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Gericht: Finanzgericht München
Urteil verkündet am 22.10.2007
Aktenzeichen: 7 K 4673/05
Rechtsgebiete: KStG, EStG


Vorschriften:

KStG § 8 Abs. 3 S. 2
EStG § 4 Abs. 1
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Finanzgericht München

7 K 4673/05

Körperschaftsteuer 2003

Gewerbesteuermessbetrag 2003

Gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2003

Gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen gem.§ 27 Abs. 2,§ 28 S. 3,§ 38 Abs. 1 KStG zum 31.12.2003

In der Streitsache

...

hat das Finanzgericht München, 7. Senat,

durch

den Richter am Finanzgericht ... als Einzelrichter

auf Grund mündlicher Verhandlung vom 22. Oktober 2007

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen

2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Gründe:

I. Streitig ist, ob die dem Gesellschafter-Geschäftsführer der Klägerin, Herrn B, im Veranlagungszeitraum 2003 (Streitjahr) gewährte Umsatztantieme von dem Beklagten (Finanzamt) zu Recht als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) behandelt worden ist.

Die Klägerin ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung; Gegenstand des Unternehmens der Klägerin ist die Durchführung von Sport- und sonstigen Veranstaltungen aller Art sowie die Übernahme und Vermarktung von Spielrechten, insbesondere im x-sport, sowie der Betrieb von gastronomischen Einrichtungen im Zusammenhang mit den vorgenannten Veranstaltungen sowie der Vertrieb von Fanartikeln. Die Klägerin hat ein abweichendes Wirtschaftsjahr vom 1. Mai des Jahres bis zum 30. April des Folgejahres. Am Stammkapital der Klägerin in Höhe von 25.000 EUR waren im Streitjahr Herr B mit 20.000 EUR und Frau K mit 5.000 EUR beteiligt. Beide Gesellschafter waren zugleich zu Geschäftsführern der Klägerin bestellt.

Nach § 4 des Anstellungsvertrages zwischen der Klägerin und dem Gesellschafter-Geschäftsführer B vom 15. Juli 2002 erhält der Geschäftsführer für seine Tätigkeit im Dienste der Klägerin ein jeweils am Letzten des Monats fälliges Bruttogehalt in Höhe von 5.100 EUR.

Der Anstellungsvertrag ist unbefristet; es gelten nach § 10 des Vertrages die gesetzlichen Kündigungsfristen. Unter dem 01. Januar 2003 wurde § 4 des Anstellungsvertrages geändert; danach erhält der Geschäftsführer B ab dem 01. Januar 2003 für seine Tätigkeit ein monatliches Bruttogehalt in Höhe von 6.100 EUR.

Mit Vereinbarung vom 15. Juli 2002 war zwischen der Klägerin und Herrn B überdies folgende Tantiemeregelung getroffen worden:

"1. Neben dem laufenden Gehalt erhält Herr B einmal jährlich eine Tantieme, solange die wirtschaftlichen Verhältnisse der GmbH sich nicht verschlechtern und dies zulassen. Die Höhe der Tantieme beträgt 5% vom Umsatz, soweit der Gewinn abzüglich der Mindestverzinsung des Stammkapitals ausreicht. Nachträgliche Änderungen der Bilanz mit Auswirkung auf den Bilanzgewinn -gleich aus welchem Grunde -bleiben ohne Einfluss auf die gezahlte Tantieme. (...) 6. Die Tantiemeregelung kann von der GmbH nur nach billigem Ermessen geändert werden.

Sie kann widerrufen werden, wenn die wirtschaftlichen Verhältnisse, insbesondere das Geschäftsvolumen der GmbH, sich wesentlich verändern."

Mit "Nachtrag zum Vertrag über Auszahlung einer Tantieme vom 15.07.2002" vom 15. Januar 2004 wurde die Tantiemevereinbarung zwischen der Klägerin und Herrn B wie folgt geändert:

"Herr B erhält ab dem Wirtschaftsjahr 01.05.2003 bis 30.04.2004 eine gewinnabhängige Tantieme von 40% des handelsrechtlichen Jahresüberschusses vor Ertragssteuern (KSt, GewSt) und der Tantieme selbst gewährt. Bei einem Gewinn von weniger als 2.500 EUR wird keine Tantieme ausgeschüttet. Liegt ein Verlustvortrag im Sinne des § 10 d EStG i.V.m. § 8 KStG vor, so mindert dieser die Bemessungsgrundlage für die Tantiemeberechnung. Ein Verlustrücktrag bleibt unberücksichtigt. Frühere Vereinbarungen über die Gewährung von Tantiemen werden mit dieser Vereinbarung gegenstandslos. Die Tantieme wird fällig, wenn der Jahresabschluss festgestellt ist. Nachträgliche Änderungen der Bilanz mit Auswirkung auf den Bilanzgewinn -gleich aus welchem Grunde -bleiben ohne Einfluss auf die gezahlte Tantieme."

Der Anstellungsvertrag zwischen der Klägerin und der Gesellschafter-Geschäftsführerin K vom 1. Mai 2002 ist gemäß § 1 des Vertrages vom 1. Mai 2002 bis 30. April 2004 befristet.

Nach § 3 des Vertrages ist die Vergütung wie folgt geregelt:

"Aufgrund des risikobehafteten Geschäftszweiges und während der Gründungsphase erhält Frau K vorerst kein monatliches Gehalt. Im Erfolgsfalle erhält Frau K eine Tantieme, solange die wirtschaftlichen Verhältnisse der GmbH sich nicht verschlechtern und dies zulassen. Die Höhe der Tantieme beträgt 1,75% vom Umsatz, soweit der Gewinn abzüglich der Mindestverzinsung des Stammkapitals ausreicht. Nachträgliche Änderungen der Bilanz mit Auswirkung auf den Bilanzgewinn -gleich aus welchem Grunde -bleiben ohne Einfluss auf die gezahlte Tantieme."

Unter dem 22. Juli 2004 erließ das Finanzamt nach § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehende Bescheide über Körperschaftsteuer 2003, über den Gewerbesteuermessbetrag 2003, über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2003 und über die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen gem. § 27 Abs. 2, § 28 S. 3, § 38 Abs. 1 KStG zum 31.12.2003, in denen es den Angaben der Klägerin in den unter dem 28. Juni 2004 eingereichten Steuererklärungen folgte. In ihrer Bilanz zum 30.04.2003 hatte die Klägerin eine Rückstellung in Höhe von 52.430 EUR für Umsatztantiemen ausgewiesen, von der 38.840 EUR auf die Herrn B gewährte Tantieme und 13.590 EUR auf die Frau K gewährte Tantieme entfiel. Die Umsätze der Klägerin betrugen 1.283.458 EUR, der Jahresüberschuss 3.758,60 EUR. Die Tantiemeberechnung erfolgte auf der Basis einer Stammkapitalverzinsung in Höhe von 15 v. H.

In den --nach entsprechendem Hinweis--unter dem 14. Dezember 2004 gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Bescheiden für das Streitjahr behandelte das Finanzamt den gesamten Rückstellungsbetrag in Höhe von 52.430 EUR als vGA im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG). Das Finanzamt vertrat insoweit die Auffassung, dass den geleisteten Umsatztantiemen bereits dem Grunde nach die steuerliche Anerkennung zu versagen sei.

Der hiergegen gerichtete Einspruch der Klägerin hatte insoweit Erfolg, als die der Geschäftsführerin K gewährte Tantieme steuerlich anerkannt wurde. Mit ihrer Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren, auch die dem Geschäftsführer B gewährte Tantieme als dem Grunde nach zulässig und der Höhe nach angemessen anzuerkennen, weiter. Hierzu trägt sie was folgt vor: Die Klägerin sei im Jahr 2002 gegründet worden, nachdem der frühere x-verein . Insolvenz angemeldet und seinen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb Profi-x eingestellt gehabt habe. Auf Grund des hohen wirtschaftlichen und finanziellen Risikos habe bei Gründung der Klägerin nicht vorhergesehen werden können, inwieweit die Wiederaufnahme des Profi-x in xxxx noch einen Zuspruch bei Zuschauern und Sponsoren finden würde. Die Klägerin befinde sich mit ihrer Tätigkeit in einem wirtschaftlichen Segment, welches von hohen Risiken begleitet werde.

Fast jeder Verein in der xxxxx bzw. in der ersten Bundesliga habe sich mit finanziellen Engpässen oder gar mit der Problematik seines finanziellen Überlebens auseinander zu setzen.

