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hat der 4. Senat des Finanzgerichts München

unter Mitwirkung [...]

ohne mündliche Verhandlung

am 18. Februar 2009

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird zugelassen.

Gründe:

I. Die Beteiligten streiten über die erbschaftsteuerrechtliche Berücksichtigung einer latenten Einkommensteuerbelastung auf vererbte Zinsansprüche als bzw. wie eine Nachlassverbindlichkeit i.S.d. § 10 Abs. 5 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetztes (ErbStG).

Der am 20. Dezember 2001 verstorbene Dr. P. L. (im Folgenden: Erblasser) wurde von seinem Bruder Dr. G. L. - dem Kläger - allein beerbt. Im Nachlass befanden sich u.a. Wertpapiere mit einem Kurswert zum Todeszeitpunkt des Erblassers i.H.v. insgesamt 11.972.741,00 DM, auf die bis zum Todeszeitpunkt des Erblassers noch nicht fällige Zinsansprüche aus Stückzinsen i.H.v. 190.354,00 DM entfielen. In seiner Erbschaftsteuererklärung vom 1. November 2002 erklärte der Kläger u.a. Nachlassverbindlichkeiten i.H.v. 97.398,00 DM (= 49.798,80 EUR), die aus der Einkommensbesteuerung auf die bis zum Todeszeitpunkt des Erblassers aufgelaufenen, jedoch erst später fälligen Zinsansprüche aus o.g. Wertpapieren in der Person des Klägers resultierten.

Der Beklagte (das Finanzamt - FA -) setzte mit gem. § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehendem Erbschaftsteuerbescheid vom 8. November 2002 die Erbschaftsteuer i.H.v. 4.578.528,00 DM (= 2.340.964,19 EUR) fest, wobei die latente Einkommensteuerbelastung bezüglich der vom Kläger durch Erbanfall erworbenen o.g. Zinsansprüche nicht als Nachlassverbindlichkeit anerkannt wurde. Die entsprechende Berücksichtigung unterbleib auch in den weiterhin gem. § 164 Abs. 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden geänderten Erbschaftsteuerbescheiden vom 29. November 2002, vom 20. Dezember 2002 und vom 27. Oktober 2003. Im zuletzt erlassenen und gem. § 164 Abs. 2 AO geänderten Erbschaftsteuerbescheid vom 20. September 2004 erkannte das FA erneut die latente Einkommensteuerbelastung auf die zum Todeszeitpunkt des Erblassers noch nicht fälligen Zinsansprüche nicht als bereicherungsmindernde Nachlassverbindlichkeit an und setzte die Erbschaftsteuer i.H.v. 4.792.544,00 DM (= 2.450.388,84 EUR) fest.

Mit Schreiben vom 13. Oktober 2004 legte der Kläger hiergegen Einspruch ein, den das FA mit Einspruchsentscheidung vom 8. März 2007, in der unter Verböserung des angefochtenen Erbschaftsteuerbescheids vom 20. September 2004 die Erbschaftsteuer auf 4.794.240,00 DM (= 2.451.255,99 EUR) heraufgesetzt wurde, als unbegründet zurückwies. Zur Begründung führte das FA u.a. aus, dass die latente Einkommensteuerbelastung auf die zum Todeszeitpunkt noch nicht fälligen Zinsansprüche keine Nachlassverbindlichkeit i.S.d. § 10 Abs. 5 ErbStG darstelle, da es sich insoweit nicht um Schulden des Erblassers handele.

Mit Schriftsatz vom 31. März 2007 - bei Gericht eingegangen am 2. April 2007 - erhob der Kläger hiergegen Klage, die er im Wesentlichen wie folgt begründet: Die latente Einkommensteuerbelastung auf die erworbenen Zinsansprüche müsse - insbesondere nach dem ersatzlosen Entfallen der Regelung des § 35 des Einkommensteuergesetztes (EStG) mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 1999 (im Folgenden: § 35 EStG a.F.) - bereits nach den allgemeinen Besteuerungsgrundsätzen des ErbStG als Nachlassverbindlichkeit i.S.d. § 10 Abs. 5 ErbStG berücksichtigt werden, da der Kläger insoweit letztlich nicht bereichert sei. Die vom FA versagte Berücksichtigung verstoße zudem gegen die Verfassung, da sie zum einen willkürlich sei und wegen der Ungleichbehandlung verschiedener Kapitalanlageformen das Gleichheitsgebot des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetztes (GG) verletze. Zum anderen führe die doppelte Belastung der erworbenen und im Todeszeitpunkt des Erblassers noch nicht fälligen Zinsansprüche mit Einkommensteuer und Erbschaftsteuer zu einer übermäßigen steuerlichen Belastung mit erdrosselnder Wirkung, was einen Verstoß gegen Art. 14 Abs. 1 GG darstelle. Schließlich habe der Bundesfinanzhof (BFH) in ständiger Rechtsprechung zwar einen Abzug der latenten Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit abgelehnt. In seiner zuletzt ergangen Entscheidung vom 16. August 2006 (Beschluss vom 16. August 2006 II B 144/05, BFH/NV 2006, 2261) habe der BFH jedoch ausdrücklich offen gelassen, ob die bisherige erbschaftsteuerrechtliche Behandlung latenter Einkommensteuern nach der Abschaffung des § 35 EStG a.F. mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 1999 weiterhin aufrecht erhalten werden könne. Die Höhe der bereicherungsmindernden latenten Einkommensteuer i.H.v. 49.798,60 EUR ergebe sich durch eine Gegenüberstellung der Einkommensteuer des Erblassers im Veranlagungszeitraum 2001 ohne die streitgegenständlichen Stückzinsen bzw. mit den streitgegenständlichen Stückzinsen. Hilfsweise betrage die latente Einkommensteuer bei einer entsprechenden Vergleichsrechnung nach den einkommensteuerlichen Verhältnissen des Klägers bezogen auf den Veranlagungszeitraum 2002 als dem Jahr des tatsächlichen Zuflusses der streitgegenständlichen Stückzinsen 49.918,38 EUR.

Der Kläger beantragt,

den Erbschaftsteuerbescheid vom 20. September 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. März 2007 dahingehend abzuändern, dass im Rahmen der Festsetzung der Erbschaftsteuer die auf den erworbenen Zinsansprüchen aus den festverzinslichen Wertpapieren lastende latente Einkommensteuerschuld i.H.v. 97.397,00 DM (= 49.798,30 EUR) als Verbindlichkeit angesetzt wird,

hilfsweise

die Revision zuzulassen.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung seines Antrags verweist das FA insbesondere auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 8. März 2007. Ergänzend hierzu führt das FA aus, dass eine doppelte Belastung der Stückzinsen mit Erbschaftsteuer und Einkommensteuer nicht zwangsläufig zu einer Verfassungswidrigkeit der Besteuerung führe, da beide Steuerarten im Rahmen des Gestaltungsspielraums des Gesetzgebers an jeweils unterschiedliche Besteuerungsgegenstände anknüpften. Zudem sei die seinerzeitige Abschaffung des § 35 EStG a.F. im Hinblick auf das erbschaftsteuer- und schenkungsteuerrechtliche Stichtagsprinzip gerechtfertigt gewesen und habe im Hinblick auf ein Zusammenspiel von Einkommensteuergesetz (EStG) und ErbStG nicht zu einer Verfassungswidrigkeit des Besteuerungssystems geführt.

Die Einführung des § 35b EStG mit Wirkung zum 1. Januar 2009 zur Abmilderung der doppelten Belastung bestimmter Vermögensgegenstände mit Einkommensteuer und Erbschaftsteuer ändere an dieser Beurteilung nichts, da dies zum einen im Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers gelegen habe und zum anderen ein verfassungsrechtlicher Vertrauensschutz für die Zeiträume des Nichtbestehens der Vorschriften der § 35 EStG a.F. bzw. § 35b EStG n.F. nicht begründet worden sei.

Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird gem. § 105 Abs. 3 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auf die Schriftsätze der Beteiligten, die Erbschaftsteuer- bzw. Rechtsbehelfsakte des FA und die Gerichtsakte Bezug genommen.

II. 1. Die Klage ist zulässig. Sie wurde insbesondere fristgerecht erhoben.

2. Die Klage ist jedoch unbegründet. Das FA hat zu Recht die auf die von Todes wegen erworbenen Zinsansprüche entfallende latente Einkommensteuerbelastung i.H.v. 97.397,00 DM (= 49.798,30 EUR) nicht als bzw. wie eine Nachlassverbindlichkeit i.S.d. § 10 Abs. 5 ErbStG berücksichtigt.

a) Die Besteuerung eines Erwerbs von Todes wegen i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG folgt dem Bereicherungsprinzip als allgemeinem Besteuerungsgrundsatz des ErbStG. Nach diesem Prinzip zielt der erbschaftsteuerliche Zugriff auf die gesteigerte Leistungsfähigkeit des Erwerbers infolge eines unentgeltlichen Vermögenszuwachses (vgl. z.B. Moench in Moench, ErbStG, Einführung Rz. 2). Nach dem Stichtagsprinzip des § 11 ErbStG ist für die Ermittlung des konkreten Werts der Bereicherung grundsätzlich der Zeitpunkt der Entstehung der Steuer maßgebend, d.h. Maßstab des steuerlichen Zugriffs ist die Erhöhung des Vermögensbestands zu einem bestimmten Zeitpunkt, zu dem ein unentgeltlicher Erwerbsvorgang abgeschlossen ist (vgl. z.B. Gebel in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 11 Rz. 10). Diese Konzeption der Steuerbemessung nach einer stichtagsbezogenen Wertermittlung lässt zwar einerseits eine Änderung der Bemessungsfaktoren in Form einer Änderung der Bereicherung des Erwerbers nach dem Stichtag unberücksichtigt. Andererseits ist die Einschränkung des Bereicherungsprinzips durch das Stichtagsprinzip eine sachgerechte Notwendigkeit des Besteuerungskonzepts des ErbStG, das einen steuerlichen Zugriff auf die Erhöhung eines Vermögensbestands zu einem bestimmten Zeitpunkt ohne Rücksicht darauf nimmt, ob diese Vermögensmehrung auch auf Dauer bzw. für einen längeren Zeitraum Bestand hat (vgl. z.B. Gebel in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 11 Rz. 10 f.).

b) Ist auf Seiten des Erben der mit einem steuerbaren Zuwendungsvorgang verbundene Vermögenszuwachs mit dem Erwerb von Schulden und Lasten des Zuwenders verbunden, ist demgemäß die Bereicherung des Erwerbers gemindert, was das Erbschaftsteuerrecht durch den Abzug entsprechender Nachlassverbindlichkeiten i.S.d. § 10 Abs. 5 ErbStG berücksichtigt.

Zu den abzugsfähigen sog. Erblasserschulden zählen insbesondere auch Einkommensteuerschulden, die noch zu Lebzeiten in der Person des Erblassers entstanden sind und im Wege der Gesamtrechtsnachfolge i.S.d. § 45 AO auf den Erben übergehen. Keine Erblasserschuld, sondern eine eigene und vom Erwerbsvorgang unabhängige Schuld des Erben liegt in den Fällen vor, in denen die Einkommensteuerschuld nach dem Erbfall in der Person des Erben entsteht (vgl. z.B. Gebel in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 10 Rz. 139). Gleiches galt nach bislang ständiger Rechtsprechung des BFH für die sog. latente Einkommensteuerbelastung im Zusammenhang mit in der Person des Erben erworbenen Vermögensgegenständen des Erblassers (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 26. November 1986 II R 190/81, BStBl II 1987, 175; BFH-Beschlüsse vom 6. Dezember 1989 II B 70/89, BFH/NV 1990, 643; vom 16. August 2006 II B 144/05, BFH/NV 2006, 2261). Ein wesentliches Argument gegen den bereicherungsmindernden Abzug latenter Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit war dabei der Verweis auf § 35 EStG a.F. (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 6. Dezember 1989 II B 70/89, BFH/NV 1990, 643). Obwohl eine Doppelbelastung unentgeltlich erworbener und ertragbringender Vermögensgegenstände mit Erbschaftsteuer und Einkommensteuer dem gleichberechtigten Nebeneinander der beiden Steuerarten entspricht und vom Gesetzgeber gewollt ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 9. September 1988 III R 191/84, BStBl II 1989, 9), wurde nach § 35 EStG a.F. auf Antrag des Steuerpflichtigen die Einkommensteuer ermäßigt, soweit bei der Ermittlung des Einkommens Einkünfte berücksichtigt worden sind, die im Veranlagungszeitraum oder in den vorangegangen vier Veranlagungszeiträumen als Erwerb von Todes wegen der Erbschaftsteuer unterlegen haben. Nach dem Gesetzeszweck sollten die mit der erbschaftsteuerrechtlichen Nichtabzugsfähigkeit latenter Einkommensteuerbelastungen verbundenen Härten im Hinblick auf eine mehrfache Belastung vererbter Vermögensgegenstände mit Einkommensteuer und Erbschaftsteuer abgemildert werden (vgl. z.B. Schmidt/Glanegger, EStG, 17. Auflage 1998, § 35 Rz. 1).

In seiner Entscheidung vom 16. August 2006 (II B 144/05, BFH/NV 2006, 2261) hat der BFH jedoch die Frage offen gelassen, ob an der bisherigen erbschaftsteuerrechtlichen Behandlung latenter Einkommensteuern nach der Aufhebung des § 35 EStG a.F. aus Vereinfachungsgründen mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 1999 durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl. I 1999, 402) noch festgehalten werden könne. Eine Ansicht im Schrifttum vertritt die Auffassung, dass der Erbe bei einer Belastung mit Erbschaftsteuer und latenter Einkommensteuer insoweit nicht bereichert sei, womit diese unzulässige Doppelbelastung - insbesondere nach Abschaffung der Kompensationsvorschrift des § 35 EStG a.F. - nunmehr durch einen Abzug der latenten Einkommensteuer als Nachlassverbindlichkeit auszugleichen sei (vgl. hierzu z.B. Viskorf in Viskorf u.a., ErbStG/BewG, 2. Auflage 2004, Einführung ErbStG Rz. 22; Mellinghoff in Birk, DStjG (1999) Bd. 22, 127, 161 m.w.N.). Die andere Meinung im Schrifttum ist hingegen der Ansicht, dass das Bereicherungsprinzip als allgemeines Besteuerungsprinzip des ErbStG durch das strenge Stichtagsprinzip des § 11 ErbStG bestimmt werde (vgl. hierzu z.B. Gebel in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 10 Rz. 139 m.w.N.). Da bei einem Erbfall die Höhe der latenten Einkommensteuer weitgehend von den persönlichen Merkmalen des Erben abhängig sei, handele es sich insoweit weder um eine aufschiebend bedingte noch um eine bereits in der Person des Erblassers begründete Schuld, die daher nicht auf Seiten des Erben, in dessen Person die Einkommensteuer nach dem Erbfall entstehe, bereicherungsmindernd als bzw. wie eine Nachlassverbindlichkeit i.S.d. § 10 Abs. 5 ErbStG berücksichtigt werden könne.

c) Der erkennende Senat ist im Streitfall der Auffassung, dass die auf die zum Nachlass des Erblassers zählenden und noch nicht fälligen Zinsansprüche entfallende latente Einkommensteuer ohne Verstoß gegen grundlegende Besteuerungsprinzipien der Erbschaftsbesteuerung bzw. ohne Verfassungsverstoß nicht als bzw. wie eine Nachlassverbindlichkeit i.S.d. § 10 Abs. 5 ErbStG anzuerkennen ist. Im Streitfall sind die vom Kläger erworbenen Zinsansprüche insoweit lediglich latent mit Einkommensteuer belastet, als sie zum Todeszeitpunkt des Erblassers noch nicht fällig waren und erst später dem Kläger als Erben gem. § 20 Abs. 1 i.V.m. § 11 EStG als steuerpflichtige Einkünfte aus Kapitalvermögen zugeflossen sind. Gemessen am Wortlaut des § 10 Abs. 5 Nr. 1 ErbStG handelt es sich bei einer latent auf vererbten Vermögensgegenständen ruhenden Einkommensteuer nicht um Nachlassverbindlichkeiten in Gestalt von Erblasserschulden, da die betreffende Einkommensteuerschuld erst nach dem Tod des Erblassers in der Person des Erben entsteht. Eine teleologische Reduktion des § 10 Abs. 5 ErbStG ist jedoch weder aus Gründen eines widerspruchsfreien und grundsatzkonformen Systems der Erbschaftsbesteuerung noch aus verfassungsrechtlichen Gründen geboten.

aa) Der Erbe ist zwar im Fall des Erwerbs von latent mit Einkommensteuer belasteten Vermögensgegenstände letztlich insoweit tatsächlich nicht bereichert, als sich später die latente Einkommensteuer in einer persönlichen Steuerschuld des Erben realisiert, womit bei einer fehlenden Berücksichtigung der latenten und letztlich vom Erblasser abgeleiteten Einkommensteuerbelastung auf den ersten Blick ein Verstoß gegen das Bereicherungsprinzip möglich erscheint. Nach dem strengen Stichtagsprinzip ist jedoch für die Wertermittlung, soweit im Gesetz nichts anderes bestimmt ist, der Zeitpunkt der Entstehung der Steuer maßgebend und nach diesem Stichtag eintretende Ereignisse, die in der Person des Erben die eingetretene Bereicherung ändern, werden nicht berücksichtigt (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 6. Dezember 1989 II B 70/89, BFH/NV 1990, 643). Nach der Rechtsprechung des BFH ist für die Erbschaftsbesteuerung die Bereicherung am Stichtag maßgebend. Des Weiteren gibt es keine Rechtfertigung dafür, nach dem Stichtag eintretende Ereignisse, die in der Hand des Erben die eingetretene Bereicherung ändern, zu berücksichtigen. Dies gilt nicht nur zum Vorbzw.

Nachteil des Erben, sondern insbesondere auch für die Einkommensteuer, die durch die Bereicherung des Erben beeinflusst wird (vgl. BFH-Beschluss vom 6. Dezember 1989 II B 70/89, BFH/NV 1990, 643). Nach Ansicht des erkennenden Senats hat der Wegfall des § 35 EStG a.F. mit seiner kompensierenden Minderung der Einkommensteuerbelastung keine Auswirkungen auf das im Lichte des Stichtagsprinzips zu interpretierende Bereicherungsprinzip als grundlegendem Besteuerungsprinzip des ErbStG. Eine prinzipiengetreue und widerspruchsfreie Besteuerung aus den Besteuerungsgrundsätzen des ErbStG heraus kann nicht durch den Wegfall einer Kompensationsvorschrift nach einem anderen Steuergesetz - hier dem EStG - beeinflusst werden, da Erbschaftsteuer und Einkommensteuer auf verschiedenen Ebenen liegen und die steuerliche Belastung durch beide Steuern nicht saldie9 rungsfähig ist (vgl. BFH-Urteil vom 26. November 1986 II R 190/81, BStBl II 1987, 175; Meincke, ErbStG, 14. Auflage 2004, Einführung Rz. 3).

bb) Der erkennende Senat kann in der versagten Berücksichtigung der latenten Einkommensteuerbelastung auf die vom Kläger erworbenen Stückzinsen als bzw. wie eine Nachlassverbindlichkeit i.S.d. § 10 Abs. 5 ErbStG auch keinen Verstoß gegen das verfassungsrechtlich abgesicherte Willkürverbot bzw. den Gleichbehandlungsgrundsatz gem. Art. 3 Abs. 1 GG erkennen, da letztlich keine unterschiedliche Besteuerung vergleichbarer Kapitalanlageformen vorliegt. In einkommensteuerrechtlicher Hinsicht werden Zinsen jeglicher Form von Kapitalanlage gem. § 11 EStG erst im Zeitpunkt des Zuflusses als Einkünfte aus Kapitalvermögen i.S.d. § 20 Abs. 1 EStG erfasst, was insoweit mangels unterschiedlicher einkommensteuerrechtlicher Behandlung keinen Verstoß gegen das Willkürverbot bzw. das Gleichbehandlungsgebot gem. Art. 3 Abs. 1 GG zur Folge haben kann. Diese verfassungskonforme Beurteilung aus Sicht der Einkommensteuer gilt jedoch in gleicher Weise für die Erbschaftsbesteuerung entsprechender von Todes wegen erworbener Kapitalanlagen. Die stichtagsbezogene Differenzierung zwischen der latenten Einkommensteuerbelastung eines von Todes wegen erworbenen Gegenstands einerseits und (noch) in der Person des Erblassers realisierter Einkommensteuer je nach Ausgestaltung der Kapitalanlageform im Hinblick auf den Zeitpunkt des Zuflusses der Zinsen andererseits entspricht nach Ansicht des erkennenden Senats nicht nur der Systematik des ErbStG, sondern stellt zudem vor dem Hintergrund des Art. 3 Abs. 1 GG ein sachliches Differenzierungskriterium dar (vgl. hierzu z.B. Jarass in Jarass/Pieroth, GG, 8. Auflage 2006, Art. 3 Rz. 14 m.w.N.).

cc) Ferner kann der Senat - auch bei einer verfassungsrechtlich nicht gebotenen Saldierung von Erbschaftsteuerbelastung und latenter Einkommensteuerbelastung bezogen auf die von Todes wegen erworbenen Stückzinsen (vgl. BFH-Urteil vom 26. November 1986 II R 190/81, BStBl II 1987, 175; Meincke, ErbStG, 14. Auflage 2004, Einführung Rz. 3) - keine Anhaltspunkte für eine verfassungsrechtlich unzulässige Übermaßbesteuerung mit erdrosselnder Wirkung als Verletzung der verfassungsrechtlich abgesicherten Eigentumsgarantie bzw. des Erbrechts gem. Art. 14 Abs. 1 GG erkennen. Zum einen gilt der vom Bundesverfassungsgericht (BVerfG) für die seinerzeit geltende Vermögensteuer entwickelte sog. Halbteilungsgrundsatz mit einer Obergrenze der steuerlichen Belastung von annähernd 50% (vgl. BVerfG-Beschluss vom 22. Juni 1995 2 BvL 37/91, BStBl II 1995, 655) von vornherein nicht für die Erbschaftsteuer (vgl. z.B. BVerfG-Beschluss vom 18. Januar 2006 2 BvR 2194/99, BVerfGE 115, 97; BFH-Beschluss vom 27. März 2006 II B 161/05, BFH/NV 2006, 1301).

Zum anderen ist im Streitfall das kritische Ausmaß einer Besteuerung des gesamten Erwerbs mit erdrosselnder bzw. konfiskatorischer Wirkung nicht erreicht, da das Erbrecht des Klägers auch bei einer Saldierung von Erbschaftsteuer und später im Rahmen der Zinsbesteuerung verwirklichten Einkommensteuer insgesamt nicht als ökonomisch sinnlos erscheint und nicht als Derogation der von der Rechtsordnung gewährleisteten institutionellen Garantie des Eigentums bzw. des Erbrechts anzusehen ist (vgl. hierzu z.B. Jarass in Jarass/ Pieroth, GG 8. Auflage 2006, Art. 14 Rz. 15 ff. m.w.N.; Moench in Moench, ErbStG, Einführung Rz. 6).

3. Die Entscheidung ergeht gem. § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

5. Die Revision ist gem. § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alt. 1 FGO zuzulassen, da nach Abschaffung des § 35 EStG a.F. die Fortbildung des Rechts eine Entscheidung des BFH erfordert.

Ende der Entscheidung