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hat der 14. Senat des Finanzgerichts München

unter Mitwirkung

des Vorsitzenden Richters am Finanzgericht ......,

des Richters am Finanzgericht ...... und

der Richterin am Finanzgericht ...... sowie

der ehrenamtlichen Richter ...... und ......

ohne mündliche Verhandlung

am 22. Januar 2009

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Gründe:

I. Streitig ist, ob der Beklagte den Kläger zu Recht als Schuldner von Branntweinsteuer in Anspruch genommen hat.

Der Kläger übernahm als Frachtführer (Spediteur) am 19. Oktober und 10. November 1998 bei der D in Frankreich jeweils eine Sendung mit 24.200 Liter 96%igen Alkohol zur Ausfuhr aus der Europäischen Gemeinschaft unter Steueraussetzung über Deutschland in die Ukraine. In den begleitenden Verwaltungsdokumenten (bVd) Nr. 95088586 und 95088703 war als Bestimmungsstelle jeweils das Zollamt W angegeben. Fahrer der Transporte war X.

Nach den Feststellungen des HZA wurde der Alkohol jedoch unter Vorlage gefälschter Ausfuhrpapiere, die tatsachenwidrig auf Reibeputz lauteten, am 22. Oktober und 14. November 1998 zur Ausfuhr an das Zollamt Z verbracht und ausgeführt.

Das Amtsgericht verurteilte den Kläger durch rechtskräftiges Urteil vom 21. Januar 2003 u.a. wegen seiner Beteiligung an den hier streitgegenständlichen Transporten wegen bandenmäßiger und gewerbsmäßiger Steuerhinterziehung, weil er sich bewusst und gewollt am gemeinschaftlich und arbeitsteilig organisierten Alkoholschmuggel einer international organisierten und operierenden Bande beteiligt hat (Fälle Nr. 4 und 7 des Strafurteils). Der Verurteilung des Klägers liegen folgende Feststellungen zugrunde:

"Auf dem Weg in die Ukraine durch die Bundesrepublik Deutschland wurden die die Alkoholtransporte begleitenden Unterlagen gegen gefälschte Ausfuhr- und Frachtpapiere über Gemeinschaftsgut (insbesondere Baumaterialien wie Reibeputz und Teppichbodenfixierung) ausgetauscht, wobei diese Papiere mit gefälschten Stempeln der angeblich jeweils beteiligten Lieferanten, Speditionen und Hauptzollämter versehen worden waren. Diese gefälschten Fracht- und Ausfuhrpapiere wiesen die jeweiligen Fahrer bei der Ausfuhr aus der Bundesrepublik Deutschland in die Tschechische Republik vor ... In Kenntnis all dieser Umstände stellte der Kläger Fahrzeuge seiner Spedition und Kraftfahrer entsprechend der Bestellungen seiner Auftraggeber zum Alkoholschmuggel zur Verfügung, wobei er teilweise seine Kraftfahrer mittels Mobilfunktelefon zu den ihm vorgegebenen Orten dirigierte bzw. die von den Auftraggebern festgelegten Fahrtrouten und Abläufe bestätigte."

Nach Auffassung des Amtsgerichts handelte der Kläger dabei als Mitglied einer Organisation, die sich zum Zwecke des wiederholten Begehens der Steuerhinterziehung verbunden hatte, wobei er jeweils mit anderen Angehörigen dieser Organisation zusammenwirkte. Bei der Bemessung des Strafrahmens berücksichtigte das Amtsgericht zu Gunsten des Klägers, dass er den Sachverhalt gestanden und seinen eigenen Tatbeitrag schonungslos offenbart hatte.

Der Fahrer X wurde durch rechtskräftiges Urteil des Amtsgerichts vom 29. November 2000 ebenfalls wegen Steuerhinterziehung im Zusammenhang mit der Beteiligung an den streitgegenständlichen Transporten verurteilt.

Das HZA forderte deshalb mit den Steuerbescheiden vom 27. Januar und 5. Februar 2004 vom Kläger als Transporteur des Alkohols jeweils Branntweinsteuer i.H.v. 302.897,49 EUR (insgesamt 605.794,98 EUR) an.

Nach erfolglosem Einspruch erhob der Kläger gegen die Einspruchsentscheidung vom 4. April 2006 Klage, mit der er im Wesentlichen geltend macht, dass er nicht im Rahmen eines gemeinsamen Tatplans mit Dritten tätig gewesen sei. Dies ergebe sich weder aus den Ermittlungsunterlagen noch aus der Aussage des Fahrers. Selbst wenn es zutreffend wäre, dass er seinem Fahrer aufgegeben habe, Anweisungen zu befolgen, so würde dies keine Steuerschuld begründen, da völlig offen wäre, welche Vorstellungen er mit der Vorgehensweise Dritter verbunden habe. Er habe keinesfalls in Erwägung gezogen, Handlungen zu begehen oder zu fördern, die ihn als "Entzieher" im Sinne des Branntweinmonopolgesetzes charakterisieren könnten. Sein Geständnis vor dem Amtsgericht habe er aus taktischen Erwägungen vortragen lassen. Das Finanzgericht könne sich aufgrund der Umstände, unter denen das amtsgerichtliche Urteil zu Stande gekommen sei, nicht per se auf das Zutreffen oder Nichtzutreffen des dort abgeurteilten Tatvorwurfs verlassen.