Mit der Gründung der Klägerin hätten die Gesellschafter-Geschäftsführer B und K in dieser schwierigen Situation das Wagnis auf sich genommen, den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb Profie-x noch einmal in xxxx mit ungewissem finanziellem Ausgang zu starten.

In diesem Zusammenhang habe die Klägerin auch die notwendigen Verträge mit der Stadt über das Eisstadion und eine Kooperation mit dem -x-verein mit seinem Nachwuchsbetrieb geschlossen. Um die wirtschaftlichen Risiken des kaufmännischen Engagements zu minimieren, sei dem Geschäftsführer B nur ein niedriges Grundgehalt genehmigt worden. Zusätzlich sei Herrn B eine Umsatztantieme zugesagt worden, um die Risiken der Klägerin in der Gründungsphase überschaubar zu halten. Herr B verfüge als ehemaliger Profispieler sowie aufgrund seiner Berufsausbildung als Diplom-Betriebswirt über hohe sportliche und betriebswirtschaftliche Kompetenzen. Seine Aufgabe sei es, bereits vor Saisonbeginn in Verbindung mit dem jeweiligen Trainer Spieler für die Klägerin zu verpflichten. Damit stünden bereits vor Saisonbeginn Personalfixkosten sowie Fahrt-, Betreuungs-, Schiedsrichter- und Pachtausgaben als notwendiger Aufwand fest. Der Geschäftsführer müsse durch die Zusammenstellung der Mannschaft, durch Akquisition von Sponsoren sowie durch Marketing und Werbestrategien die Höhe der Zuschauereinnahmen sowie des Gesamtumsatzes positiv beeinflussen. Die Steigerung des Umsatzes bei konstanten Fixkosten und geringem variablen Kosten sei wesentliche Aufgabe und gleichzeitig Anreiz für den Geschäftsführer, da nur insoweit ein Gewinn erzielt, die Mindestkapitalverzinsung erreicht und entsprechend hohe Rücklagen für die nächste Saison gebildet werden könnten. Durch die Kombination von geringem Festgehalt und Umsatztantieme sei der Klägerin im Streitfall gelungen, die hohen wirtschaftlichen Risiken in der Aufbauphase zu überwinden und eine Überschuldung zu vermeiden.

Die vorliegend zugesagte Umsatztantieme an den Geschäftsführer B führe auch nicht insgesamt zu einer unangemessenen Gesamtausstattung im Vergleich mit anderen Geschäftsführern der Liga. Die fehlende zeitliche Begrenzung der Umsatztantieme könne im Streitfall nicht zu Lasten der Klägerin gewertet werden, da die Umsatztantieme tatsächlich nur in der Aufbauphase -d.h. im ersten Geschäftsjahr -bezahlt worden sei und die Klägerin nachgewiesen habe, dass es mit Blick auf die Angemessenheit der Gesamtausstattung auch nicht zu einer Gewinnabsaugung gekommen sei. Daher hätten im Streitfall überzeugende betriebliche und unternehmerische Gründe für die Gewährung einer Umsatztantieme gesprochen.

Die Klägerin beantragt,

die angefochtenen Bescheide vom 14. Dezember 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24. November 2005 mit der Maßgabe zu ändern, dass eine außerbilanzielle Hinzurechnung der streitigen Umsatztantieme als verdeckte Gewinnausschüttungen unterbleibt.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Es vertritt die Auffassung, dass die Herrn B gewährte Umsatztantieme schon dem Grunde nach als vGA zu qualifizieren sei, da es an der notwendigen zeitlichen und betragsmäßigen Begrenzung fehle.

Das Gericht hat in der Streitsache am 22. Oktober 2007 die mündliche Verhandlung durchgeführt.

Im Zuge der mündlichen Verhandlung hat die Klägerin insbesondere darauf hingewiesen, dass die Stadt als Eigentümerin der Sportanlagen faktisch die Tätigkeit der Klägerin kontrolliert habe, da die Überlassung der Anlagen nur befristet gewährt worden sei und die Stadt schon aus Gründen der Außenwirkung ein besonderes Interesse an der erfolgreichen Tätigkeit der Klägerin bekundet habe. Vor diesem Hintergrund habe der Geschäftsführer der Klägerin faktisch keine beherrschende Stellung innegehabt; ferner sei die (zeitliche) Begrenzung der Tantieme sowohl mit Blick auf die Kontrollfunktion der tatsächlich hinter der Klägerin stehenden Personen des öffentlichen Lebens als auch mit Blick auf die Befristung des zwischen der Klägerin und dem x-verein bestehenden Kooperationsvertrages vom 22. Oktober 2002 gegeben.

Auf das Sitzungsprotokoll sowie auf die vorgelegten Steuerakten, insbesondere die Einspruchsentscheidung vom 24. November 2005, wird Bezug genommen.

II. Die Klage ist nicht begründet.

1. Unter einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die nicht auf einer offenen Gewinnausschüttung beruht, sich auf den Unterschiedsbetrag i.S. des § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auswirkt und durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst oder mitveranlasst ist. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der Bundesfinanzhof (BFH) eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis bejaht, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie einem Gesellschaftsfremden unter ansonsten vergleichbaren Umständen nicht zugewendet hätte.

Maßstab für den hiernach anzustellenden Fremdvergleich ist das Handeln eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters, der gemäß § 43 Abs. 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG) die Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes anwendet.

Dabei ist im Zusammenhang mit der Frage nach der steuerlichen Anerkennung von Erfolgsbeteiligungen für einen Gesellschafter-Geschäftsführer davon auszugehen, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter im Regelfall eine Erfolgsvergütung in Form einer Gewinn- und nicht in Form einer Umsatztantieme gewährt, da eine Umsatzbeteiligung unter Vernachlässigung des eigenen Gewinnstrebens der Kapitalgesellschaft die Gefahr einer Gewinnabsaugung in sich birgt (BFH-Urteile vom 19. Februar 1999 -I R 105-107/97, BFHE 188, 61, BStBl II 1999, 321;vom 6. April 2005 -I R 10/04, BFH/NV 2005, 2058, jew. m.w.N.).

Die Voraussetzungen eines steuerlich dennoch anzuerkennenden Ausnahmefalles sind von demjenigen darzulegen, der die steuerrechtliche Anerkennung der Umsatztantieme begehrt.

2. Nach diesen Grundsätzen der höchstrichterlichen Rechtsprechung, denen der Senat folgt, ist eine Umsatztantieme im Regelfall als vGA zu beurteilen; gleichwohl muss dies nicht für jede in Form einer Umsatztantieme gewährte Erfolgsbeteiligung gelten. Auch dem ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiter einer Kapitalgesellschaft ist ein gewisser Gestaltungsspielraum bei seinen Entscheidungen einzuräumen, in dessen Rahmen er den betrieblichen Notwendigkeiten und Interessen der Kapitalgesellschaft Rechnung tragen kann und ggf. auch muss. Eine Umsatztantieme muss etwa dann nicht als gesellschaftlich veranlasst beurteilt werden, wenn überzeugende betriebliche und/oder unternehmerische Gründe für die Gewährung einer Umsatztantieme an den Gesellschafter-Geschäftsführer vorlagen. Ein solcher Grund kann beispielsweise der Umstand sein, dass sich das Unternehmen in der Aufbau- und/oder Umbauphase befindet.

Im Streitfall befand sich die Klägerin unstreitig noch in der Aufbauphase; darüber hinaus hat die Klägerin mit Hinweis auf die wirtschaftlichen und finanziellen Risiken bei ihrer Gründung und der Wiederaufnahme des Profisports in xxxx überzeugende betriebliche bzw. unternehmerische Gründe für die Gewährung einer Umsatztantieme vorgetragen.

