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11 K 1802/02

In der Streitsache

...

hat der 11. Senat des Finanzgerichts München

unter Mitwirkung

des Vorsitzenden Richters am Finanzgericht

des Richters am Finanzgericht und

der Richterin am Finanzgericht sowie

der ehrenamtlichen Richter

ohne mündliche Verhandlung am 13. September 2006

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Gründe:

I. Der Kläger, der in den Streitjahren 1994 bis 1996 als Ingenieur Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit hatte, erwarb mit notariell beurkundetem Kaufvertrag vom 30. September 1994 beide nebeneinander liegenden Grundstücke und in zu einem Kaufpreis von . Bei der handle es sich um ein Einfamilienhaus auf einem Grundstück von 582 qm, bei FINr. um ein unbebautes Grundstück/Bauplatz von 507 qm. Der Kaufpreis wurde mittels Krediten von Bausparkassen in vollem Umfang fremd finanziert. Ab 01. Mai 1995 vermietete der Kläger die beiden Grundstücke zu einem einheitlichen monatlichen Mietpreis von 1.400 DM. Hinsichtlich des unbebauten Grundstücks sah der Mietvertrag vor, dass der Mieter im Fall einer Bebauung auf die Nutzung dieses Grundstücks verzichtet und die Miete neu zu verhandeln ist.

In den Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre machte der Kläger aus der Vermietung Überschüsse der Werbungskosten in Höhe von 40.487 DM (1994), 56.261 DM (1995) und 61.600 DM (1996) geltend. Die erklärten Schuldzinsen und sonstigen Finanzierungskosten betrugen 30.569 DM (1994), 59.672 DM (1995) und 69.656 DM (1996). Das beklagte Finanzamt berücksichtigte in den Einkommensteuerbescheiden vom 04. Juni 1998 (1995), 22. Juli 1998 (1994) und 02. November 1998 (1996) nur den Anteil der Schuldzinsen und sonstigen Finanzierungskosten, der auf das Grundstück FINr. (Einfamilienhaus) entfiel, als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Bei der Ermittlung des nicht abzugsfähigen Teils von 47,48 v. H. legte es die in einem Gutachten für ein vorausgegangenes Konkursverfahren geschätzten Verkehrswert der beiden Grundstücke zu Grunde. Ferner verrechnete es in den Streitjahren 1994 und 1995 Guthabenzinsen auf den zur Finanzierung eingesetzten Bausparverträgen mit den geltend gemachten Schuldzinsen. Im Einspruchsverfahren gegen die Einkommensteuerbescheide hielt das Finanzamt an seiner Auffassung fest, dass hinsichtlich des unbebauten Grundstücks eine Einnahmeüberschussabsicht nicht gegeben sei. Der Einspruch hatte nur insoweit Erfolg, als das Finanzamt den auf das unbebaute Grundstück entfallenden Anteil der Miete nicht mehr als Einnahmen berücksichtigte. Den Anteil schätzte es mangels näherer Anhaltspunkte im Mietvertrag auf 200 DM monatlich. Mit Einspruchsentscheidung vom 20. März 2002 setzte es die Einkommensteuer 1995 auf 12.181 DM und die Einkommensteuer 1996 auf 16.305 DM herab. Der Einspruch gegen den Einkommensteuerbescheid 1994 (Einkommensteuer 12.075 DM) wurde als unbegründet zurückgewiesen.