Der Kläger beantragt,

die Steuerbescheide vom 27. Januar und 5. Februar 2004 sowie die Einspruchsentscheidung aufzuheben.

Das HZA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Es bringt vor, dass der Kläger Steuerschuldner sei, weil er sich als Täter an den streitgegenständlichen Steuerhinterziehungen beteiligt habe. Aus dem Urteil des Amtsgerichts vom 21. Januar 2003 und auch aus den Aussagen der Fahrer der anderen Transporte, bei denen der Kläger als Transporteur aufgetreten ist, ergebe sich, dass der Kläger gewusst habe, dass jeweils Alkohol geschmuggelt werden sollte. Sein Einwand, das Geständnis vor dem Amtsgericht sei aus rein praktischen Gründen erfolgt, sei als reine Schutzbehauptung zu werten. Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die HZA-Akte sowie die im Verfahren gewechselten Schriftsätze hingewiesen.

Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung - FGO).

II. Die Klage ist nicht begründet.

Das HZA hat den Kläger zu Recht als Schuldner der entstandenen Branntweinsteuer in Anspruch genommen.

1. Die Branntweinsteuer für den mit den streitgegenständlichen Transporten aus Frankreich über Deutschland nach Tschechien verbrachten Alkohol ist gem. § 143 Abs. 1 Satz 1 Branntweinmonopolgesetz - BranntwMonG - entstanden.

Nach § 143 Abs. 1 Satz 1 BranntwMonG entsteht die Steuer, wenn Erzeugnisse während der Beförderung nach den §§ 140 bis 142 BranntwMonG im Steuergebiet dem Steueraussetzungsverfahren entzogen werden, es sei denn, dass sie nachweislich untergegangen oder an Personen im Steuergebiet abgegeben worden sind, die zum Bezug von Erzeugnissen unter Steueraussetzung berechtigt sind.

a) Der beförderte Alkohol befand sich im Steueraussetzungsverfahren. Er wurde unter Steueraussetzung im innergemeinschaftlichen Versandverfahren von Frankreich durch das deutsche Steuergebiet (§ 130 Abs. 1 Satz 2 BranntwMonG) befördert (§ 141 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BranntwMonG). Die streitgegenständlichen Steueraussetzungsverfahren sind wirksam eröffnet worden. Zwar ist dann kein wirksames Steueraussetzungsverfahren gegeben, wenn der Versender im begleitenden Verwaltungsdokument einen nicht bezugsberechtigten oder nicht existierenden Empfänger im Inland angibt und dies auch weiß (Bundesfinanzhof-BFH-Urteil VII B 39/99 vom 17. März 2000, ZfZ 2000, 312; Urteil des FG Düsseldorf vom 22. Mai 2000 4 K 8348/97, ZfZ 2000, 385). Dieser Fall liegt hier aber nicht vor, da ein Empfänger im Drittland angegeben war. Bei der Ausfuhr von Branntweinerzeugnissen aus dem EG-Verbrauchsteuergebiet unter Steueraussetzung tritt an die Stelle des Empfängers die Zollstelle, an der die Erzeugnisse das EG-Verbrauchsteuergebiet verlassen. In diesem Fall hat die Ausgangszollstelle als Empfänger den bestätigten Rückschein an den Versender zurückzusenden (vgl. § 43 Abs. 2 i.V.m. § 36 Abs. 4 Satz 3 Branntweinsteuerverordnung; Art. 19 Abs. 4 der Richtlinie Nr. 92/12/EWG des Rates über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren, ABl. Nr. 1 76 S. 1; BFH-Urteil vom 30. November 2004 VII R 25/01, ZfZ 05, 163).

Es ist weder ersichtlich noch vorgetragen, dass der Alkohol nicht unter Beachtung der Förmlichkeiten des Steueraussetzungsverfahrens von Frankreich nach Deutschland transportiert worden ist.

b) Der streitgegenständliche Alkohol ist dem Steueraussetzungsverfahren entzogen worden, indem bei der Ausgangszollstelle eine andere als die in das Verfahren der Steueraussetzung übergeführte Ware angemeldet worden ist und hierbei entsprechend gefälschte Versandpapiere vorgelegt worden sind. Die tatsächliche Ausfuhr des Alkohols in die Tschechische Republik steht der Annahme, dass die Steuer nach § 143 Abs. 1 Satz 1 BranntwMonG entstanden ist, nicht entgegen (vgl. BFH-Urteil vom 29. Oktober 2002 VII R 48/01, BFH/NV 2003, 279).