3. Vorliegend scheitert die Anerkennung der Umsatztantieme indes an ihrer fehlenden zeitlichen Begrenzung; eine solche ist zur Vermeidung einer künftigen Gewinnabsaugung und einer die Rendite vernachlässigenden Umsatzsteigerung insbesondere (aber nicht nur) bei beherrschenden Gesellschaftsverhältnissen notwendig (BFH-Urteil in BFHE 188, 61, BStBl II 1999, 321; BFH-Beschluss vom 9. Juli 2007 -I B 123/06, n.v. [[...]], jew. m.w.N.).

a) Für die Begrenzung sind vertragliche Abreden erforderlich; es genügt insoweit nicht, wenn durch zeitliche Begrenzungen in anderen Verträgen --im Streitfall durch den zwischen der Klägerin und dem x-verein bestehenden Kooperationsvertrag vom 22. Oktober 2002--oder durch andere faktische Zwänge --im Streitfall durch die ständige Kontrolle der Tätigkeit des Geschäftsführers durch andere, hinter der Klägerin stehende Personen des öffentlichen Lebens oder durch die Kontrolle seitens der sportinteressierten Öffentlichkeit--eine Möglichkeit besteht, dass die Tantiemevereinbarung von dritter Seite --gegen den Willen des Geschäftsführers-- geändert wird. Denn das Vorliegen einer vGA kann nicht von der Annahme abhängen, dass eine ggf. notwendige Begrenzung der Umsatztantieme im Einzelfall von den hierzu befugten Personen nachträglich herbeigeführt wird (Vgl. BFH-Urteil in BFHE 188, 61, BStBl II 1999, 321).

b) Der erkennende Gericht folgt auch nicht den weiteren, gegen diese Grundsätze der höchstrichterlichen Rechtsprechung vorgebrachten Bedenken.

Nach verschiedenen, im Fachschrifttum vertretenen Auffassungen (vgl. Blümich/Rengers, EStG/KStG/GewStG, § 8 KStG Rz. 685; s. auch Paus, GmbH-Rundschau --GmbHR--2001, 328; Schröder, GmbHR 2001, 582, 584 ; Pezzer, Finanz-Rundschau --FR--2000, 1277) soll eine fehlende zeitliche (und höhenmäßige) Begrenzung nur dann zu Lasten der Kapitalgesellschaft gehen, wenn die Umsatztantieme nach dem Ende einer Aufbauphase vertraglich weiter gewährt wird oder der Höhe nach unangemessen ist. Nach dieser Auffassung könnte im Streitfall die Tantieme trotz fehlender zeitlicher Begrenzung anzuerkennen sein, weil der Gesellschafter-Geschäftsführer B die Tantiemevereinbarung vom 15. Juli 2002 aus eigenem Antrieb mit Nachtrag 15. Januar 2004 geändert und die Umsatztantieme durch eine gewinnabhängige Tantieme ersetzt hat und es zudem auch unter Geltung der Umsatztantiemevereinbarung nicht zu einer Gewinnabsaugung gekommen ist.

Das Gericht vertritt jedoch auch insoweit die Auffassung, dass das Vorliegen einer vGA nicht von der prognostischen Annahme abhängen kann, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer ohne entsprechende vertragliche Regelung selbst eine ggf. notwendige Begrenzung der Umsatztantieme vornehmen, einer die Ertragssituation vernachlässigenden Umsatzsteigerung Einhalt gebieten oder zu gegebener Zeit die Umsatztantieme durch eine andere Form der Vergütung ersetzen werde. Der Umstand, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer der Klägerin dies im Streitfall dennoch getan hat, kann daher aus einer rückschauenden Betrachtung nicht dazu führen, dass die Vereinbarung der zeitlich nicht begrenzten Umsatztantieme anzuerkennen ist (BFH-Urteil in BFHE 188, 61, BStBl II 1999, 321;vom 9. Juni 2004 -I B 10/04, BFH/NV 2004, 1424).

c) Auf die Frage, ob der Gesellschafter-Geschäftsführer B die Klägerin entgegen seiner gesellschaftsvertraglichen Stellung gar nicht beherrscht hat, kommt es danach nicht mehr an (s. hierzu aber BFH-Urteil in BFHE 188, 61, BStBl II 1999, 321).

d) Die Erhebung der von der Klägerin in diesem Zusammenhang angebotenen Beweise war nicht erforderlich, da die unter Beweis gestellten Behauptungen zugunsten der Klägerin als war unterstellt wurden (BFH-Beschluss vom 8. Juni 2007 -II B 60/06, n.v. [[...]]).

4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Eine Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache kommt --anderes als noch im Gerichtsbescheid vom 19. Juli 2007--mit Blick auf die Ausführungen des BFH im Beschluss vom 9. Juli 2007 -I B 123/06 nicht in Betracht.

Ende der Entscheidung

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