Hiergegen richtet sich die Klage. Zur Begründung hat der Kläger zunächst unter Bezugnahme auf das Vorbringen im Einspruchsverfahren im Wesentlichen vorgetragen, dass die beiden Grundstücke eine Einheit bildeten. Das Einfamilienhaus werde mit Heizöl aus einem unterirdischen Heizöltank auf der unbebauten Grundstückshälfte versorgt. Zum unbebauten Grundstück bestehe auch kein eigener Zugang. Eine physische oder optisch sichtbare Trennung (z.B. durch einen Wall oder einen Zaun) sei nicht vorhanden. Deshalb seien die Grundstücke an einen Mieter vermietet worden. Da eine Vermietung vorliege, stelle sich die Frage nach der künftigen Nutzung nicht. Zusätzlich sei nunmehr darauf hinzuweisen, dass er inzwischen dabei sei, vorbereitende Maßnahmen zur Bebauung des Bauplatzgrundstücks durchzuführen. Die Erschließung des Grundstücks durch die Verlegung des gemeindlichen Kanals sei der erste Schritt der Bebauung gewesen. Weitere Maßnahmen (Anschluss für Wasser, Kanal, Telefon, Strom und Gas) seien gefolgt. Der Heizöltank auf dem unbebauten Grundstücksteil sei still gelegt und das vermietete Einfamilienhaus mit einem eigenen Heizöltank ausgestattet worden. Die vom Finanzamt in der Einspruchsentscheidung getroffene Feststellung, dass die Absicht der Bebauung bisher nicht behauptet worden sei, sei somit durch Zeitablauf überholt, bzw. entspreche nicht mehr dem Sachverhalt. Ohne Kanal hätte die Bebauung keinen wirtschaftlichen Sinn gemacht. Bis dahin hätte nur ein Haus mit nur einer Wohnung bebaut werden dürfen. Eine solche Bebauung sei von vorn herein unwirtschaftlich. Mit weiteren Schriftsätzen legte der Kläger vor, dass ihm mit Bescheid vom 13. August 2003 eine Baugenehmigung gewährt worden sei. Am Anfang des Jahres 2005 sei mit dem Neubau eines Vierfamilienhauses begonnen worden. Das Anwesen befinde sich in unmittelbarer Nähe der Bundesgartenschau 2005. Während dieser werde er Anzeigen für Mietersuche aufgeben. Unter Zugrundelegung der vorgelegten Kreditverträge ergebe sich "vor AfA" bereits im Jahr 2015 und "nach AfA" im Jahr 2024 ein Totalgewinn. Die Totalgewinnrechnung beginne ab Anschaffung im Jahr 1994. Die hierüber vorgelegte Aufstellung entspreche hinsichtlich des auf das bisher unbebaute Grundstück entfallenden Anteils der Schuldzinsen und sonstigen Finanzierungskosten dem Aufteilungsmaßstab des Finanzamts.

Der Kläger beantragt sinngemäß,

unter teilweiser Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 20. März 2002 und Änderung des Einkommensteuerbescheids 1994 vom 22. Juli 1998 sowie unter Änderung der Einspruchsentscheidung vom 20. März 2002 im Übrigen die Einkommensteuer 1994 bis 1996 unter Berücksichtigung weiterer Schuldzinsen und Finanzierungskosten in Höhe von 14.904 DM (1994), 28.355 DM (1995) und 33.053 DM (1996) als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung herabzusetzen.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung bezieht es sich im Wesentlichen auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 20. März 2002.

Aus den Akten wird ergänzend festgestellt, dass unstreitig bis einschließlich 2003 insgesamt ca. 560.000 DM Schuldzinsen und sonstige Finanzierungskosten entstanden sind, von denen ein Anteil von ca. 264.000 DM auf das unbebaute Grundstück FINr. entfällt.

Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 FGO).

II. Die Klage ist unbegründet. Schuldzinsen sowie Geldbeschaffung- und sonstige Finanzierungskosten (vgl. dazu Schmidt/Drenseck EStG § 9 RdNr. 91) sind gem. § 9 Abs. 1 Nr. 1 EStG als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abzugsfähig, wenn sie mit dieser Einkunftsart im wirtschaftlichen Zusammenhang stehen (vgl. BFH-Urteil vom 27. Oktober 1998 IX R 44/95, BStBI II 1999, 676). Vermietung und Verpachtung im Sinn der §§ 2 Abs. 1 Nr. 6, 21 EStG liegt nur vor, wenn der Vermieter die Absicht hat, auf die Dauer der Vermögensnutzung einen Totalüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erwirtschaften (vgl. BFH-Urteil vom 05. September 2000 IX R 33/97, BStBI II 2000, 676). Denn bei der Ermittlung des Einkommens für die Einkommensteuer sind nur solche positiven oder negativen Einkünfte anzusetzen, die unter die Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 EStG fallen. Für diese ist kennzeichnend, dass die ihnen zu Grunde liegenden Tätigkeiten oder Vermögensnutzungen der Erzielung positiver Einkünfte dienen (vgl. BFH-Beschluss vom 25. Juni 1984 GrS IV 82 BStBI II 1984, 751 (766 f)). Nicht steuerbare Veräußerungsgewinne bleiben dabei unberücksichtigt (vgl. BFH-Beschluss in BStBI II 1984, 751 (766 f)). Die Überschusserzielungsabsicht kann erst nachträglich einsetzen und auch wieder wegfallen (vgl. BFH-Urteil vom 31. März 1987 IX R 112/83, BStBI II 1987, 774).

Nach der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist nach dem Regelungszweck des § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit grundsätzlich davon auszugehen, dass die Steuerpflichtigen beabsichtigen, letztlich einen Einnahmeüberschuss zu erwirtschaften, selbst wenn sich über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergeben (vgl. BFH-Urteile vom 30. September 1997 IX R 80/94, BStBI II 1998, 771, und27. Juli 1999 XI R 64/94, BStBI II 1999, 826). Das Finanzamt hat diese Rechtsprechung in der Streitsache beachtet. Es hat die Rechtsprechung jedoch zu Recht nur bezüglich des bebauten Grundstücks FINr. 173/61 und nicht für das zunächst unbebaute Grundstück FINr. 173/68 angewendet. Die der Rechtsprechung zu Grunde liegende typisierende Annahme einer Einkunftserzielungsabsicht gilt für die Vermietung und Verpachtung von unbebauten Grundbesitz nicht (vgl. BFH-Beschluss vom 25. März 2003 IX B 2/03, BStBI II 2003, 479; Schmidt/Drenseck EStG § 21 RdNr. 10).

Das Finanzamt hat auch zu Recht angenommen, dass zwischen den beiden Grundstücken FINr. und FINr. zu unterscheiden ist. Denn die Frage, ob eine Vermietungstätigkeit mit Einkünfteerzielungsabsicht betrieben wird, ist für jede vermietete Immobilie gesondert zu prüfen (vgl. BFH-Beschluss vom 31. Oktober 2003 XI B 97/03 BFH/NV 2004, 196; Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz § 2 EStG RdNr. 390; a. A. Schmidt/Drenseck EStG § 21 RdNr. 13). Dass der Kläger die beiden Grundstücke zusammen zu einem einheitlichen Mietpreis vermietet hat, ist insoweit unbeachtlich. Daraus ergibt sich lediglich die Notwendigkeit, die Einnahmen und die Werbungskosten in geeigneter Weise entsprechend den Anteilen der Grundstücke aufzuteilen (vgl. zur Aufteilung eines Gesamtpreises bei der Anschaffung von mehreren Wirtschaftsgütern BFH-Urteil vom 15. Januar 1985 IX R 81/83, BStBI II 1985, 252). Der Kläger war im Streitfall auch nicht gezwungen die beiden Grundstücke einheitlich zu nutzen. Dem entspricht der Mietvertrag vom 24. März 1995, der ausdrücklich die Beendigung des Mietverhältnisses für das unbebaute Grundstück für den Fall von dessen Bebauung vorsah. Dass auch der Öltank auf dem unbebauten Grundstück eine einheitliche Nutzung nicht erforderte, zeigt die vom Kläger später vorgenommene Änderung.

Zu Recht hat das Finanzamt deshalb darauf abgestellt, ob der Kläger bei der Vermietung der FINr. Mb in den Streitjahren mit Überschusserzielungsabsicht gehandelt hat. Es hat dies zutreffend verneint. Ob eine Überschusserzielungsabsicht besteht, kann als so genannte innere Tatsache nur anhand äußerer Merkmale beurteilt werden. Aus objektiven Umständen muss auf das Vorliegen oder Fehlen der Absicht geschlossen werden (vgl. BFH-Beschluss in BStBI I11984, 751 (766 f)). Entscheidend ist, ob die Vermietungstätigkeit bei objektiver Betrachtung einen Totalüberschuss erwarten lässt. Die Verhältnisse eines bereits abgelaufenen Zeitraums können dafür wichtige Anhaltspunkte bieten (vgl. BFH-Urteil vom 25. November 2004 IV R 8/03 BFH/NV 2005, 834). Ist die Erwartung eines Totalüberschusses zu verneinen, kann der Steuerpflichtige gleichwohl nachweisen, dass er zum maßgeblichen Zeitpunkt (regelmäßig Beginn der Vermietung) die objektiven Gegebenheiten verkannt und erwartet habe, zunächst angefallene Werbungskostenüberschüsse würden im Lauf der Tätigkeit durch Einnahmeüberschüsse ausgeglichen und insgesamt werden ein positives Gesamtergebnis erzielt (vgl. BFH-Urteil vom 06. November 2001 IX R 97/00, BStBI II 2002, 726). Der Steuerpflichtige, der für das Vorhandensein der Überschusserzielungsabsicht die Feststellungslast trägt, muss hierzu objektive Umstände vortragen, aufgrund derer er im Beurteilungszeitraum erwarten konnte, einen Gesamtüberschuss zu erzielen (vgl. BFH-Urteil vom 07. Dezember 1999 VIII R 8/98, BFH/NV 2000, 825). Nach Maßgabe dieser Grundsätze ist in den Streitjahren eine Überschusserzielungsabsicht des Klägers hinsichtlich der Vermietung des Grundstücks FINr. nicht anzunehmen.

