Judicialis Rechtsprechung

14 V 2772/08

Aussetzung der Vollziehung in Sachen Umsatzsteuer-Vorauszahlung III/ 2007

In der Streitsache

...

hat der 14. Senat des Finanzgerichts München

unter Mitwirkung

...

ohne mündliche Verhandlung

am 07. Oktober 2008

beschlossen:

Tenor:

1. Der Antrag wird abgelehnt.

2. Die Kosten des Verfahrens trägt die Antragstellerin.

Gründe:

I. Streitig ist im Hauptsacheverfahren die Berichtigung eines Vorsteuerabzugs.

Gegenstand des Unternehmens der Antragstellerin ist die Entwicklung, Konzipierung und Realisierung von Kontroll-, Erkennungs- und Sicherheitssystemen, insbesondere biometrischer Systeme.

Gesellschafter der Antragstellerin waren seit dem 20. August 2003 die P GmbH mit einem Anteil von 25.000 EUR sowie die H GmbH mit einem Anteil von 2.500 EUR am Stammkapital. Die P GmbH hatte im Oktober 2006 ihre Firmenbezeichnung in S GmbH geändert.

Mit Kaufvertrag vom 1. September 2003 hatte die Antragstellerin von der S GmbH ein so genanntes Biometrie-Paket erworben, das insbesondere aus Namens- und Verwertungsrechten, Hard- und Software zur Iriserkennung sowie erworbener Lizenzen nebst beim Verkäufer entstandener Geschäftsbeziehungen und Partnerverträgen bestand (Bl. 17 ff FG-Akte) . Die Verkäuferin hatte der Antragstellerin sämtliche Rechte zur Nutzung der zu diesem Paket gehörenden Rechte übertragen. Der Kaufpreis war mit einem Nettobetrag von 600.000 EUR vereinbart worden. Dabei sollte ein Teilbetrag von 100.000 EUR sofort fällig und der Restbetrag in jährlichen Raten zu je 50.000 EUR erstmals im Jahr 2006 jeweils zum 1. Juni entrichtet werden. Der offene Kaufpreis sollte gemäß Ziffer 2.4. mit einem Zinssatz von 5% p.a. verzinst werden. Den am 30. September 2003 in Rechnung gestellten Vorsteuerbetrag von 96.000 EUR machte die Antragstellerin in der Umsatzsteuererklärung 2004 geltend (Bl. 21 FG-Akte).

Mit Schreiben vom 17. Oktober 2007 legte der damalige steuerliche Vertreter der Antragstellerin dem FA als "Erläuterung zur Umsatzsteuervoranmeldung 3. Vierteljahr 2007" unter anderem eine Vereinbarung vom 1. August 2007 zwischen der Antragstellerin und der S GmbH vor, die diese zur Sanierung des Unternehmens der Antragstellerin getroffen hatten (Bl. 5, 11 ff Rechtsbehelfsakte FA). Darin wurde auf einen am 5. Januar 2004 geschlossenen Darlehensvertrag Bezug genommen, in dem erläutert wurde, dass ein Darlehensbetrag von 500.000 EUR zumindest wertmäßig an die Antragstellerin ausgereicht worden sei. Zum 6. Juli 2007 valutiere die Darlehensschuld noch in Höhe von 428.000 EUR (Ziffer II der Vereinbarung). Die S GmbH verzichte auf sämtliche Forderungen aus dem bezeichneten Kreditvertrag mit Ausnahme eines Teilbetrages von 214.000 EUR. Darüber hinaus stellten die Parteien klar, dass an beiderseits erhobenen Ansprüchen nicht mehr festgehalten werden solle. Insbesondere werde die Antragstellerin "gegenüber die S GmbH keine Ansprüche aus der erfolgten Darlehensrückzahlung in Höhe von 72.000 EUR (Biometrie-Paket) geltend machen". Gegenseitige Ansprüche seien mit dieser Vereinbarung mit Ausnahme des Teilbetrags von 214.000 EUR vollständig ausgeglichen.

Das FA vertrat nunmehr die Auffassung, dass auf die Rückzahlung des noch offenen Kaufpreises von 428.000 EUR in Höhe von 214.000 EUR verzichtet worden sei und nahm eine Korrektur des in Anspruch genommenen Vorsteuerabzugs vor. Der am 23. Oktober 2007 angemeldete Umsatzsteuer-Überschuss von 7.204,04 EUR sei wegen der Änderung der Bemessungsgrundlage zu mindern. Dabei wurde davon ausgegangen, dass es sich bei dem Verzicht auf eine Teilforderung von 214.000 EUR um einen Bruttobetrag handle. Die zu korrigierende Vorsteuer wurde daher aus dem Forderungsverzicht herausgerechnet. Mit Bescheid vom 6. Juni 2008 wurde die Umsatzsteuervorauszahlung für das dritte Kalendervierteljahr auf 22.313,09 EUR heraufgesetzt (Bl. 40 FG-Akte).

Der dagegen eingelegte Einspruch wurde mit Bescheid vom 31. Juli 2008, der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung mit Bescheid vom 26. Juni 2008 abgelehnt.

Mit ihrem bei Gericht gestellten Antrag bringt die Antragstellerin im Wesentlichen vor, dass die Tilgung des Kaufpreises aus dem Vertrag vom 1. September 2003 davon abhängig gemacht worden sei, dass im jeweiligen Geschäftsjahr ein entsprechender positiver Cash-Flow erwirtschaftet werde. Die Parteien des Kaufvertrages über das Biometrie-Paket seien sich von Anfang an darüber im Klaren gewesen, dass die Antragstellerin nicht in der Lage sein würde, den vereinbarten Preis von 600.000 EUR zu zahlen. Aus gesellschaftsrechtlichen Überlegungen sei deshalb vereinbart worden, dass ein Teilbetrag von 100.000 EUR sowie die Umsatzsteuer sofort bezahlt werde, der Restbetrag jedoch langfristig der Antragstellerin zur Verfügung stehen solle. Dementsprechend sei die Vereinbarung von Anfang an als Darlehensvertrag in der Buchhaltung der Bilanz ausgewiesen worden.

Auch die S GmbH habe die Vereinbarung über den Restbetrag immer als Darlehensvereinbarung bezeichnet. Unter Berufung auf den Darlehensvertrag habe die S GmbH den noch ausstehenden Restbetrag in Höhe von 214.000 EUR mit Schreiben vom 13. Juni 2008 gekündigt und fällig gestellt.

Die Umwandlung der Restkaufpreisschuld in ein Darlehen habe jedoch entgegen der Ansicht des FA keine Auswirkung auf den ursprünglichen Kaufpreis. Der Verzicht auf die Darlehensforderung sei umsatzsteuerfrei, eine Vorsteuerkorrektur sei nicht vorzunehmen.

Darüber hinaus sei die Aussetzung der Vollziehung für die Antragstellerin von existentieller Bedeutung, da Vollstreckungsmaßnahmen des FA die ohnehin angespannte wirtschaftliche Lage weiter verschlechtern würden.

Die Antragstellerin beantragt,

die Vollziehung des Umsatzsteuervorauszahlungsbescheides vom 6. Juni 2008 in Höhe von 29.517,12 EUR auszusetzen, hilfsweise die Zulassung der Beschwerde zum Bundesfinanzhof.

Das FA beantragt,

den Antrag abzulehnen.

Es bezieht sich auf die Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass trotz mehrfacher Anfrage der Darlehensvertrag vom 5. Januar 2004 erst im finanzgerichtlichen Verfahren vorgelegt worden sei. Das FA halte jedoch an seiner Auffassung fest, dass eine Vorsteuerkorrektur durchzuführen sei. Selbst wenn die Parteien eine Novation beabsichtigt hätten, könne dies umsatzsteuerlich nicht als Entgeltvereinnahmung anerkannt werden. Da die Umwandlung der Lieferentenverbindlichkeit in eine Darlehensverbindlichkeit allein im Interesse der Antragstellerin erfolgt sei, könne sie lediglich als Stundung der Lieferschuld angesehen werden.

Zu berücksichtigen sei auch die umsatzsteuerliche Behandlung des Forderungsverzichts durch die S GmbH. Diese habe mit Schreiben vom 17. Oktober 2007 infolge der Vereinbarung vom 1. August 2007 eine Korrektur der entsprechenden Umsätze angemeldet. Damit habe sie zum Ausdruck gebracht, dass sie in der Umwandlung der Lieferantenverbindlichkeit in eine Darlehensverbindlichkeit keine Erfüllung ihrer ursprünglichen Kaufpreisforderung an Erfüllung statt gesehen habe. Vielmehr habe sie in einem Schreiben vom 17. April 2008 ausgeführt, dass mit der Vereinbarung vom 1. August 2007 auf einen Teil des Kaufpreises verzichtet worden sei.

Da der Antragstellerin im Jahr 2005 erhebliche Beträge von stillen Gesellschaftern zur Verfügung gestellt worden seien, könne von einer drohenden Überschuldung bei einer Vollstreckung ausstehender Steuerrückstände von 4.095,65 EUR nicht die Rede sein.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die Finanzamts-Akten und auf die im Verfahren gewechselten Schriftsätze Bezug genommen.

II. Der Antrag hat keinen Erfolg.

Bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen und auch ausreichenden summarischen Beurteilung des Sachverhalts anhand präsenter Beweismittel bestehen keine ernstlichen Zweifel im Sinne des § 69 Abs. 3 und Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) an der Rechtmäßigkeit der Bescheide (vgl. Beschluss des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 24. Februar 2000 IV B 83/99, BStBl II 2000, 298) und zwar aus folgenden Erwägungen:

1. Zu Recht hat das Finanzamt den von der Antragstellerin vorgenommenen Vorsteuerabzug korrigiert.

Nach § 17 Abs. 1 Satz 1 und 2 Umsatzsteuergesetz in der im Streitjahr geltenden Fassung (UStG) hat ein Unternehmer, an den ein steuerpflichtiger Umsatz ausgeführt wurde, den dafür in Anspruch genommenen Vorsteuerabzug zu berichtigen, wenn sich die Bemessungsgrundlage für diesen Umsatz geändert hat. Die Berichtigung ist für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist (§ 17 Abs. 1 Satz 3 UStG).

Bemessungsgrundlage für den Umsatz ist das vereinbarte Entgelt (§ 10 Abs. 1 Satz 1 UStG). Entgelt ist alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer (§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG). Maßgebend für die Höhe des Entgelts ist, was der Leistungsempfänger vereinbarungsgemäß für die Leistung aufwendet. Dem entspricht, dass die zunächst maßgebende vereinbarte Bemessungsgrundlage durch eine nachträgliche Vereinbarung mit umsatzsteuerrechtlicher Wirkung verändert werden kann, und dass die Leistung des Unternehmers "letztendlich" nur mit der Bemessungsgrundlage besteuert wird, die sich aufgrund der von ihm wirklich vereinnahmten Gegenleistung ergibt (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 30. November 1995 V R 57/94, BFHE 179, 45, BStBl II 1996, 206, m.w.N.; vom 28. September 2000 V R 37/98, BFH/NV 2001,491).

Damit übereinstimmend ist nach Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (nunmehr Art 73 der Richtlinie 2006/112/des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem - MwStSystRL -) Besteuerungsgrundlage bei Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Lieferer oder Dienstleistende für diese Umsätze vom Abnehmer oder Dienstleistungsempfänger erhält oder erhalten soll. Besteuerungsgrundlage im Sinne dieser Bestimmung ist somit ebenfalls die tatsächlich erhaltene Gegenleistung für die erbrachte Leistung (vgl. BFH-Urteil vom 16. März 2000 V R 16/99, BFHE 191, 94, BStBl II 2000, 360, m.w.N.).

Ausgehend davon, dass nur das Entgelt, das auch tatsächlich vereinnahmt wurde, letztlich den Maßstab für die Besteuerung bildet (vgl. BFH-Urteil vom 16. Januar 2003, V R 72/01, BFHE 201, 335, BFH/NV 2003, 733) und der Unternehmer nur die Entgelte versteuern müssen soll, die ihm auch wirklich zugeflossen sind, soll der Unternehmer, an den der Umsatz ausgeführt worden ist, dementsprechend auch nur die Vorsteuer abziehen können, die tatsächlich im Rahmen einer Entgeltszahlung von ihm entrichtet wurden (vgl. Brockmann in Hartmann/Metzenmacher, Kommentar zur Umsatzsteuer, § 17, RdNr. 5). Der Verzicht eines Unternehmers auf Forderungen aus erbrachten steuerpflichtigen Leistungen führt zur Uneinbringlichkeit dieser Forderungen i.S.d. § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG( BFH-Urteil vom 28.9.2000 V R 37/98, BFH/NV 2001, 491).

Im Streitfall war die Bemessungsgrundlage für die Übertragung des Biometrie-Pakets zunächst der im Vertrag vom Bauträgervertrag vom 1. September 2003 vereinbarte Kaufpreis von 600.000 EUR. Diese Bemessungsgrundlage hat sich jedoch geändert, da die S GmbH mit Vereinbarung vom 1. August 2007 gegenüber der Antragstellerin auf die Hälfte des noch ausstehenden Kaufpreises aus dem Vertrag vom 1. September 2003 verzichtet hat. Mit diesem Verzicht ist folglich das Entgelt der steuerpflichtigen Lieferungen zu kürzen und die Bemessungsgrundlage der steuerpflichtigen Umsätze in entsprechender Höhe zu mindern.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs stellt der Verzicht eines Unternehmers auf eine Lieferforderung selbst dann keine Vereinnahmung, sondern eine Kürzung des Entgelts dar, wenn der Unternehmer nicht in seiner Eigenschaft als Lieferant, sondern wie im Streitfall als Gesellschafter seines Schuldners zu dessen Gunsten verzichtet hat (BFH-Urteil vom 28. September 2000 V R 37/09, BFH/NV 2001, 491, m.w.N.).

Ob der Forderungsverzicht des Klägers aus gesellschaftsrechtlichen Gründen veranlasst war, ist im Hinblick auf das zum Vorsteuerabzug berechtigte Unternehmen umsatzsteuerrechtlich ohne Bedeutung (vgl. auch BFH-Urteil vom 19. April 2007 V R 44/05, HFR 2007, 884). Entscheidend ist vielmehr, dass die Antragstellerin infolge des Forderungsverzichts letztendlich nicht das vollständige Entgelt für die empfangene Leistung aufgewandt hat.

Entgegen der Ansicht der Antragstellerin führte die durch Vertrag vom 5. Januar 2004 erfolgte Umwandlung der Kauf- in eine Darlehensforderung als "Novation" nicht zur Entgeltsvereinnahmung mit der Folge, dass der nach der Schuldumwandlung vorgenommene Teilverzicht auf die Darlehensforderung nicht mehr nach § 17 UStG zum Anlass genommen werden kann, den Vorsteuerabzug aus dem Kaufvertrag zu berichtigen.

Denn mit dem Vertrag vom 5. Januar 2004 ist noch keine Erfüllung der Forderung aus dem Vertrag vom 1. September 2003 eingetreten. Erfüllung läge nur dann vor, wenn eine Novation gegeben wäre. Voraussetzung für eine Novation, (d.h. eine endgültige Schuldumschaffung), ist, dass die Beteiligten eine endgültige Vereinbarung in Form der Ersetzung durch ein neu geschaffenes Darlehen getroffen haben, wonach die ursprüngliche Entgeltsschuld getilgt ist. Für eine solche Vereinbarung bestehen im Streitfall aber keine Anhaltspunkte. Nach der Beweisregel des § 364 Abs. 2 BGB ist ein Kapitalkreditverhältnis im Zweifel nur erfüllungshalber eingegangen worden (s. dazu Urteil des Finanzgerichts Münster vom 5. September 1995 15 K 4867/92, UR 1996, 341 m.w.N.; Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 15. Dezember 1988 X K 46/87, EFG 1989, 258).

Auf Grund der erbrachten Übertragung des Biometrie-Pakets war die Antragstellerin verpflichtet, den vereinbarten Kaufpreis an die S GmbH zu zahlen. Da die Antragstellerin nur einen Teilbetrag von 172.000 EUR erbracht hat, konnte das Schuldverhältnis nicht durch Erfüllung erlöschen. Im Streitfall hat die Antragstellerin bei Abschluss des Vertrags vom 5. Januar 2004 lediglich rechtsgeschäftlich zum Ausdruck gebracht, dass sie die bisherige aus dem Kaufpreis stammende Schuld nunmehr als Darlehensverbindlichkeit schulden wolle. Es handelte sich dabei somit um den Fall, dass ein Schuldner zum Zwecke der Befriedigung des Gläubigers diesem gegenüber eine neue Verbindlichkeit eingegangen ist. Für diesen Fall bestimmt § 364 Abs. 2 BGB, dass im Zweifel nicht anzunehmen sei, dass der Schuldner die Verbindlichkeit an Erfüllungs statt übernimmt.

Der Vertrag vom 5. Januar 2004 lässt auch nicht erkennen, dass die Gläubigerin die Schuldumwandlung bereits als Erfüllung ihrer bisherigen Forderungen gelten lassen wollte. Vielmehr sollte der Antragstellerin aufgrund ihrer wirtschaftlichen Schwierigkeiten Zahlungsaufschub gewährt werden. Die S GmbH hat mit ihrem Schreiben an das FA vom 17. Oktober 2007 darüber hinaus zum Ausdruck gebracht hat, dass sie in der Umwandlung der Lieferantenverbindlichkeit in eine Darlehensverbindlichkeit keine Erfüllung ihrer ursprünglichen Kaufpreisforderung an Erfüllungs statt gesehen hatte.

Mangels eindeutiger Anhaltspunkte für die Absicht zur Vereinbarung einer "echten Novation" muss nach der Auslegungsregel des § 364 BGB davon ausgegangen werden, dass die Schuldumwandlung im Streitfall lediglich erfüllungshalber erfolgte. Die Forderungen der S GmbH an die Antragstellerin aus der Erfüllung des Kaufvertrages waren daher bis zum Zeitpunkt des Verzichts nicht erloschen.

Die Berichtigung ist auch für den richtigen Besteuerungszeitraum durchgeführt worden, da der Verzicht der S GmbH auf sämtliche Forderungen aus dem Kaufvertrag vom 1. September 2003 mit Ausnahme eines Teilbetrages von 214.000 EUR am 1. August 2007 erfolgte. Gemäß § 17 Abs. 1 Satz 3 UStG sind Steuer- und Vorsteuerkorrektur für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist (vgl. BFH-Urteil vom 12. Oktober 1994 XI R 78/93, BFHE 176, 152; BStBl II 1995, 33) oder in dem die Vereinbarung über die Herabsetzung des Preises beschlossen wurde (vgl. BFH-Urteil vom 30. November 1995 V R 57/94, BFHE 179, 453; BStBl II 1996, 206). Im Streit,

2. Eine Aussetzung der Vollziehung kann auch nicht im Hinblick auf eine "unbillige Härte" gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) gewährt werden.

Eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte im Sinne dieser Vorschriften liegt vor, wenn dem Steuerpflichtigen durch die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsaktes Nachteile drohen, die durch eine etwaige spätere Rückzahlung des eingezogenen Betrages nicht ausgeglichen werden oder nur schwer gutzumachen sind, oder wenn die Vollziehung zu einer Gefährdung seiner wirtschaftlichen Existenz führen würde (Beschlüsse des BFH vom 21. Februar 1990 II B 98/89, BStBl II 1990, 510 und vom 5. März 1998 VII B 36/97, BFH/NV 1998, 1325).

Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt. Die Erfolgsaussichten des Rechtsbehelfs im Hauptsacheverfahren sind auch im Fall der Aussetzung der Vollziehung wegen unbilliger Härte zu berücksichtigen. Da - wie oben ausgeführt - keine Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen, kommt eine Aussetzung wegen unbilliger Härte nicht in Betracht.

3. Die Beschwerde gegen diesen Beschluss wird nicht zu gelassen, da keiner der in § 128 Abs. 3 i.V.m. § 115 Abs. 2 FGO genannten Gründe ersichtlich ist.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.

Gegen diesen Beschluss ist kein Rechtsmittel gegeben (§ 128 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung).

Ende der Entscheidung