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Gericht: Finanzgericht München
Urteil verkündet am 27.02.2007
Aktenzeichen: 13 K 4449/01
Rechtsgebiete: EStG, AO 1977


Vorschriften:

EStG § 4 Abs. 1
EStG § 4 Abs. 4
EStG § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 1
EStG § 13
EStG § 13a
EStG § 13a Abs. 3 S. 2
AO 1977 § 141 Abs. 1 Nr. 3
1. Zu den Wirtschaftsgütern des notwendigen land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögens gehören die als Weideland genutzten landwirtschaftlichen Nutzflächen. Der Eigenschaft als notwendiges Betriebsvermögen steht nicht entgegen, dass das Grundstück zu einem Preis erworben wurde, der für Bauland bezahlt wird.

2. Ein landwirtschaftlich genutztes Grundstück ist kein verlustgezeichnetes Wirtschaftsgut und verliert nicht die Eigenschaft Betriebsvermögen zu sein, wenn es zum Preis von Bauland erworben wurde und nur hohe Betriebsausgaben durch Finanzierungskosten einbringt.


Finanzgericht München

13 K 4449/01

Einkommensteuer 1994, 1996, 1997 gesonderter Feststellung des Verlusts nach § 10 d Abs. 3 EStG zum 31.12.1995

In der Streitsache

...

hat der 13. Senat des Finanzgerichts München unter Mitwirkung

...

aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 27. Februar 2007

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Einkommensteuerbescheide für 1994, 1996 und 1997, sowie der Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Einkommensteuer auf den 31.12.1995 werden abgeändert. Dem Beklagten wird aufgegeben, die geänderten Steuerfestsetzungen und die geänderte Verlustfeststellung unter der Maßgabe zu errechnen, dass bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft Verluste in Höhe von 129.195 DM im Jahr 1994, von 122.691 DM im Jahr 1995, von 119.525 DM im Jahr 1996 und von 115.597 DM im Jahr 1997 anerkannt werden, sowie ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte aus dem Jahr 1995 auf das Jahr 1994 in Höhe von 130.000 DM zurückgetragen und auf das Jahr 1996 in Höhe von 62.541 DM vorgetragen wird. Ferner wird dem Beklagten aufgegeben, das Ergebnis dieser Berechnungen unverzüglich den Klägern mitzuteilen und die Bescheide mit den geänderten Inhalten nach Rechtskraft des Urteils neu bekannt zu geben.

2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Das Urteil ist im Kostenpunkt für die Kläger vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten der Kläger die Vollstreckung abwenden, wenn nicht die Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leisten. Rechtsmittelbelehrung

Die Nichtzulassung der Revision in diesem Urteil kann durch Beschwerde angefochten werden. [...]

Gründe:

Streitig ist, ob Finanzierungskosten eines Grundstücks als Betriebsausgaben zu berücksichtigen sind.

I. Die verheirateten Kläger werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. [...]; beide erzielen daraus Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Die Klägerin ist zusätzlich bei dem Kläger angestellt und erzielt daraus Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Außerdem unterhält die Klägerin eine Landwirtschaft und erzielt daraus Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft.

Die Klägerin erwarb im Jahr 1979 das landwirtschaftliche Anwesen in T-Dorf [...]. In den Jahren 1983/84 begann die Klägerin mit der Zucht- und Masttierhaltung von [...] Rindern und gab in den ersten Jahren hierüber keine Steuererklärungen und Gewinnermittlungen ab.

Mit notariellem Vertrag vom 31. Juli 1991 erwarb die Klägerin das Grundstück Fl.Nr. [...] 1 mit einer Fläche von 2.500 qm mit Anschaffungskosten von [...] 1.900.000 DM. Das Grundstück ist von der landwirtschaftlichen Hofstelle 7 km entfernt und grenzt an den Betrieb des Klägers und an ein Wohngebiet an. Die Anschaffung des Grundstücks finanzierte die Klägerin mit einem Darlehen in Höhe von 1.700.000 DM. Das Grundstück wurde ab dem Anschaffungszeitpunkt und auch in den Streitjahren als Weidefläche für den landwirtschaftlichen Betrieb der Klägerin genutzt.