2. Der Kläger ist, neben den anderen Tatbeteiligten, weiterer Steuerschuldner nach § 143 Abs. 4 Satz 2 BranntwMonG geworden. Er ist Entzieher i.S. dieser Vorschrift. Zwar hat er die eigentliche Entziehungshandlung (Austausch der Papiere, Falschdeklaration bei der Ausgangszollstelle) nicht in eigener Person vorgenommen, ihm ist aber die Entziehung des Alkohols aus den Steueraussetzungsverfahren durch andere Mitglieder der Organisation wie eigenes Tun zuzurechnen.

a) Es ist zwar weder im Verbrauchsteuer- noch im Zollrecht definiert, wer Verantwortlicher einer Entziehung ist. Art. 203 Abs. 3 Zollkodex (ZK) legt nicht fest, wer als Entzieher anzusehen ist, sondern bestimmt lediglich, dass neben dem Entzieher weitere Personen, z.B. Gehilfen, Steuerhehler, weitere Zollschuldner werden.

Der BFH hat zum Begriff des "Entziehens aus der zollamtlichen Überwachung" entschieden, dass das Entziehen eine Tathandlung sei, die zwar von einem entsprechenden Handlungswillen getragen sein müsse, aber das Wissen um die Rechtsfolgen dieser Handlung nicht voraussetze. Diese träten vielmehr kraft Gesetzes ein. Täter der Entziehungshandlung sei im Regelfall derjenige, der die Handlung selbst ausführt. Sei er jedoch nur willenloses Werkzeug eines anderen, der die Tatherrschaft inne hat, so sei dieser der Entzieher und damit Abgabenschuldner (vgl. BFH-Beschluss vom 13. Juli 2000 VII B 78/00, BFH/NV 2001, 74). "Entziehender" sei somit jeder, der durch sein Handeln oder Unterlassen den Erfolg herbeiführt, dass zollamtliche Überwachungsmaßnahmen nicht mehr möglich sind. Das Kriterium einer tatsächlichen Sachherrschaft ist in dieser Definition nicht enthalten (vgl. BFH-Beschluss vom 16. Dezember 2003 VII B 370/02, BFH/NV 2004, 843).

Der Bundesgerichtshof (BGH) folgert aus Art. 203 Abs. 3 ZK im Umkehrschluss, dass bloße Gehilfen bei einer Entziehung nicht selbst als Entzieher anzusehen sind. Im Hinblick auf die genannte Rechtsprechung des BFH zur Entziehung aus der zollamtlichen Überwachung seien für die Bestimmung der Täterschaft einer vorsätzlich herbeigeführten Entziehung i.S. von § 143 BranntwMonG die von der Rechtsprechung für die Mittäterschaft einer Straftat entwickelten Grundsätze entsprechend anzuwenden (vgl. BGH-Urteil vom 24. Oktober 2002 - 5 StR 600/01, HFR 2003, 601).

b) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ist der Kläger weiterer Steuerschuldner nach § 143 Abs. 4 Satz 2 BranntwMonG geworden.

Der insoweit maßgebliche Sachverhalt steht fest aufgrund der vom HZA vorgelegten Unterlagen und der Feststellungen in den rechtskräftigen Urteilen des Amtsgerichts vom 29. November 2000 und vom 21. Januar 2003, mit denen der Fahrer der hier streitgegenständlichen Alkoholtransporte und der Kläger jeweils als Mittäter wegen Steuerhinterziehung verurteilt worden sind.

Nach den Feststellungen in diesen Urteilen hat sich der Kläger bewusst und gewollt am gemeinschaftlich und arbeitsteilig organisierten Alkoholschmuggel einer international organisierten und operierenden Bande beteiligt. Sein Verhalten war somit kausal für die Durchführung der Schmuggeltransporte, sie hätten ohne seinen Tatbeitrag nicht durchgeführt werden können.

Da der Kläger gegen die Feststellungen im genannten Urteil des Amtsgerichts vom 21. Januar 2003, die auf seinem Geständnis beruhen, keine substantiierten Einwendungen erhoben hat und diese nach Auffassung des Gerichts aufgrund der Feststellungen des HZA (vgl. Niederschrift über Beschuldigtenvernehmung des Fahrers X vom 11. Mai 1999 und dessen Verurteilung durch das Amtsgericht vom 29. November 2000) auch zutreffend sind, kann sich das Gericht diese zu eigen machen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 9. August 1999 VII B 282/98, BFH/NV 2000, 74 , vom 14. November 2003 VIII B 70/02, BFH/NV 2004, 513 und vom 29. Juli 2004 V B 79/03, n.v.). Zur Übernahme der vom Finanzgericht für zutreffend erachteten Feststellungen des Strafgerichts besteht besonders dann Anlass, wenn - wie im Streitfall - die strafgerichtliche Entscheidung bereits rechtskräftig geworden ist (BFH-Urteil vom 13. Juni 1973 VII R 58/71, BStBl. II 1973, 666).