Bis einschließlich 2003 hat der Kläger ca. 264.000 DM Darlehenszinsen und sonstige Finanzierungskosten im Zusammenhang mit diesem Grundstück aufgewendet. Dieser Betrag steht außer jedem wirtschaftlichen Verhältnis zu den anteiligen Mieteinnahmen. Diese hat das Finanzamt auf monatlich 200 DM geschätzt. Einwendungen hat der Kläger insoweit nicht geltend gemacht. Aber auch wenn man einen höheren Betrag von etwa 300 DM annehmen würde, um die Ungewissheit einer Schätzung und die Eventualitäten der künftigen Entwicklung zu berücksichtigen (vgl. BFH-Urteil in BStBI II 2002, 726), ergäbe sich im Prognosezeitraum kein anderes Ergebnis. Der Prognosezeitraum beträgt unter Zugrundelegung der Gründe im BFH-Urteil in BStBI II 2002, 726, typisierend 30 Jahre (vgl. Herrmann/Heuer/Raupach Einkommensteuer-und Körperschaftsteuergesetz, § 21 EStG RdNr. 71; BMF-Schreiben vom 08. Oktober 2004, BStBI I 2004, 933, RdNrn. 29 und 34). Eine andere Beurteilung ergibt sich für die Streitjahre auch nicht deshalb, weil der Kläger im Jahr 2005 mit der Bebauung des bis dahin unbebauten Grundstücks begonnen hat. In die zu treffende Überschussprognose sind nur Umstände einzubeziehen, die zu Beginn des Prognosezeitraums bei objektiver Betrachtung vorhersehbar waren (vgl. BFH-Urteil in BStBI II 2002, 726). In Bezug auf die Bebauung bedeutet es, dass der Kläger von Anfang an zur Bebauung und dauerhaften Vermietung endgültig entschlossen gewesen hätte sein müssen (vgl. BFH-Urteil vom 19. September 1990 IX R 5/86, BStBI II 1990, 1030 zu vorab entstandenen Werbungskosten). Für einen solchen Entschluss gibt es keine erkennbaren Umstände. Im Einspruchsverfahren hat der Kläger vielmehr ausgeführt, dass sich im Streitfall die Frage nach der künftigen Nutzung nicht stelle. Der Kläger hat zwar im Gerichtsverfahren das Vorliegen einer Bebauungsabsicht geäußert, aber ohne insoweit die Ausführungen des Finanzamts in der Einspruchsentscheidung vom 20. März 2002 zur fehlenden Bebauungsabsicht in den Streitjahren zu bestreiten. Insbesondere hat der Kläger auch nicht ausgeführt, ob unter welchen Einfluss der fehlende Kanalanschluss für die Bebauungsabsicht in den Streitjahren hatte.

Der später gefasste Entschluss des Klägers zur Bebauung kann auch nicht als Reaktion auf die in den Vorjahren entstandenen Überschüsse an Werbungskosten gesehen werden (vgl. hierzu wegen der Bedeutung für die Prognose BFH-Urteil in BStBI II 2002, 726). Dies könnte allenfalls angenommen werden, wenn der Kläger begründet hätte, warum er bei der Vermietung des unbebauten Grundstücks mit einem Einnahmenüberschuss gerechnet habe.

Die Höhe der Schuldzinsen und sonstigen Finanzierungskosten, die auf das unbebaute Grundstück in den Streitjahren entfallen sind, ist zwischen den Beteiligten im Gerichtsverfahren nicht mehr streitig. Insoweit der Kläger für die Streitjahre 1994 bis 1995 inzidenter auch die vom Finanzamt vorgenommene Verrechnung der dem Kläger gutgeschriebenen Zinsen seiner Bausparguthaben mit den Schuldzinsen erfasst, ist die Klage ebenfalls nicht (teilweise) begründet. Soweit Bausparverträge -wie im Streitfall hinsichtlich des bebauten Grundstücks der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dienen, stellen Guthabenzinsen Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung dar und sind dem Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung gegenüber zu stellen (vgl. BFH-Urteil vom 08. Februar 1983 VIII R 163/81 BStBI II 1983, 355; Schmidt/Drenseck EStG § 21, 65 "Bausparguthabenzinsen"). Die Höhe der Guthabenzinsen ist zwischen den Beteiligten nicht streitig.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung