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Beginn der Entscheidung

Gericht: Finanzgericht München
Urteil verkündet am 22.01.2009
Aktenzeichen: 5 K 3018/08
Rechtsgebiete: EStG, AO


Vorschriften:

EStG § 22
EStG § 23 Abs. 1
EStG § 23 Abs. 3
AO § 169 Abs. 2
AO § 370 Abs. 1
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
In der Streitsache

...

hat der 5. Senat des Finanzgerichts München

unter Mitwirkung

des Vorsitzenden Richters am Finanzgericht xxx,

der Richterin am Finanzgericht xxx und

der Richterin am Finanzgericht xxx sowie

der ehrenamtlichen Richter xxx und xxx

ohne mündliche Verhandlung

am 22. Januar 2009

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Gründe:

I. Die verheirateten Kläger werden 1999 und 2000 zusammen beim Beklagten (dem Finanzamt) zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft aus Beteiligung, Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Einzelunternehmer und aus Beteiligung, Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, Einkünfte aus Kapitalvermögen, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie sonstige Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften. Die Klägerin erzielte lediglich 1999 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Nach dem Urteil des Bundesverfassungsgerichts -BVerfG- vom 9. März 2004 (2 BvL 17/02, Sammlung der Entscheidungen des BVerfG -BVerfGE- 110, 94, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2005, 56) ist § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 b des Einkommensteuergesetzes -EStG- in der für die Veranlagungszeiträume 1997 und 1998 geltenden Fassung des EStG mit Art. 3 Abs. 1 Grundgesetz (GG) unvereinbar und nichtig, soweit er Veräußerungsgeschäfte bei Wertpapieren betrifft.

Das Finanzamt führte bei den Klägern für den Zeitraum 1999 bis 2003 eine Außenprüfung durch (vgl. Prüfungsbericht vom 9. November 2006; Beginn der Außenprüfung am 14. November 2005). Nach den Feststellungen der Prüferin hatte der Kläger Gewinne aus privaten Wertpapiergeschäften 1999 in Höhe von 871.384 EUR und 2000 in Höhe von 334.248 EUR nicht erklärt. In den Folgejahren 2001 bis 2003 erzielte der Kläger keine Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften (vgl. S. 23 des Berichts vom 9. November 2006). Die Prüferin vertrat die Auffassung, dass nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 29. November 2005 (IX R 49/04, Sammlung der Entscheidungen des BFH -BFHE- 211, 330, BStBl II 2006, 178) die Besteuerung von Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG in der Fassung ab 1999 verfassungsgemäß sei und dass bei Nichterklärung dieser Gewinne der Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt sei.

Den geänderten Einkommensteuerbescheiden für die Jahre 1999 und 2000 vom 14. März 2007 des Finanzamts lagen diese Prüfungsfeststellungen zugrunde. Dagegen legten die Kläger Einsprüche ein, die nach § 363 Abs. 2 Satz 2 der Abgabenordnung -AO- wegen der gegen das Urteil des BFH vom 29. November 2005 (IX R 49/04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178) eingelegten Verfassungsbeschwerde (Aktenzeichen -Az.- des BVerfG: 2 BvR 294/06) ruhten. Die von den Klägern beim Finanzamt beantragte Aussetzung der Vollziehung der Änderungsbescheide blieb ohne Erfolg.

Im gerichtlichen Verfahren wegen Aussetzung der Vollziehung beriefen sich die Kläger wiederum auf das Urteil des BVerfG vom 9. März 2004 (2 BvL 17/02, BVerfGE 110, 94, BStBl II 2005, 56) und vertraten die Auffassung, dass dieses Urteil auch für die Streitjahre (1999 und 2000) Beachtung finden müsse. Zudem stützten sie ihre ernstlichen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung der Gewinne aus privaten Wertpapiergeschäften in den Jahren 1999 und 2000 auf das Rechtsgutachten von Prof. Dr. O. vom 10. April 2007:

Trotz der entgegenstehenden Entscheidung des BFH vom 29. November 2005 (IX R 49/04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178) sei die Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung von Gewinnen aus privaten Wertpapiergeschäften für die Jahre 1999 und 2000 noch nicht endgültig geklärt. Gegen das maßgebende Urteil des BFH sei Verfassungsbeschwerde eingelegt.

An der Verfassungsmäßigkeit bestünden ernstliche Zweifel, weil das Kontenabrufverfahren, durch das das seitherige Vollzugsdefizit behoben werden sollte, seinerseits verfassungsrechtlich fragwürdig sei; gegen dieses Verfahren sei ebenfalls Verfassungsbeschwerde eingelegt [Anmerkung des Senats: Vgl. nun Beschluss des BVerfG vom 13. Juni 2007 1 BvR 1550/03, 1 BvR 2357/04, 1 BvR 603/05, BVerfGE 118, 168, BFH/NV 2007, Beilage 4, 429].

Selbst wenn das zum 1. April 2005 eingeführte Kontenabrufverfahren verfassungsrechtlich unbedenklich wäre, so bestünden doch erhebliche Zweifel, ob es rückwirkend das strukturelle Vollzugsdefizit der Besteuerungszeiträume 1999 und 2000 beheben könne. Wenn überhaupt, kämen dafür nämlich nur theoretisch mögliche Kontrollmöglichkeiten innerhalb des Regelsteuerverfahrens (vierjährige Verjährungsfrist) in Betracht. Abgesehen davon könnten theoretisch mögliche, aber tatsächlich nicht oder nur ausnahmsweise vorgenommene Kontenabrufe nicht die gebotene Gleichbehandlung der Steuerpflichtigen (= Belastungsgleichheit) bewirken, zumal in der Zwischenzeit Kontenlöschungen leicht möglich und die (wenigen) Kontenabrufe, wie von objektiver Stelle nachgewiesen, zu 90 v.H. mangelhaft gewesen seien.

Das Finanzgericht setzte mit Beschluss vom 11. Oktober 2007 (Az. 5 V 2785/07, [...]) für die Dauer der Einspruchsverfahren die Vollziehung der angefochtenen Bescheide vom 14. März 2007 aus und ließ die Beschwerde zum BFH zu.

Mit Beschluss vom 19. Dezember 2007 (IX B 219/07, BStBl II 2008, 382) hob der BFH den Beschluss des Finanzgerichts vom 11. Oktober 2007 auf und lehnte den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der geänderten Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1999 und 2000 ab. Denn die Verfassungsmäßigkeit des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG sei für die Streitjahre nicht zweifelhaft.

Mit Beschluss vom 10. Januar 2008 (2 BvR 294/06, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung -HFR- 2008, 387) pflichtete das BVerfG zudem der im Urteil des BFH vom 29. November 2005 (IX R 49/04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178) vertretenen Auffassung bei, insbesondere bestehe bei der Besteuerung von privaten Wertpapiergeschäften für den Veranlagungszeitraum 1999 kein strukturelles Vollzugsdefizit, das zur Verfassungswidrigkeit des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG führe.

Mit Einspruchsentscheidung vom 12. August 2008 setzte das Finanzamt aus hier nicht streitigen anderweitigen Gründen die Einkommensteuer 1999 und 2000 herab und wies im Übrigen die Einsprüche der Kläger gegen die geänderten Einkommensteuerbescheide 1999 und 2000 vom 14. März 2007 als unbegründet zurück.

Mit ihrer Klage machen die Kläger die Verfassungswidrigkeit des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG in der jeweiligen Fassung der Streitjahre (1999, 2000) geltend. Auch in diesen Fassungen leide die Vorschrift unter einem strukturellen Vollzugsdefizit entsprechend dem Urteil des BVerfG vom 9. März 2004 2 BvL 17/02 (BGBl. I 2004, 591, BVerfGE 110, 94, BStBl II 2005, 56). Zudem sei das Kontenabrufverfahren durch die Finanzbehörden für 1999 und 2000 rückwirkend geschaffen worden, um eine Gleichmäßigkeit der Besteuerung für alle Steuerpflichtigen herzustellen. Die rückwirkende Geltung des Kontenabrufverfahrens führe beim derzeitigen Mangel an Finanzbeamten (strukturelles Vollzugsdefizit) nicht zu einer gleichmäßigen Erfassung aller Steuerpflichtigen. Zudem könne der Gesetzgeber das Vollzugsdefizit nicht nachträglich reparieren. Sie -die Kläger- hätten im Verfahren der Aussetzung der Vollziehung beim Finanzgericht (Az. 5 V 2785/07) mehrfach darauf hingewiesen, dass nicht einmal 3% der Steuerpflichtigen über das Kontenabrufverfahren kontrolliert werden könnten und dass innerhalb dieser 3% 7 von 10 durchgeführten Kontenabfragen zu falschen Ergebnissen führten. Selbst 2008 seien die Kontenabfragen mangelhaft, weil nicht sämtliche Bankkonten des Steuerpflichtigen erfasst würden. Zudem sei das Abschneiden des Verlustrücktrages von Spekulationsverlusten durch die Begrenzung auf die 1-Jahresfrist, die in keiner Weise den Abläufen an der Börse entspreche - insbesondere während der Ausnahmesituation am Neuen Markt - zu beanstanden, weil damit die Verluste 2001 bis 2006 nicht auf die Jahre 1999 und 2000 hätten rückgetragen werden können. Dies sei in anderen Ländern der Europäischen Union, wie Frankreich, Italien und Spanien, zwischen 10 und 15 Jahren möglich. Danach hätten sie -die Kläger- trotz eines Vermögensverlustes von ca. 250.000 EUR innerhalb derselben Einkunftsart - wie bei einem Fonds - zusätzlich noch Einkommensteuern für die Jahre 1999/2000 von ca. 288.000 EUR und Solidaritätszuschlag von ca. 16.000 EUR zu tragen. Nach ihrer Auffassung sollten Steuern nur aus verbleibenden Einkünften und nicht aus Verlusten bezahlt werden, weil dadurch de facto eine Enteignung stattfinde. Ihre rechtlichen Bedenken gegen die Anwendung des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG für die Kalenderjahre 1999 und 2000 in Bezug auf Spekulationsgewinne aus Wertpapiergeschäften hätten das Finanzgericht München, das Hessische Finanzgericht und die Augsburger Staatsanwaltschaft geteilt. Zur Vermeidung von Wiederholungen nähmen sie Bezug auf das Gutachten von Prof. Dr. O. sowie auf das Verfahren vor dem Finanzgericht (Az. 5 V 2785/07).

Die Kläger beantragen sinngemäß,

unter Außerachtlassung der Spekulationsgewinne aus Wertpapiergeschäften 1999 in Höhe von 871.384 EUR und 2000 in Höhe von 334.248 EUR die Einkommensteuerbescheide 1999 und 2000 vom 14. März 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12. August 2008 zu ändern und die Einkommensteuer 1999 und 2000 entsprechend niedriger festzusetzen,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Das Finanzamt beantragt,

Klageabweisung.

Es bezieht sich auf den Inhalt des Urteils des BFH vom 29. November 2005 (IX R 49/04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178) und des Beschlusses des BVerfG vom 10. Januar 2008 (2 BvR 294/06, HFR 2008, 387).

Zur Ergänzung des Sachverhalts und des Vortrags der Beteiligten wird auf die von den Beteiligten eingereichten Schriftsätze (samt Anlagen) sowie die Beschlüsse des Finanzgerichts München vom 11. Oktober 2007 (5 V 2785/07, [...]) und des BFH vom 19. Dezember 2007 (IX B 219/07, BStBl II 2008, 382) verwiesen.

Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.

II. Die Klage ist unbegründet.

1. Die Besteuerung von Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG in der jeweils geltenden Fassung 1999 und 2000 ist verfassungsgemäß (vgl. BFH-Beschuss vom 23. Mai 2008 IX B 11/04, BFH/NV 2008, 1477; BFH-Urteil vom 29. November 2005 IX R 49/04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178 mit anschließendem Beschluss des BVerfG vom 10. Januar 2008 2 BvR 294/06, HFR 2008, 387; BFH-Beschluss vom 19. Dezember 2007 IX B 219/07, BStBl II 2008, 382; so auch Beschluss des Bundesgerichtshofs -BGH- vom 9. Oktober 2007 5 StR 162/07, HFR 2008, 514).

Der erkennende Senat schließt sich der Rechtsauffassung des BFH und des BVerfG an.

Der BFH hat in seinem Urteil vom 29. November 2005 (IX R 49/04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178 unter II. 2. b bb) seine Rechtsansicht wesentlich auf die Einführung des sog. Kontenabrufverfahrens der § 93 Abs. 7 und § 93b AO gestützt, das nach dem Beschluss des BVerfG vom 13. Juni 2007 - 1 BvR 1550/03 u.a. (BVerfGE 118, 168) mit dem GG vereinbar ist. Es eröffnet Verifikationsmöglichkeiten auch in Bezug auf vergangene Veranlagungszeiträume.

a) Diese - von einer Rückwirkung des Steuergesetzes streng zu unterscheidende (missverständlich insoweit das Hessische FG, Beschluss vom 5. Juli 2007 - 1 V 1282/07, [...]) - rückbezügliche Anwendung des Kontenabrufverfahrens widerspricht entgegen den Ausführungen des Rechtsgutachtens von Prof. Dr. O. keinen Vorgaben des BVerfG (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 9. März 2004 - 2 BvL 17/02, BGBl. I 2004, 591, BVerfGE 110, 94, BStBl II 2005, 56 und vom 10. Januar 2008 2 BvR 294/06, HFR 2008, 387).

Der defizitäre Vollzug für die Jahre 1997 und 1998 konnte deshalb nicht mehr korrigiert werden, weil die Verfassungswidrigkeit der vorgelegten Norm die Geltung der verlängerten Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 2 AO für Fälle ausschließt, in denen allein Spekulationsgewinne unzulänglich deklariert worden sind. Bewirkt ein strukturelles Vollzugsdefizit die bloß temporäre Unvereinbarkeit der Norm mit dem GG, so entspricht diesem dynamischen Moment die nachträgliche Korrigierbarkeit durch Effektuierung des normativen Umfelds. Wenn nun eine Norm für verfassungswidrig und nichtig erklärt wird, löst sie keine Rechtsfolgen aus. Auch ein nachträglich, aber rückbezüglich eingeführtes Kontenabrufverfahren kann daran nichts (mehr) ändern. Wenn der Steuerpflichtige seine Gewinne nicht erklärt, macht er keine unrichtigen Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen i.S. des § 370 Abs. 1 AO, da eine Norm, die private Veräußerungsgeschäfte der Besteuerung unterwirft, in den Jahren 1997 und 1998 - weil für nichtig erklärt - gar nicht existiert. Das BVerfG konnte im Jahr 2004 also - auch unter Berücksichtigung des dynamischen Moments - die Nichtigkeit der Norm aussprechen, da für die Jahre 1997 und 1998 die vierjährige Festsetzungsfrist regelmäßig bereits abgelaufen war und bis zum Entscheidungszeitpunkt keine gesetzlichen Maßnahmen zur verbesserten Verifizierung ergriffen waren. Ganz anders ist die Situation in den Streitjahren. Da für die Jahre 1999 und 2000 die Verfassungswidrigkeit der Norm gerade nicht festgestellt ist, § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG also gilt und im Zusammenhang mit § 22 Nr. 2 EStG die Steuerbarkeit privater Veräußerungsgewinne anordnet, ist hier die Festsetzungsfrist des § 169 Abs. 2 Satz 2 AO zu beachten, wenn die Steuerpflichtigen - wie im Streitfall die Kläger - ihre Gewinne nicht erklärt und damit den Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt haben (vgl. dazu auch BGH-Beschluss vom 9. Oktober 2007 - 5 StR 162/07, HFR 2008, 514, mit weiteren Nachweisen -m.w.N.-).

b) Es kommt für die Entscheidung auch nicht darauf an, ob und in welchem Umfang tatsächlich vom Kontenabrufverfahren Gebrauch gemacht wird. Denn zur Gleichheitswidrigkeit führt nicht ohne weiteres die empirische Ineffizienz von Rechtsnormen, sondern das normative Defizit des widersprüchlich auf Ineffektivität angelegten Rechts. Unmaßgeblich ist danach, wie oft - gegebenenfalls regional unterschiedlich - die Finanzbehörden tatsächlich vom Kontenabruf Gebrauch machen und ob dieser Gebrauch fehlerlos funktioniert. Ein verfassungsrechtlich bedeutsames strukturelles Vollzugsdefizit ist indes jenseits eines normativen Erhebungsdefizits nur denkbar, wenn - so der BFH in seinem Urteil vom 29. November 2005 (IX R 49/04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178) - das Kontenabrufverfahren aus politischen Gründen nicht vollzogen wird oder in der Anlaufphase erkennbare Umsetzungsprobleme nicht gelöst werden. Dafür bestehen aber keinerlei Anhaltspunkte.

c) Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf die weitere Begründung in den Urteilen und Beschlüssen des BFH und des BVerfG (BFH-Beschuss vom 23. Mai 2008 IX B 11/04, BFH/NV 2008, 1477; BFH-Urteil vom 29. November 2005 IX R 49/04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178 mit anschließendem Beschluss des BVerfG vom 10. Januar 2008 2 BvR 294/06, HFR 2008, 387; BFH-Beschluss vom 19. Dezember 2007 IX B 219/07, BStBl II 2008, 382; so auch BGH-Beschluss BGH vom 9. Oktober 2007 5 StR 162/07, HFR 2008, 514) verwiesen.

2. Ein Verlustrücktrag nach § 23 Abs. 3 Satz 7 bzw. 9 EStG war - was auch zwischen den Beteiligten unstreitig ist - mangels Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften im Jahr 2001 nicht durchzuführen (vgl. BP-Bericht vom 9. November 2006, Seite 23).

Die Beschränkung des Verlustausgleichs bei privaten Veräußerungsgeschäften i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG durch § 23 Abs. 3 Satz 7 bzw. 9 EStG ist im Hinblick auf das 1- Jahresprinzip des Verlustrücktrags verfassungsgemäß. Dass Verluste aus privaten Veräußerungsgeschäften nach den 1999 bzw. 2000 geltenden Regelungen in § 23 Abs. 3 Satz 7 (1999) bzw. Satz 9 (2000) EStG nur beschränkt abziehbar sind, führt zu keiner verfassungswidrigen Ungleichbehandlung (Scheider/Krammer in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 10d EStG Rz. 4, m.w.N., Schmidt/Heinicke, EStG, 26. Aufl., § 10d Rz. 10, m.w.N.). Zur Vermeidung von Wiederholungen wird insoweit auf die - auch in diesem Zusammenhang geltende - Begründung im BFH-Urteil vom 18. Oktober 2006 (IX R 28/05, BFHE 215, 2002, BStBl II 2007, 259, II. 2 b bb bbb) verwiesen.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-, die Entscheidung ohne mündliche Verhandlung auf § 90 Abs. 2 FGO und die Nichtzulassung der Revision auf § 115 Abs. 2 FGO.

Ende der Entscheidung

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