Insoweit ist insbesondere noch auf die Gründe des Amtsgerichts, die Strafe für den Kläger zur Bewährung auszusetzen, hinzuweisen. Dieser hat demnach ein umfassendes Geständnis abgelegt, nachdem er sich dem Strafverfahren in Deutschland ohne zwingende Gründe gestellt hat, obwohl eine Auslieferung durch seinen Heimatstaat nicht zu befürchten war und er sich der weiteren Strafverfolgung ohne weiteres bis zum Eintritt der Verfolgungsverjährung hätte entziehen können.

Der Einwand des Klägers, er habe sein Geständnis vor dem Amtsgericht aus taktischen Erwägungen vortragen lassen, ist deshalb nicht nachvollziehbar. Für den Senat sind keine Umstände erkennbar, die dagegen sprechen, die Feststellungen des Amtsgerichts zu übernehmen.

Schließlich werden die Feststellungen des Amtsgerichts bestätigt durch die Aussage des ebenfalls beim Kläger als Fahrer angestellten S bei seiner Beschuldigtenvernehmung. Dieser hat ebenfalls am 19. Oktober 1998 auf die gleiche Art und Weise wie X einen Alkoholtransport von Frankreich über Deutschland nach Tschechien durchgeführt.

Darauf, ob der Kläger wusste, dass aufgrund seines Tatbeitrags Branntweinsteuer entsteht und er dadurch weiterer Steuerschuldner wird, kommt es nach obigen Ausführungen nicht an. Maßgeblich ist allein, dass er den objektiven Entziehungstatbestand (als Mittäter) wissentlich verwirklicht hat. Es ist weder der Wille noch das Wissen, einen Steuertatbestand zu verwirklichen, erforderlich. Der Steueranspruch entsteht, verschuldensunabhängig, sobald der Tatbestand verwirklicht wird, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft (§ 38 Abgabenordnung). Die für eine strafrechtliche Verurteilung erforderliche Erfüllung des subjektiven Tatbestands einer Steuerhinterziehung (in Mittäterschaft) ist nicht Tatbestandsmerkmal des § 143 Abs. 4 Satz 2 BranntwMonG. Ebenso wenig ist entscheidungserheblich, welchen wirtschaftlichen Nutzen der Kläger aus der Entziehungshandlung gezogen hat.

3. Der Steuerbescheid weist auch keine Ermessensfehler auf.

Sind - wie vorliegend - mehrere Personen als Gesamtschuldner zur Erfüllung einer Abgabenschuld verpflichtet, liegt die Frage, gegen welchen Gesamtschuldner die Abgaben festgesetzt werden, im pflichtgemäßen Ermessen des HZA. Die Ermessensentscheidung kann nach § 102 FGO vom Gericht nur daraufhin überprüft werden, ob der Steuerbescheid deshalb rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht worden ist. Die Ermessensentscheidung muss deshalb grundsätzlich spätestens in der Einspruchsentscheidung begründet werden, bis zum Abschluss des finanzgerichtlichen Verfahrens ist allenfalls eine Ergänzung der Begründung möglich (§ 102 Satz 2 FGO).

Im Fall einer vorsätzlich begangenen Steuerstraftat ist das Auswahlermessen des HZA jedoch, so der BFH (vgl. Urteil vom 2. Dezember 2003 VII R 17/03, BFH/NV 2004, 597), in der Weise vorgeprägt, dass die Abgaben gegen den Steuerstraftäter festzusetzen sind und dass es einer besonderen Begründung dieser Ermessensbetätigung nicht bedarf. Mit dem Hinweis im Steuerbescheid auf weitere Gesamtschuldner wird in einem solchen Fall in ausreichender Weise deutlich gemacht, dass das HZA erkannt hat, dass ein Auswahlermessen auszuüben war. Haben mehrere Gesamtschuldner als Täter oder Teilnehmer eine vorsätzliche Steuerstraftat begangen, stehen diese bei der Ausübung des Auswahlermessens grundsätzlich gleichrangig nebeneinander. Der jeweils betroffene Abgabenschuldner kann in diesem Fall nicht beanspruchen, dass das HZA bei der Ermessensausübung in einer Weise differenziert, dass andere Gesamtschuldner abgabenrechtlich in Anspruch genommen werden, er selbst hingegen nicht (vgl. BFH in BFH/NV 2004, 597).

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung