternehmung eines Gewerbebetriebes nicht selten dazu, dass im Hinblick auf den naturgemäß an erster Stelle stehenden Hauptbetrieb oder Hauptberuf, der schließlich gerade bei einem verlustbringenden Nebenbetrieb die Quelle des Lebenseinkommens ist, der Nebenbetrieb nicht mit der erforderlichen kaufmännischen Nachdrücklichkeit betrieben wird. Beides trifft im Fall des Klägers zu und spricht indiziell gegen eine Gewinnerzielungsabsicht i.S. der oben zitierten Rechtsprechung.

b) Eine Analyse der Unternehmenszahlen belegt, dass der Kläger primär an der Verwirklichung seines im Privaten liegenden Flugwunsches interessiert war und die Flugzeugvercharterung von Anfang an nicht in einer Art und Weise betrieben hat, die einen Totalgewinn hätte erwarten lassen.

Das Gericht hat die Unternehmenszahlen für die Jahre 1990 bis 2001 einer näheren Analyse unterzogen. Bei einer genauen Betrachtung (mit gerundeten Zahlen) stehen in den betrachteten 12 Jahren durchschnittlichen Nettoeinnahmen aus der Vercharterung in Höhe von rund 8.718,--DM durchschnittliche Ausgaben (ohne Vorsteuern und sonstig USt-Zahlungen) in Höhe von rund 34.288,--DM gegenüber. Das Unternehmen hatte durch die hohen Anschaffungskosten des Flugzeuges, die hohen fixen Kosten - wie Versicherung, Abstellgebühren - und die nach der Natur des Gegenstandes hohen Erhaltungs- und Betriebskosten von vorneherein und absehbar eine sehr ungünstige Kostenstruktur. Eine überschlägige Kalkulation nur der von vorneherein - bei Betriebsbeginn - absehbaren Kosten hätte ergeben, dass im günstigsten Falle erst bei über 116 bezahlten Charterstunden im Jahr überhaupt an eine Kostendeckung zu denken wäre. Das Gericht hat hierzu folgende Kalkulation erstellt (sofern nicht anders erläutert, werden die Durchschnittswerte der einzelnen Posten aus den Gewinnermittlungen über 12 Jahre angesetzt):

Ergebnis: Bei einem kalkulierten Preis von 250 DM (netto 216 DM) je Charterstunde wären somit zur Kostendeckung mindestens 112 verkaufte Charterstunden im Jahr erforderlich. Demgegenüber erreichte der Kläger nach einer Schätzung aus den erzielten Netto-Einnahmen (geteilt durch 216, gerundet) lediglich folgende Stundenzahlen:

Dies zeigt, dass der Kläger selbst in den besten Jahren mit der gegebenen Flugzeugauslastung weit von einem auch nur kostendeckenden Betrieb entfernt war. Gleichwohl hatte er nur geringen Werbeaufwand von durchschnittlich 92,--DM je Jahr, davon in den vier Anfangsjahren 99,--DM, 375,--DM, null DM, 252,--DM (danach 3 Jahre überhaupt keinen Aufwand).

Zusammenfassend lässt sich aus der Analyse der Unternehmenszahlen ableiten, dass sich der Kläger bei der beabsichtigten nebenberuflichen Ausübung schon durch eine einfache Kalkulation vor Beginn seiner Tätigkeit bewusst sein musste, dass er niemals einen Totalgewinn würde erzielen können. Dass der Kläger dennoch ein mit hohen Aufwendungen verbundenes unternehmerisches Risiko eingegangen ist, erklärt sich das Gericht damit, dass er bereit war, Verluste hinzunehmen, um seiner eigenen Flugtätigkeit nachkommen zu können. Einnahmen waren dem Kläger sicherlich ebenso willkommen, um die Kosten seines Flughobbys zu mindern, wie die Aussicht, die Verluste mit seinem zeitweise guten Einkommen aus dem Hauptberuf steuerlich verrechnen zu können. Auf einen Gewinn kam es ihm jedoch nach Überzeugung des Gerichts nicht in erster Linie an.

Entgegen der Darlegung des Klägers lässt eine Analyse der Unternehmenszahlen auch später kein nachhaltiges Bestreben erkennen, die Einnahmen zu erhöhen. Vielmehr folgte den Jahren 1991 und 1992 mit etwas über 15.000,--DM Nettoeinnahmen das Jahr 1993 mit Einnahmen von 8.060,--DM nach. Erst im Jahr 1994 erzielte der Kläger wieder Einnahmen von etwas über 15.000,--DM, die in der Folgezeit auf zeitweise weniger als ein Drittel dieses Betrages sanken. Selbst unterstellt, der Kläger hätte die Nettoeinnahmen von rd. 15.000,--DM über die gesamte Zeit erzielen können, so hätte dieser Betrag niemals ausgereicht, um die Kosten auch nur annähernd zu decken. Auch ist den Darlegungen des Klägers kein wirklich nachvollziehbares und erfolgsorientiertes Handeln zu entnehmen, das zu einer solchen Umstrukturierung des Charterbetriebes hätte führen können, die hätte erwarten lassen, in absehbarer Zeit in die Gewinnzone zu gelangen. Insbesondere ist nicht erkennbar, dass in erfolgversprechendem Maße Anstrengungen unternommen worden wären, die Zahl der Kunden bzw. der Charterstunden etwa durch Werbe- oder Absatzmaßnahmen maßgeblich zu erhöhen. Die wenigen vom Kläger nachgewiesenen Kleinanzeigenschaltungen sind im Hinblick auf die zur Kostendeckung erforderliche Kundenzahl als unzureichendes Unterfangen zu werten. Da der Kläger hauptberuflich - jedenfalls zeitweise - als xxxxxxleiter tätig war, musste ihm die schädliche Wirkung eines solchen Unterlassens von vorneherein deutlich sein.

Angesichts der vorstehenden Darlegungen scheidet auch eine Anerkennung von Anlaufverlusten aus. Solche könnten allenfalls anerkannt werden, wenn - bezogen auf den Zeitpunkt des Beginns der Unternehmung -nach einem nachvollziehbaren Geschäftsplan ein Totalgewinn in absehbarer Zeit erzielbar erscheint, der dann trotz aller erforderlichen Anstrengungen und Anpassungen des Geschäftsmodells letztlich nicht erzielt werden kann. Im Streitfall war das Geschäftsmodell aufgrund des teuren Betriebsmittels mit hohen laufenden Fixkosten, der beabsichtigten nebenberuflichen Unternehmung und der u.a. durch den geringen Werbeaufwand indiziell belegten wenig nachdrücklichen Bewirtschaftung ungeeignet, jemals einen Totalgewinn erzielen zu können. Bildhaft verdeutlicht dies die nachfolgende Übersicht, die den kumulierten Aufwand (ohne USt-Zahlungen) den Chartereinnahmen (ohne USt) gegenüberstellt:

Deutlich wird, dass die beiden Kurven von Anfang an stetig auseinander streben und ihr Abstand (die Unterdeckung) ebenso von Anfang an entsprechend wächst.

3. Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung.

Ende der Entscheidung