Bei der im Jahr 1996 durchgeführten Betriebsprüfung stellte der Betriebsprüfer fest, dass im Jahr 1993 der landwirtschaftliche Betrieb einen durchschnittlichen Bestand von 77 Mutterkühen, 3 Zuchtbullen, 6 Schlachtbullen und 64 Jungtieren hatte. Der Betriebsprüfer ermittelte für das Wirtschaftsjahr 1993/94 einen Ausgangswert nach § 13a Abs. 4 Einkommensteuergesetz (EStG) in Höhe von 72.643 DM und war der Auffassung, dass die Klägerin ab dem Wirtschaftsjahr 1996/97 zur Buchführung zu verpflichten sei (Tz. 8.1. des BP-Berichts vom 15. Februar 1996, AB-Nr. [...]). Auf eine weitere Gewinnermittlung verzichtete der Betriebsprüfer, da offensichtlich nach § 13a EStG keine Gewinne in den Wirtschaftsjahren des Prüfungszeitraumes zu erwarten waren (Anlage 3 zum Prüfungsbericht). Der Beklagte - das Finanzamt (FA) - folgte der Auffassung des Betriebsprüfers und forderte mit Bescheid vom 19. April 1996 die Klägerin auf, für ihren landwirtschaftlichen Betrieb ab dem 1. Juli 1996 den Gewinn nach Betriebsvermögensvergleich zu ermitteln, da der Wirtschaftwert der selbstbewirtschafteten landwirtschaftlichen Flächen mehr als 40.000 DM betragen habe. In den für die Wirtschaftjahre 1996/97 und 1997/98 eingereichten Jahresabschlüssen ermittelte die Klägerin für 1996/97 einen Verlust von 148.842 DM und für 1997/98 einen Verlust von 111.227 DM. In der Eröffnungsbilanz auf den 1. Juli 1996 war das Grundstück Fl.Nr. [...] 1 als Anlagevermögen ausgewiesen; der landwirtschaftliche Grundbesitz umfasste nach den Angaben in der Bilanz [...] 16,5 ha. Außerdem war in der Eröffnungsbilanz das Darlehen zur Finanzierung dieses Grundstücks als Verbindlichkeit ausgewiesen. Für die Wirtschaftsjahre 1993/94, 1994/95 und 1995/96 ermittelte die Klägerin keine Gewinne/ Verluste aus dem landwirtschaftlichen Betrieb und erklärte für die Jahre 1994 und 1995 auch keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Das FA folgte in den Streitjahren 1994 bis 1997 den Angaben der Kläger in den Einkommensteuererklärungen und veranlagte die Kläger jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Bei der im Jahr 1999 durchgeführten Betriebsprüfung vertrat der Betriebsprüfer - neben anderen nicht streitigen Punkten - die Auffassung, dass das Grundstück Fl.Nr. [...] 1 kein Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens sei und deshalb auch das Darlehen zur Finanzierung der Anschaffung dieses Grundstücks keine betriebliche Verbindlichkeit sei. Denn das Grundstück sei in Spekulationsabsicht zu einem Preis erworben worden, der für Bauland bezahlt werde. Auch sei die Anschaffung dieses Grundstücks als Wiese gar nicht notwendig gewesen, denn für den Bestand von 180 Tieren während des Prüfungszeitraumes hätten Weiden von 64 ha zur Verfügung gestanden (Tz. 1.19 des BP-Berichts vom 15. Dezember 1999 [...]). Da das Grundstück notwendiges Privatvermögen sei, könnten auch die von der Klägerin für dieses Darlehen geltend gemachten Schuldzinsen nicht als Betriebsausgaben berücksichtigt werden. Der Betriebsprüfer ließ deshalb die Schuldzinsen für die Wirtschaftjahre 1996/97 mit 82.450 DM und für 1997/98 mit 80.467 DM nicht als Betriebsausgaben zum Abzug zu. Die Verluste aus Land- und Forstwirtschaft für die Wirtschaftsjahre 1994/95 und 1995/96 ermittelte der Betriebsprüfer nach § 13a EStG und berücksichtigte auch bei diesen Gewinnermittlungen keine Schuldzinsen. Die Kläger haben die Schuldzinsen in den früheren Wirtschaftsjahren wie folgt beziffert: für 1993/94 mit 125.659 DM, für 1994/95 mit 118.292 DM, für 1995/96 mit 110.217 DM. Für das Wirtschaftsjahr 1993/94 ging der Betriebsprüfer aufgrund des Ergebnisses der vorherigen Betriebsprüfung davon aus, dass der nach § 13a EStG ermittelte Gewinn 0 DM betragen habe. Für die Streitjahre ermittelte der Betriebsprüfer - unter Berücksichtigung auch anderer nicht streitiger Punkte - die folgenden Verluste aus Land- und Forstwirtschaft: Für 1994 einen Verlust von 6.318 DM, für 1995 von 8.436 DM für 1996 von 23.192 DM und für 1997 von 37.593 DM.

Das FA schloss sich der Auffassung des Betriebsprüfers an und änderte aufgrund des Betriebsprüfungsberichts vom 15. Dezember 1999 unter Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung mit Bescheiden vom 8. März 2000 die Einkommensteuerfestsetzungen der Streitjahre 1994 bis 1997 und den Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zum 31.12.1995. Zur Begründung ihrer dagegen gerichteten Einsprüche trugen die Kläger vor, dass das Grundstück Fl.Nr. [...] 1 ein Wirtschaftsgut des notwendigen Betriebsvermögens des landwirtschaftlichen Betriebes der Klägerin sei, weil es als Weidefläche für die [...] Rinder genutzt werde. Deshalb sei auch das Darlehen zur Finanzierung der Anschaffung ein betriebliches Darlehen und die darauf bezahlten Schuldzinsen seien als Betriebsausgaben abzugsfähig. Mit Einkommensteueränderungsbescheid 1997 vom 4. April 2000 half das FA dem Einspruch teilweise ab, soweit erstmalig die Steuerbegünstigung gemäß § 10e EStG beantragt wurde; im Übrigen blieb der Einspruch ohne Erfolg.

Mit Einspruchsentscheidung vom 12. September 2001 wies das FA den Einspruch der Kläger als unbegründet zurück. Das FA war der Auffassung, dass das Grundstück Fl.Nr. [...] 1 ein Wirtschaftsgut des notwendigen Privatvermögens der Klägerin sei, denn sie habe dieses Grundstück zur Spekulation angeschafft und nicht aus betrieblichen Zwecken. Für die Spekulationsabsicht würde sprechen, dass der durchschnittliche Kaufpreis 790 DM/qm betragen habe, was dem Preis für Bauland entspräche. Der Preis für landwirtschaftliche Wiesen würde bei 5 DM/qm liegen. Ein Landwirt, der eine Wiese für seine Rinderzucht anschaffen wolle, würde niemals einen derart hohen Preis für ein Grundstück zahlen. Es sei auch objektiv erkennbar, dass das Grundstück Fl.Nr. [...] 1 niemals zur landwirtschaftlichen Nutzung bestimmt gewesen sei, denn die Schuldzinsen seien vor dem 1. Juli 1996 niemals steuerlich geltend gemacht worden. Daraus sei zu schließen, dass eine Anschaffung im Privatvermögen gewollt gewesen sei. Das als notwendiges Privatvermögen angeschaffte Grundstück sei auch niemals Betriebsvermögen geworden, denn die Einlage von verlustträchtigen Wirtschaftgütern in das Betriebsvermögen sei steuerlich nicht anzuerkennen. Damit könnten auch die Schuldzinsen nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden. Aber selbst wenn man zu dem Ergebnis käme, dass das Grundstück notwendiges Betriebsvermögen wäre, könnten die Schuldzinsen nur soweit abgezogen werden, als der betriebliche Zusammenhang nicht durch private Zielvorstellungen überlagert werde. Auch seien nur die Finanzierungskosten als Betriebsausgaben abzugsfähig, die durch den landwirtschaftlichen Betrieb veranlasst seien. Bei einem zu Spekulationszwecken erworbenen Grundstück seien dies nur Betriebsausgaben bis zur Höhe der aus diesem Objekt erzielten Betriebseinnahmen. Da aus dem Objekt in den Streitjahren keine Einnahmen erzielt worden seien, könnten somit auch unter diesem Aspekt die Finanzierungskosten nicht als Betriebsausgaben geltend gemachten werden.

Dagegen richtet sich die Klage. Die Kläger bedienen sich zur Begründung ihrer Klage der bereits im Einspruchsverfahren vorgetragenen Argumente. Ergänzend tragen die Kläger vor, dass das Grundstück bereits ab dem Zeitpunkt des Erwerbs für die Viehzucht genutzt worden sei und deshalb ab der Anschaffung notwendiges Betriebsvermögen der Landwirtschaft sei. Das Grundstück liege nur 7 km von der Hofstelle entfernt und die Unterbringung der Tiere erfolge in Viehunterständen auf dem Grundstück. Im Übrigen sei die Entfernung von der Hofstelle für die Einordnung als landwirtschaftliches Grundstück nicht entscheidend. Steuerlich sei die Zuordnung des Grundstücks zum notwendigen Betriebsvermögen der Landwirtschaft für das FA in den Vorjahren nicht erkennbar gewesen, weil weder das FA noch der Betriebsprüfer die landwirtschaftlichen Einkünfte bei der Einkommensbesteuerung berücksichtigt hätten; die Kläger seien auch über den Prüfungszeitraum 1991 bis 1993 geprüft worden. Erst nach der Aufforderung zur Buchführung sei dann das Grundstück in der Eröffnungsbilanz auf den 1. Juli 1996 als Anlagevermögen ausgewiesen worden. Die spätere Erkenntnis würde jedoch die steuerliche Geltendmachung von Betriebsausgaben für die Vergangenheit nicht ausschließen. Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) über die Einlage verlustträchtiger Wirtschaftsgüter sei im Übrigen im Streitfall nicht anwendbar, da hier eine Anschaffung in das Betriebsvermögen vorliege und keine Einlage eine Wirtschaftsgutes des Privatvermögens in das Betriebsvermögen. Außerdem würde nach der BFH- Rechtsprechung (in BStBl II 1997, 399) Betriebsvermögen auch dann vorliegen, wenn das Grundstück in spekulativer Absicht mit Kredit erworben worden sei. Die Klägerin habe mit der fremdfinanzierten Anschaffung des Grundstücks nur ihren unternehmerischen Entscheidungsspielraum genutzt.

Mit Anordnung vom 22. Januar 2007 hat der Berichterstatter den Beteiligten die Berechnung der Verluste mitgeteilt, die sich für die Streitjahre unter Berücksichtigung der geltend gemachten Schuldzinsen ergeben.

Die Kläger beantragen

unter Änderung der angefochtenen Einkommensteuerbescheide für 1994, 1996 und 1997 und des Bescheids über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzug zur Einkommensteuer auf den 31.12.1995 - alle - in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12. September 2001 Verluste aus Land- und Forstwirtschaft in Höhe von 129.195 DM im Jahr 1994, von 122.691 DM im Jahr 1995, von 119.525 DM im Jahr 1996 und von 115.597 DM im Jahr 1997 zu berücksichtigen sowie aus dem negativen Gesamtbetrag der Einkünfte von 1995 als Verlust gemäß § 10d EStG einen Betrag in Höhe von 130.000 DM auf das Jahr 1994 zurückzutragen und einen Betrag in Höhe von 62.541 DM auf das Jahr 1996 vorzutragen.

Das Finanzamt beantragt

die Klageabweisung.

Das FA verweist zur Begründung auf seine Einspruchsentscheidung.

Auf die Anordnungen des Berichterstatters vom 8. September 2006 und 25. Oktober 2006 hat das FA ausgeführt, dass bei der Berechnung des Ausgangswertes nach § 13a EStG als Grundlage zur Aufforderung zur Buchführung für den landwirtschaftlichen Betrieb das Grundstück Fl.Nr. [...] 1 nicht als landwirtschaftlich genutzter Grund berücksichtigt worden sei und dass sich nach den Bodenrichtwertlisten der Wert des Grundstückes leicht erhöht habe (von 420 DM/qm zum 31.12.1990 und 550 DM/qm zum 31.12.1995, auf 320 EUR/qm zum 31.12.2004), jedoch der Kaufpreis von 790 DM/qm nicht erreicht sei [...]. Die Kläger haben mit Schreiben [...] die geltend gemachten Schuldzinsen nachgewiesen.

Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird auf die ausgetauschten Schriftsätze und die Sitzungsniederschrift verwiesen.

II. Die Klage ist begründet.

1. Die Schuldzinsen mindern in vollem Umfang als Betriebsausgaben die Gewinne aus Land- und Forstwirtschaft in den Streitjahren.

a) Betriebsausgaben sind Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind (§ 4 Abs. 4 EStG). Eine solche Veranlassung ist dann gegeben, wenn die Aufwendungen objektiv mit dem Betrieb zusammenhängen und subjektiv dem Betrieb zu dienen bestimmt sind (BFH- Beschlüsse vom 21.November 1983 GrS 2/82, BStBl II 1984, 160, 163; vom 27.November 1989 GrS 1/88, BStBl II 1990, 160). Dementsprechend sind Schuldzinsen nur dann als Betriebsausgaben oder Werbungskosten anzuerkennen, wenn sie - wie § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG für den Bereich der Überschusseinkünfte klarstellt - in wirtschaftlichem Zusammenhang mit einer der Einkunftsarten des EStG stehen. Das Vorliegen eines solchen wirtschaftlichen Zusammenhangs zwischen den Schuldzinsen und dem Betrieb ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH grundsätzlich danach zu beurteilen, ob die Zinsen für eine Verbindlichkeit geleistet werden, die durch den Betrieb veranlasst ist und deshalb zum Betriebsvermögen gehört. Maßgebend ist somit der tatsächliche Verwendungszweck des Darlehens (BFH-Beschluss vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BStBl II 1990, 817; Schmidt/Heinicke, EStG, 25. Aufl. 2006, § 4 Rz. 520, Stichwort Schuldzinsen m.w.N.). Ein Darlehen ist demgemäß dann eine notwendige Betriebsschuld, wenn die Kreditmittel verwendet werden, um ein Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens anzuschaffen.

b) Grund und Boden gehören zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn sie objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt sind (vgl. nur BFH-Beschluss vom 9. März 2000 IV B 112/99, BFH/NV 2000, 1086, m.w.N.). Das Wirtschaftsgut braucht nicht unentbehrlich, ja nicht einmal notwendig sein. Die Wirtschaftsgüter müssen sich aber in gewisser Weise auf den Betriebsablauf beziehen und ihm zu dienen bestimmt sein. Dafür ist auf die tatsächliche Zweckbestimmung, also die konkrete Funktion des Wirtschaftsguts im Betrieb abzustellen; das erfordert eine endgültige Funktionszuweisung (BFH-Urteil10. November 2004 XI R 32/01, BStBl II 2005, 431;vom 23. Juli 1975 I R 6/73, BStBl II 1976, 179; Schmidt/Heinicke, EStG, 25. Aufl. 2006, § 4 Rz. 143). Betriebsvermögen eines bilanzierenden Land- und Forstwirts sind jedoch auch die Wirtschaftsgüter des sog. gewillkürten Betriebsvermögens. Das sind Wirtschaftsgüter, die weder zum notwendigen Betriebsvermögen noch zum notwendigen Privatvermögen gehören, aber objektiv geeignet sowie vom Betriebsinhaber erkennbar dazu bestimmt sind, den Betrieb zu fördern. Sie müssen von ihrem Gegenstand her objektiv geeignet sein, dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zu dienen und ihn zu fördern. Außerdem muss die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen unmissverständlich in einer Weise kundgemacht sein, dass ein sachverständiger Dritter die Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen ohne Erklärung des Steuerpflichtigen erkennen kann (vgl. nur BFH-Beschluss in BFH/NV 2000, 1086, m.w.N.).

Zum land- und forstwirtschaftlichen (Betriebs-)Vermögen gehören alle Wirtschaftsgüter, die einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft dauernd zu dienen bestimmt sind. Aufgrund seiner besonderen Zweckbestimmung ist der zur Urproduktion eingesetzte Grund und Boden stets Betriebsvermögen (Anlagevermögen) eines landwirtschaftlichen und forstwirtschaftlichen Betriebs (BFH-Urteil vom 31. Mai 2001 IV R 73/00, BStBl II 2001, 673 m.w.N.). Zu den Wirtschaftsgütern des land- und forstwirtschaftlichen Anlagevermögens gehören damit die als Ackerland oder die als Weideland genutzten landwirtschaftlichen Nutzflächen; ausreichend ist bereits eine extensive Nutzung als Wildwiese (BFH-Urteil vom 16. Februar 1984 IV R 229/81, BStBl II 1984, 424; BFH-Beschluss15. März 2001 IV B 72/00, BFH/NV 2001, 1238). Eine Nutzung eines Grundstücks als Futtergrundlage für zwei bis drei Pferde stellt nach der Rechtsprechung des BFH bereits im Allgemeinen eine Nutzung im Rahmen der Landwirtschaft dar. Denn entscheidend ist die Widmung der Grundstücke für von der Sache her landwirtschaftliche Zwecke, nämlich zur Erzeugung von Futter für Tiere (BFH-Urteil vom 30. Januar 1986 IV R 270/84, BStBl II 1986, 516).

c) Unter diesen Voraussetzungen ist das fragliche Grundstück Fl.Nr. [...] 1 zum Zeitpunkt des Erwerbs zum Wirtschaftsgut des notwendigen Betriebsvermögens geworden. Denn das Grundstück wurde seit dem Zeitpunkt seiner Anschaffung durch landwirtschaftliche Nutzung, als Weide für die [...] Rinder, genutzt.

2. Der Eigenschaft als notwendiges Betriebsvermögen steht nicht entgegen, dass die Klägerin das Grundstück zu einem Preis erworben hat, der für Bauland bezahlt wird. Das FA hat zu Recht darauf hingewiesen, dass der Grundsatz, dass der Steuerpflichtige über Art und Umfang seines Betriebsvermögens und damit seiner Betriebsausgaben selbst bestimmen kann, nur unter der Voraussetzung der betrieblichen Veranlassung gilt und hierfür der Steuerpflichtige die Feststellungs- und Beweislast trägt (BFH-Urteile vom 18. Dezember 1996 XI R 52/95, BStBl II 1997, 351 undvom 17. April 1986 IV R 115/84, BStBl II 1986, 607).

Im Streitfall hat aber der erkennende Senat keine Zweifel daran, dass das Grundstück aufgrund seiner tatsächlichen Nutzung notwendiges Betriebsvermögen der Landwirtschaft ist und die geltend gemachten Schuldzinsen betrieblich veranlasst sind.

Die Klägerin hat das Grundstück Fl.Nr. [...] 1 - unstreitig - vom Zeitpunkt der Anschaffung an als Weide für die [...] Rinder genutzt. Diese Nutzungsart bestand - unstreitig - auch nicht nur vorübergehend sondern auf Dauer. Damit ist das Grundstück ungeachtet des ebenfalls unstrittig bezahlten Kaufpreises auf dem Niveau von Baulandpreisen allein aufgrund der betrieblichen Nutzung notwendiges Betriebsvermögen des landwirtschaftlichen Betriebes der Klägerin geworden.

Dass die Klägerin in den Wirtschaftjahren vor dem 1. Juli 1996 die Schuldzinsen nicht als Betriebsausgaben geltend gemacht hat, was bei einer Gewinnermittlung nach § 13a Abs. 3 Satz 2 EStG (in der Fassung der Jahre ab 1991 und der Streitjahre 1994 bis 1997) Verluste aus Land- und Forstwirtschaft begründet hätte, spricht entgegen der Auffassung des FA nicht dafür, dass das Grundstück im Privatvermögen erworben worden ist. Denn die Eigenschaft als notwendiges Betriebsvermögen erhält ein Wirtschaftsgut bereits durch seine tatsächliche Nutzung und nicht dadurch, ob es in einer Buchführung berücksichtigt wird oder mit dem Wirtschaftsgut zusammenhängender Aufwand steuerlich geltend gemacht oder in der Buchführung berücksichtigt wird (Schmidt/Heinicke, EStG, 25. Aufl. 2006, § 4 Rz. 369 Stichwort Buchung und Rz. 34). Dadurch, dass die Kläger die Verluste aus Land- und Forstwirtschaft in den Vorjahren nicht erklärt haben und die Betriebsprüfung diese Verluste auch nicht berücksichtigt hat, haben die Kläger letztlich nur sich selbst steuerliche Nachteile bereitet.

3. Dieses Grundstück ist auch nicht - wie das FA meint - aufgrund seines Kaufpreises oder aufgrund anderer Eigenschaften ungeeignet, landwirtschaftliches Betriebsvermögen zu werden. Die vom FA in Bezug genommenen Grundsätze über betriebsschädliche Wirtschaftsgüter oder Risikogeschäfte (vgl. Schmidt/Heinicke, EStG, 25. Aufl. 2006, § 4 Rz. 151 und 157) stehen im Streitfall einer Eigenschaft des Grundstücks als Betriebsvermögen nicht entgegen. a) Es handelt sich bei dem fraglichen Grundstück Fl.Nr. [...] 1 nicht - wie vom FA angenommen - um ein verlustgezeichnetes Wirtschaftsgut.

Die Rechtsprechung des BFH, dass die Einlage von Wirtschaftsgütern in das Betriebsvermögen dann nicht mehr zulässig ist, wenn bereits erkennbar ist, dass die betreffenden Wirtschaftsgüter dem Betrieb keinen Nutzen, sondern nur noch Verluste bringen werden (vgl. BFH-Urteile vom 27. März 1974 I R 44/73, BStBl II 1974, 488;vom 5. März 1981 IV R 94/78, BStBl II 1981, 658;vom 25. Februar 1982 IV R 25/78, BStBl II 1982, 461 m.w.N.), gilt dem Grundsatz nach auch für die Anschaffung von Wirtschaftgütern in das Betriebsvermögen. Ein Wirtschaftsgut kann deshalb nicht als notwendiges Betriebsvermögen anschafft werden, wenn es im Zeitpunkt der Anschaffung bereits erkennen lässt, dass es für den Betrieb schädlich ist (Schmidt/ Heinicke, EStG, 25. Aufl. 2006, § 4 Rz. 157).

Im Streitfall wurde das Grundstück seit seiner Anschaffung von Anfang an betrieblich genutzt; es war damit bereits zu Beginn notwendiges Betriebsvermögen und wurde nicht eingelegt.

Das Grundstück selbst ist aber kein verlustgezeichnetes Wirtschaftsgut. Das FA trägt nämlich nur vor, dass das Grundstück zum Preis von Bauland erworben wurde [...]. Einen überhöhten Kaufpreis behauptet das FA nicht. Die Erwerb des Grundstücks selbst in das Betriebsvermögen bringt dem Betrieb keine Verluste, denn einen unter den Anschaffungskosten liegenden Teilwert trägt das FA nicht vor; eine entsprechende Teilwertabschreibung ist von den Klägern auch nie geltend gemacht worden. Der Senat hält im Übrigen auch eine zukünftige Teilwertabschreibung allein schon deshalb für unwahrscheinlich, weil das FA auf die Anordnung des Berichterstatters vorgetragen hat, dass die Bodenrichtwerte für Wohnbauflächen seit 1990 bis 2004 angestiegen sind, wenn auch der ursprünglich Kaufpreis von 790 DM/qm nicht erreicht ist. Nach dem - unwidersprochenen - Vorbringen der Kläger in der mündlichen Verhandlung liegt das Grundstück Fl.Nr. [...] 1 im Mischgebiet, weshalb der Teilwert des Grundstücks inzwischen sogar deutlich über den Anschaffungskosten liegt. Damit würde aus einer Veräußerung dieses Grundstücks - entgegen den Annahmen des FA - vielmehr sogar ein Gewinn resultieren. Im Streitfall resultieren die landwirtschaftlichen Verluste allein aus den geltend gemachten Schuldzinsen für die Finanzierung dieses Grundstücks; diese Finanzierungskosten machen jedoch das Grundstück nicht zu einem verlustgezeichneten Wirtschaftsgut. Denn die Rechtsprechung des BFH stellt darauf ab, ob das Wirtschaftsgut selbst - durch seine Wertentwicklung - die Minderung der Gewinne verursacht. Hier folgt die Gewinnminderung aus den Finanzierungskosten; der Steuerpflichtige ist aber in seiner Entscheidung, wie er die Anschaffung von Betriebsvermögen finanziert, frei.

b) Die Anschaffung des Grundstücks war auch kein risikoträchtiges, branchenuntypisches Geschäft, was dazu führen würde, dass das Grundstück kein Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens sein könnte.

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH führen branchenuntypische Geschäfte regelmäßig nicht zur Bildung von notwendigem Betriebsvermögen, sondern allenfalls zur Schaffung von gewillkürtem Betriebsvermögen (vgl. hierzu z.B. BFH-Urteil in BStBl II 1981, 658; BFH- Beschluss vom 8. Dezember 1995 VIII B 51/95, BFH/NV 1996, 474, unter 1. b, m.w.N.). Spekulative Geschäfte werden vorwiegend im privaten Bereich getätigt (vgl. z.B. Devisen- oder Warentermingeschäfte: BFH-Urteile vom 5. März 1981 IV R 94/78, BStBl II 1981, 658;vom 11. Juli 1996 IV R 67/95, BFH/NV 1997, 114;vom 20. April 1999 VIII R 63/96, BStBl II 1999, 466 m.w.N.). Sie können aber auch betrieblich veranlasst sein. Dies erfordert, dass nach Art, Inhalt und Zweck des zu beurteilenden Geschäfts ein (wirtschaftlicher) Zusammenhang mit dem Betrieb besteht (vgl. BFH-Urteile in BStBl II 1981, 658 und in BFH/NV 1997, 114, unter 2.a). Ein solcher Zusammenhang mit dem Betrieb setzt nicht notwendigerweise voraus, dass es sich um ein branchentypisches Geschäft handelt. Bei branchenuntypischen Geschäften ist der betriebliche Zusammenhang allerdings sorgfältig zu prüfen (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 1997, 114, unter 2. a). Bei der Ausführung branchentypischer Geschäfte ist regelmäßig von deren objektiver Eignung zur Förderung des Betriebes auszugehen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 19. Januar 1977 I R 10/74, BStBl II 1977, 287).

Im Streitfall stellt der Erwerb eines Grundstücks als Weideland für die [...] Rinder kein branchenuntypisches Geschäft dar; dass der Kaufpreis deutlich über dem Preis für Weideland mit 5 DM/qm liegt, macht das Geschäft nicht zu einem branchenuntypischen Geschäft.

Im Übrigen haben die Kläger zur Überzeugung des erkennenden Senats in der mündlichen Verhandlung einen weiteren Zusammenhang vorgetragen, weshalb der Erwerb des Grundstücks im Streitfall ein branchentypisches Geschäft ist. Die Klägerin war nämlich auch deshalb am Erwerb des Grundstücks interessiert, weil sie einen Hofladen in verkehrsgünstiger Lage zur Verwertung ihrer landwirtschaftlichen Erzeugnisse eröffnen wollte. Und bei einem Steuerpflichtigen, der eine Landwirtschaft betreibt und einen Teil seiner Erzeugnisse im eigenen Ladengeschäft umsetzt, ist in der Regel ein einheitlicher Betrieb anzunehmen, wenn mehr als 40 v. H. der Erzeugnisse der Landwirtschaft im Durchschnitt der Jahre im eigenen Ladengeschäft des Steuerpflichtigen umgesetzt werden und dieses mit der Landwirtschaft wirtschaftlich eng verbunden ist (BFH-Urteil vom 30. August 1960 I 108/59 U, BStBl III 1960, 460; vom 26. November 1964 IV 284/62, BStBl III 1965, 90;vom 27. November 1980 IV R 31/76, BStBl II 1981, 518; FG Niedersachsen, Urteil vom 12. Januar 2006, 11 K 11330/02, EFG 2007, 210).

4. Im Streitfall greifen auch nicht die vom FA angeführten Grundsätze zur Beschränkung des Betriebsausgabenabzugs ein.

a) Das FA bezieht sich zur Begründung für eine Begrenzung des Schuldzinsenabzugs zum einen auf die Kommentierungen zu den unangemessenen Repräsentationsaufwendungen bei Schmidt/ Heinicke (EStG, 19. Aufl. 2000, § 4 Rz. 601 m.w.N.). Das FA verkennt mit dieser Begründung die Funktion dieser Begrenzung.

aa) Liegt nämlich - wie im Streitfall - eine betriebliche Veranlassung für Aufwendungen vor, sind die Aufwendungen grundsätzlich in voller Höhe und unabhängig davon, ob sie notwendig, angemessen, üblich oder zweckmäßig sind, als Betriebsausgaben abzugsfähig. Eine Ausnahme von diesem Grundsatz gilt nur dann, wenn das Gesetz eine Abzugsbeschränkung für bestimmte Arten von Betriebsausgaben anordnet (wie z.B. in § 4 Abs. 5 EStG) oder wenn eine Aufwendung teilweise betrieblich und teilweise außerbetrieblich veranlasst ist (BFH- Urteil vom 4. März 1986 VIII R 188/84, BStBl II 1986, 373; BFH-Beschluss vom 29. April 1999 IV R 40/97, BStBl II 1999, 828; Schmidt/Heinicke, EStG, 25. Aufl. 2006, § 4 Rz. 483; jeweils m.w.N.).

Die Schuldzinsen können somit - entgegen der Auffassung des FA - im Streitfall nur dann nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn die Beschränkungen des § 4 Abs. 5 EStG eingreifen. Dies trifft im Streitfall jedoch nicht zu.

bb) § 4 Abs. 5 EStG schließt bestimmte Aufwendungen, die an sich Betriebsausgaben sind oder sein können vom Abzug ausdrücklich aus. Der Betriebsausgabenabzug findet gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG (für Repräsentationsaufwendungen) eine Grenze, soweit Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen berühren, nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind. Zu den die Lebensführung berührenden Betriebsausgaben zählen alle Aufwendungen, die, wenn sie nicht durch den Betrieb veranlasst wären, zu den Kosten der Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen gehören würden (BFH-Urteile vom 4. August 1977 IV R 157/74, BStBl II 1978, 93;vom 13. November 1987 II R 227/83, BFH/NV 1988, 356). § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG will letztlich verhindern, dass unangemessener betrieblicher Repräsentationsaufwand bei der Einkommensteuer berücksichtigt wird, weil dieser Teil verdeckt privat veranlasst ist. Der Steuerpflichtige soll durch diesen Aufwand seinen steuerpflichtigen Gewinn nicht mindern dürfen (Schmidt/Heinicke, EStG, 25. Aufl. 2006, § 4 Rz. 601 m.w.N.). Das Abzugsverbot soll demgemäß nur für solche Fälle gelten, in denen der mit dem betrieblichen Wirtschaftsgut verfolgte private oder repräsentative und damit nicht streng geschäftliche Zweck neben dem eigentlichen Betriebsgegenstand liegt (FG Niedersachsen, Urteil vom 21. September 2006, 5 K 472/02, n.v. juris, m.w.N.). Vorliegend sind diese Voraussetzungen nicht erfüllt. Die Nutzung des Grundstücks ist ausschließlich darauf gerichtet, als Weide für die [...] Rinder zu dienen. Der Betrieb der Klägerin ist ausschließlich auf das Halten von [...] Rindern ausgerichtet und deshalb ist auch die Grundstücksnutzung nicht auf einen neben dem Betriebsgegenstand liegenden repräsentativen (privaten) Zweck ausgerichtet. Mithin fallen die mit dem Grundstück in Zusammenhang stehenden Zinsaufwendungen ausschließlich für solche Zwecke an, die gerade dem Ziel der unternehmerischen Betätigung entsprechen. Die Auffassung des FA in den Zinsaufwendungen der Kläger Repräsentationsaufwendungen erblicken zu wollen, liegt neben der Sache.

cc) Im Übrigen sind auch die geltenden gemachten Aufwendungen gar nicht unangemessen i.S. des § 4 Abs. 5 EStG.

Die Unangemessenheit der die Lebensführung berührenden Aufwendungen ist nach der Rechtsprechung des BFH nicht nur nach der Verkehrsauffassung der beteiligten Wirtschaftskreise, sondern nach der Anschauung breitester Bevölkerungskreise zu beurteilen (BFH- Urteil vom 19. Juni 1975 VIII R 225/72, BStBl II 1976, 97). Was angemessen ist, beurteilt sich nach der konkreten Situation bzw. allen Umständen des Einzelfalls. Es ist darauf abzustellen, ob ein ordentlicher und gewissenhafter Unternehmer die Ausgaben angesichts der zu erwartenden Vorteile und Kosten ebenfalls getätigt haben würde (Kosten-Nutzen-Analyse; vgl. BFH-Urteil vom 27. Februar 1985 I R 20/82, BStBl II 1985, 458). Neben der Größe des Unternehmens, der Höhe des Umsatzes und des Gewinns, der Bedeutung des Repräsentationsaufwands für den Geschäftserfolg spielt auch der Grad, in dem die private Lebenssphäre berührt wird, eine Rolle. Aufwendungen können um so weniger als unangemessen qualifiziert werden, je stärker die Berührung mit der Lebensführung des Steuerpflichtigen hinter der betrieblichen Veranlassung zurücktritt (BFH-Urteil vom 20. August 1986 I R 80/83, BStBl II 1986, 904).

Daraus folgt für den Streitfall: Die Finanzierungskosten für das Grundstück sind nicht unangemessen. Die betriebliche Veranlassung des Grundstückserwerbs ist dominant. Nach dem unwidersprochenen Vortrag der Kläger in der mündlichen Verhandlung liegt das Grundstück Fl.Nr. [...] 1 im Mischgebiet und wurde auch mit dem Ziel erworben, einen Hofladen auf dem Grundstück zu errichten. Für diesen Verwendungszweck ist auch der fremdfinanzierte Kaufpreis des Grundstücks angemessen. Und im Streitfall ist zusätzlich unstreitig, dass nur Schuldzinsen zum marktüblichen Zinssatz gezahlt wurden. Die Zinsen betragen zwischen 9,35% im Jahr 1993 und 4,65% im Jahr 1998 (Kläger-Schreiben vom 19. Oktober 2006; FG- Akte Bl. 36 f.). Die Höhe der Schuldzinsen kann damit gar nicht unangemessen sein. Zwar hat die Klägerin den Hofladen trotz der vorgetragenen baurechtlichen Genehmigungsfähigkeit nicht errichtet und das Grundstück zwischenzeitlich nur als Weide für ihre Rinder benutzt; aber auch gegenüber dieser weiteren - ebenfalls - betrieblichen Veranlassung treten etwaige private Gründe für den Erwerb des Grundstücks zurück. Das Gericht vermag insbesondere für die vom FA behauptete spekulative Absicht der Kläger beim Grundstückserwerb nach dem bisherigen Geschehensverlauf keine Anhaltspunkte finden. Denn die Klägerin ist seit mehr als 15 Jahren weiter Eigentümerin des Grundstücks, obwohl die Preise für Grundstücke im Mischgebiet auch über den damaligen Anschaffungskosten liegen.

b) Im Übrigen beruft sich das FA auch zu Unrecht auf eine Beschränkung der Schuldzinsen durch die Höhe der aus diesem Grundstück gezogenen Einnahmen.

Denn die vom FA angeführten Gründe für eine Beschränkung der Abzugsfähigkeit von Grundstücksaufwendungen (vgl. BFH-Urteil vom 11. Dezember 1959 VI 230/58 U, BStBl III 1960, 67; RFH-Urteil VI A 1857/29 vom 19. Dezember 1929, RStBl 1930 S. 108; Schmidt/ Drenseck, EStG, 25. Aufl. 2006, § 9 Rz. 100) liegen im Streitfall gar nicht vor. Die vom FA zitierten Fundstellen sind auf die Fälle bezogen, in denen ein Grundstück lediglich der Vermögensanlage dient und in denen der Abzug dann für den Zeitraum der Zwischennutzung begrenzt wird. Zum einen liegt ein solcher Zeitraum der Zwischennutzung gar nicht vor, denn das Grundstück liegt seit nunmehr mehr als 15 Jahren im landwirtschaftlichen Betriebsvermögen. Zum anderen ist das BFH-Urteil in BStBl III 1960, 67 zu einem Fall ergangen, in dem hinsichtlich des fraglichen Grundstücks gar keine Einkunftserzielungsabsicht aus Vermietung bestanden hat; im Streitfall wird aber vom FA die Einkunftserzielungsabsicht der Klägerin bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft gar nicht bezweifelt; vielmehr wurde sie sogar zur Buchführung aufgefordert.

5. Durch die Abzugsfähigkeit der Schuldzinsen als Betriebsausgaben in den Streitjahren ergeben sich die folgenden veränderten Verluste aus Land- und Forstwirtschaft (LuF). Die Abzugsfähigkeit der Schuldzinsen gilt auch in den Wirtschaftsjahren 1993/94 bis 1995/96, in denen der Gewinn jeweils nach § 13a EStG zu ermitteln ist, denn im Rahmen des § 13a EStG waren sie bis einschließlich Wj 1998/99 - vor Änderung des § 13a EStG und Einführung von Abs. 3 Satz 3 durch Gesetz vom 24. März 1999 (BGBl. I 1999, 402) - in unbeschränkter Höhe abzugsfähig (Schmidt/ Seeger, EStG, 25. Aufl. 2006, § 13a Rz. 29).

Wirtschaftsjahr 1993/94 DM 1994/95 DM 1995/96 DM 1996/97 DM 1997/98 DM

Gewinn lt. BP -1.805 -12.635 -4.237 -42.147 -33.039

Schuldzinsen -125.659 -118.292 -110.217 -82.450 -73.558

Gewinn lt. Urteil -127.464 -130.927 -114.454 -124.597 -106.597

Diese Verluste der einzelnen Wirtschaftsjahre sind wie folgt auf die einzelnen Kalenderjahre aufzuteilen: [...] Diese Verluste aus LuF führen zu folgender neuen Berechnung des Gesamtbetrags der Einkünfte in den Jahren 1994 und 1995: [...]

Nach dem Klageantrag des Klägers ist zum 31.12.1995 ein verbleibender Verlustvortrag von 62.541 DM festzustellen, denn der Kläger beantragt nunmehr von dem negativen Gesamtbetrag der Einkünfte im Jahr 1995 einen Verlustrücktrag von 130.000 DM auf das Jahr 1994. Auf den 31.12.1996 besteht kein verbleibender Verlustvortrag mehr, denn der Kläger beantragt auch einen Verlustvortrag von 62.541 DM auf das Jahr 1996.

Die Ermittlung der in den Änderungsbescheiden festzusetzenden Steuerbeträge und des verbleibenden Verlustvortrages auf den 31.12.1995 wird dem FA übertragen (§ 100 Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung - FGO -). Die geänderten Steuerfestsetzungen sind demgemäß unter der Maßgabe, dass bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft Verluste in Höhe von 129.195 DM im Jahr 1994, von 122.691 DM im Jahr 1995, von 119.525 DM im Jahr 1996 und von 115.597 DM im Jahr 1997 anerkannt werden, sowie ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte aus dem Jahr 1995 auf das Jahr 1994 in Höhe von 130.000 DM zurückgetragen und auf das Jahr 1996 in Höhe von 62.541 DM vorgetragen wird, vorzunehmen.

6. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).

Ende der Entscheidung

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