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hat der 9. Senat des Finanzgerichts München

unter Mitwirkung [...]

aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 27. Mai 2009

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Unter Änderung der Einkommensteuerbescheide 2004 vom 25. November 2005, 2005 vom 6. Oktober 2006 und 2006 vom 4. Juli 2007 sowie der dazu ergangenen Einspruchsentscheidungen vom 31. August 2008 werden die Einkommensteuern 2004 auf 12.884 EUR, 2005 auf 12.760 EUR und 2006 auf 14.852 EUR herabgesetzt.

2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Das Urteil ist im Kostenpunkt für die Kläger vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten der Kläger die Vollstreckung abwenden, wenn nicht die Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leisten.

Tatbestand:

Streitig ist, ob die Absetzung für Abnutzung (AfA) für einen Flügel sowie die Aufwendungen für das Stimmen des Flügels als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Klägerin anzuerkennen sind.

Die verheirateten Kläger erzielten in den Streitjahren Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Standesbeamte (Kläger) bzw. als vollzeitliche Musiklehrerin am A-Gymnasium (Klägerin) und wurden vom Finanzamt (FA) B zur Einkommensteuer (ESt) zusammenveranlagt. Ausweislich der vorgelegten Stundenpläne unterrichtete die Klägerin im Schuljahr 2003/2004, 2004/2005 und 2005/2006 tatsächliche 27 Wochenstunden, davon u.a. sechs, fünf bzw. zwei Stunden Klavierunterricht am Flügel, im Schuljahr 2006/2007 tatsächliche 28 Wochenstunden, davon u.a. 3 Stunden Klavierunterricht am Flügel. Daneben erteilte sie Saxophon- und Klarinettenunterricht. Hinsichtlich der Zusammensetzung des Unterrichts im Einzelnen wird auf die Bestätigung des Schulleiters vom 19. November 2007 samt Anlagen und den Schriftsatz vom 18. Mai 2009 Bezug genommen.

In ihren ESt-Erklärungen für die Streitjahre machte die Klägerin u.a. für einen im Jahr 2004 für 30.000 EUR erworbenen B-Flügel der Firma C (Neupreis 2004 laut telefonischer Auskunft der Firma C vom 14. Mai 2009: 52.500 EUR) bei einer Nutzungsdauer von 15 Jahren Aufwendungen für AfA i.H.v. 833,33 EUR (2004), und jeweils 2.000 EUR (2005 und 2006) sowie Aufwendungen für das Stimmen des Flügels i.H.v 90,02 EUR (2006) als Werbungskosten geltend. Im Rahmen des Erwerbs des Flügels hatte die Klägerin ihr Klavier mit einem Wert von 2.465,27 EUR in Zahlung gegeben.

Das FA erkannte die geltend gemachten Aufwendungen für den Flügel nicht an, da es sich um kein typisches Arbeitsmittel handle und eine berufliche Nutzung nur in geringem Umfang angenommen werden könne, und setzte die Einkommensteuern 2004 mit Bescheid vom 25. November 2005 mit 13.168 EUR (zu versteuerndes Einkommen - zvE -: 63.713 EUR), 2005 mit Bescheid vom 21. September 2006 mit 13.940 EUR (zvE: 67.113 EUR) und 2006 mit Bescheid vom 11. Mai 2007 mit 15.565 EUR (zvE: 71.965 EUR) erstmalig fest. Die Bescheide 2005 und 2006 änderte es unter dem Datum vom 6. Oktober 2006 nach § 129 Abgabenordnung (AO) bzw. auf den Antrag der Kläger unter dem Datum vom 4. Juli 2007 nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO und setzte die Steuer mit 13.418 EUR (zvE: 65.550 EUR) bzw. 15.543 EUR (zvE: 71.902 EUR) fest. Die dagegen eingelegten Einsprüche blieben erfolglos (vgl. zusammengefasste Einspruchsentscheidung 2004 und 2005 bzw. Teileinspruchsentscheidung 2006 vom 31. Januar 2008).

Hiergegen richtet sich die Klage, mit der die Kläger weiterhin die Anerkennung der Aufwendungen für den Flügel als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Klägerin begehren. Zu Begründung tragen sie vor, die Voraussetzungen für die Anerkennung des Flügels als Arbeitsmittel lägen vor. Die Klägerin nutze den Flügel zu Hause zur Vorbereitung des Musikunterrichtes durchschnittlich zwei Stunden pro Arbeitstag, gelegentlich auch am Wochenende, wobei die Benutzungszeit je nach den Umständen schwanke. Eine Nutzung durch den Kläger scheide aus, da dieser unmusikalisch sei. Selbst an Weihnachten und bei Familienfesten werde nicht musiziert. Die Klägerin spiele hin und wieder aus privaten Gründen eine Melodie. Die private Nutzung belaufe sich jedoch auf unter 1%. Insbesondere werde zu Hause auch kein privater Musikunterricht erteilt.

Für den regulären Musikunterricht benutze sie ihren Flügel zu Hause zur Vorbereitung und den Flügel in der Schule zu Unterrichtszwecken insbesondere zur Vorstellung von Komponisten und ihren Werken durch exemplarisches Vorspielen von Stücken. So werde beispielsweise Schumanns zwiegespaltene, schizophrene Persönlichkeit anhand eines Klavierwerkes präsentiert. In der achten Klasse habe sie zur Vermittlung der Epoche der Wiener Klassik sowie zur Darstellung der Sonatenhauptsatzform die Klaviersonaten Beethovens gewählt. In der 10. Klasse werde die Polyphonie anhand diverser Bachfugen betrachtet. Im Lehrplan der 11. und 12. Klassen sei die Epoche der Romantik und somit auch das Virtuosentum enthalten, das sie anhand von Werken von Chopin selbst demonstriere, damit die Schüler den technischen Anspruch nicht nur hören, sondern auch sehen könnten. Es gehe regelmäßig darum, den inneren Zusammenhang von Musik verständlich zu machen und die Stücke zu analysieren. Dazu bedürfe es einer intensiven Vorbereitung auch zu Hause.

Im Rahmen des Instrumentalunterrichts sei es unter anderem ihre Aufgabe, die Schüler auch bei anspruchsvollen Stücken zu begleiten. So begleite sie beispielsweise derzeit eine Klarinettenschülerin bei Mozarts Klarinettenkonzert.

Ebenso benötige sie den Flügel zur Vorbereitung sowohl für die Begleitung der Schülerband, als auch für die Durchführung der Chorstunden in den Klassen 8 bis 13 und der jährlichen Schulkonzerte.

Zu beachten sei zudem, dass das Studium der Musik an Gymnasien in Bayern ein sogenanntes künstlerisches Doppelfach sei, d.h. Musiklehrer studierten und lehrten nicht wie andere Gymnasiallehrer zwei Fächer, sondern nur eines. Der Staat lege also Wert darauf, dass gymnasiale Musiklehrer sich ein hohes künstlerisches Niveau erarbeiten und dann auch erhalten.

Es dürfe bei der Beurteilung keinen Unterschied machen, ob sie sich ein billigeres Klavier, das vom FA bisher stets als Arbeitsmittel anerkannt worden sei, oder einen teureren Flügel anschaffe. Mit dem Flügel könne sie sich qualitativ besser auf den Unterricht vorbereiten, was zu einer besseren Beurteilung und damit zu besseren Beförderungschancen führe. Das vom FA angeführte Urteil des Finanzgerichts (FG) München vom 26. September 2003 sei mit dem Streitfall nicht vergleichbar, da ein Cembalo - im Gegensatz zum Flügel - für die Unterrichtung von Schülern an Gymnasien von untergeordneter Bedeutung sei.

Der Flügel sei entgegen der Ansicht des FA auch kein Repräsentationsobjekt. Der Erwerb des Flügels im zeitlichen Zusammenhang mit dem Bezug des neuen Hauses im Jahr 2004 liege darin begründet, dass aufgrund der finanziellen Mittel in der Referendarzeit und der ersten Berufsjahre sowie aufgrund des Platzmangels in kleinen Wohnungen die Anschaffung eines Flügels bis zu diesem Zeitpunkt nicht möglich gewesen sei.

Ergänzend wird auf die Schriftsätze vom 29. Februar, 3. April und 5. Mai 2008 einschließlich der Anlagen Bezug genommen.

Die Kläger beantragen,

unter Änderung der Einkommensteuerbescheide 2004 vom 25. November 2005, 2005 vom 6. Oktober 2006 und 2006 vom 4. Juli 2007 sowie der dazu ergangenen Einspruchsentscheidungen vom 31. August 2008 die Einkommensteuer 2004 auf 12.884 EUR, 2005 auf 12.760 EUR und 2006 auf 14.852 EUR herabzusetzen.

Der Beklagte beantragt Klageabweisung.

Er bezieht sich zur Begründung im Wesentlichen auf seine Einspruchsentscheidung und weist ergänzend auf das Urteil des FG München vom 26. September 2003, 8 K 1986/02 hin.

Auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 27. Mai 2009 wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist begründet.

Zu Unrecht hat das FA die geltend gemachten Werbungskosten für den Flügel in den Streitjahren nicht anerkannt.

1. Nach § 9 Abs. 1 Nr. 6 Einkommensteuergesetz (EStG) sind Werbungskosten alle Aufwendungen für Arbeitsmittel. Sie sind jedoch bei Wirtschaftsgütern, deren Nutzung sich erfahrungsgemäß über einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, nur in Höhe der jährlichen AfA abzugsfähig (§ 9 Abs. 1 Nr. 7 EStG). Arbeitsmittel sind Wirtschaftsgüter, die unmittelbar zur Erledigung der dienstlichen Aufgaben dienen.

Bei Gegenständen, die - wie im Streitfall - auch im Rahmen der allgemeinen Lebensführung benutzbar sind, ist die Zuordnung oft zweifelhaft. Nach § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG dürfen Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche und gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Nach dem zu dieser Vorschrift ergangenen Beschluss des Großen Senats des BFH vom 19. Oktober 1970 GrS 2/70 (BFHE 100, 309, BStBl II 1971, 17) ist für die Einordnung eines Gegenstandes als Arbeitsmittel grundsätzlich der tatsächliche Verwendungszweck im Einzelfall entscheidend. Dient das Wirtschaftsgut nach seiner tatsächlichen Zweckbestimmung im Einzelfall der Ausübung der beruflichen Tätigkeit, und ist eine private Mitbenutzung nur von ganz untergeordneter Bedeutung, so können die Anschaffungskosten, verteilt auf die Nutzungsdauer, nach § 9 Abs. 1 Nr. 6 EStG als Werbungskosten abgezogen werden. Dabei ist eine private Mitbenutzung von nicht mehr als 10% unschädlich. Die bloße abstrakte Möglichkeit einer privaten Nutzung der Arbeitsmittel schließt jedoch die Anerkennung der Aufwendungen als Werbungskosten nicht aus. Jeder Arbeitnehmer kann bei Aufwendungen für Arbeitsmittel frei darüber entscheiden, ob er sie für notwendig erachtet, selbst wenn er hierfür ungewöhnlich hohe Ausgaben leistet. Die Vorschrift des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG, wonach neben den in § 4 Abs. 5 Nr. 1 bis 6 EStG bezeichneten Aufwendungen auch solche, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, nicht als Betriebsausgaben den Gewinn mindern dürfen, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind, gilt allerdings über § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG auch für den Bereich der Werbungskosten (vgl. BFH-Urteile vom 18. Februar 1977 VI R 182/75, BStBl II 1977, 464 und vom 21. November 1986 VI R 137/83, BStBl II 1987, 262; vgl. auch Schmidt/- Drenseck, EStG, 28. Aufl., § 9 Rz. 170 ff. und § 12 Rz. 12). Was nach der allgemeinen Verkehrsauffassung des Durchschnittsbürgers unangemessen ist, unterliegt der Einzelprüfung. Eine Anwendung der Vorschrift kommt in Betracht, wenn die Grenze des Angemessenen erheblich überschritten ist. Entscheidend sind die Umstände des Einzelfalls. Dabei sind im betrieblichen Bereich neben der Art der Aufwendung, ihre Üblichkeit und Erforderlichkeit im betrieblichen Bereich und der Grad der Berührung der privaten Lebenssphäre von Bedeutung. Die absolute Höhe der Aufwendungen spielt nur in diesem Rahmen eine Rolle (Schmidt/Heinicke, EStG, 28. Aufl., § 4 Rz. 602 m.w.N.).

Im Fall einer Dozentin an einem städtischen Konservatorium und Korrepetitorin für Examenskandidaten auf dem Gebiet der Musik hat der BFH einen neuen Flügel als Arbeitsmittel anerkannt (BFH-Urteil vom 21. Oktober 1988 VI R 18/86, BStBl II 1989, 356). Für den Fall eines Musiklehrers hat er entschieden, dass die Anerkennung als Arbeitsmittel voraussetze, dass die private Nutzung des Flügels unbedeutend sei. Insbesondere gebe es keinen Erfahrungswert, dass ein Musiklehrer aus beruflichen Gründen häufig zur Musikausübung gezwungen sei. Für die Entscheidung ist vielmehr - ausgehend vom Unterrichtsplan im Streitjahr - von Bedeutung, wie oft die Klägerin überhaupt wöchentlich Musikunterricht erteilt hat, in welchen Klassen das geschehen ist, ob sich darunter u.a. Musikförderklassen befunden haben, welche Vorbereitungszeiten hierzu die Klägerin mit Rücksicht auf den gebotenen Lehrstoff hat regelmäßig aufwenden müssen, sowie ob und inwieweit gerade die Vorbereitung auf einem Flügel erforderlich gewesen ist. Ferner bedarf noch der Prüfung, ob und inwieweit die Klägerin zu Hause noch Privatunterricht auf ihrem Flügel erteilt hat. Erst unter Berücksichtigung der hierdurch ermittelten, beruflichen Nutzung des Instruments lässt sich das Verhältnis zur verbleibenden, privaten Nutzungsmöglichkeit ableiten, um entscheiden zu können, ob letztere als nur unbedeutend gewertet werden kann (BFH-Urteil vom 10. Oktober 1986 VI R 193/83, BFH/NV 1987, 88).

2. Nach diesen Grundsätzen kommt der Senat bei einer Gesamtwürdigung der Umstände im Streitfall zum Ergebnis, dass der Flügel als Arbeitsmittel i.S.v. § 9 Abs. 1 Nr. 6 EStG anzuerkennen ist und die im Zusammenhang damit geltend gemachten Aufwendungen in Form von AfA und für das Stimmen des Flügels als Werbungskosten abziehbar sind.

Die Klägerin war in den Streitjahren am A-Gymnasium vollzeitlich als Musiklehrerin tätig. In dieser Funktion unterrichtete sie - ausweislich der vorgelegten Stundenpläne - in den Schuljahren 2004 bis 2006 jeweils zwischen 27 bzw. 28 Stunden Musik, der sich aus Musikunterricht, Instrumentalunterricht, Chorleitung, Leitung einer Schülerband zusammensetzte. Der Instrumentalunterricht Klavier belief sich dabei 2004 auf sechs, 2005 auf fünf, 2006 auf zwei bzw. drei Wochenstunden. Daneben war die Klägerin immer wieder gefordert, ihre Instrumentalschüler (Saxophon und Klarinette) zu begleiten. Die Klägerin hat überzeugend dargelegt, dass für die Gestaltung des Unterrichts entsprechend den Vorgaben im Lehrplan zumindest in den Klassen acht bis 12 zahlreiche Klavierwerke vorgestellt werden, die es vorzubereiten gelte, und dass für die Vorbereitung ein Flügel notwendig sei. Entsprechendes gilt für die Vorbereitung und Durchführung des Chorunterrichts im Mittel- und Oberstufenchor. Der Schulleiter hat ebenfalls bestätigt, dass für etwa 60% des gesamten Musikunterrichts in den Klassen ein Flügel benötigt werde und es einer entsprechenden Vorbereitung am Flügel zu Hause bedürfe. Hinzu kommt, dass die Klägerin keinen Privatunterricht am Flügel erteilt.

Allein die - nach Ansicht des FA - hohen Ausgaben für den Flügel sprechen dagegen nicht für eine private Nutzung. Denn nach der Rechtsprechung des BFH kann die Klägerin bei Aufwendungen für Arbeitsmittel grundsätzlich frei darüber entscheiden, ob sie sie für notwendig erachtet, selbst wenn sie hierfür ungewöhnlich hohe Ausgaben leistet. Die Vorschrift des § 9 Abs. 5 i.v.m. § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG führt im Streitfall zu keinem anderen Ergebnis. Bei dem B-Flügel mit einer Länge von 212 cm handelt es sich um ein gebrauchtes Instrument und um keinen Konzertflügel, sondern um einen sogenannten Salon-, allenfalls einen Halbkonzertflügel (vgl. www.wikipedia.de, Flügel (Tasteninstrument)/Bauweise), also einen Flügel mittlerer Kategorie. Der Neupreis lag ausweislich der telefonischen Auskunft der Firma C vom 14. Mai 2009 im Jahr 2004 bei 52.500 EUR. Bei einer Gesamtwertung der Tätigkeit der Klägerin sowie unter Berücksichtigung der Bestätigung des Schulleiters über die Notwendigkeit der Benutzung eines Flügels für 60% der Tätigkeit der Klägerin an der Schule und der sich daraus ergebenden Notwendigkeit einer entsprechenden häuslichen Vorbereitung auf einem Flügel lassen die Anschaffung im Streitfall nicht als unangemessen erscheinen.

Ebenso geht der Hinweis des FA ins Leere, der Flügel sei ein Repräsentationsobjekt in dem neuen Haus. Zum einen hat die Klägerin überzeugend dargelegt, dass die Anschaffung eines Flügels bis zu diesem Zeitpunkt aus Platzgründen und mangels entsprechender finanzieller Mittel unterblieben ist. Zum anderen schließt die bloße abstrakte Möglichkeit einer privaten Nutzung der Arbeitsmittel die Anerkennung der Aufwendungen als Werbungskosten nicht aus. Es kommt vielmehr auf die tatsächlichen Verhältnisse an. Hierzu haben die Kläger ebenfalls glaubhaft dargelegt, dass eine private Nutzung des Flügels nur in ganz untergeordnetem Maße stattfindet. So ist insbesondere eine Mitbenutzung durch den Kläger ausgeschlossen. Eine Nutzung anlässlich von Familienfeiern oder an Weihnachten findet nicht statt. Auch die beiden Auftritte der Klägerin im Jahr 2005 führen nach dem Ergebnis der mündlichen Verhandlung nicht zu einer mehr als untergeordneten Privatnutzung. Die Klägerin hat glaubhaft dargelegt, dass es sich nur um zwei Auftritte gehandelt hat, die künstlerisch nicht sehr anspruchsvoll gewesen seien. Die Darbietung hätte auf einem E-Piano stattgefunden. Alle übrigen Auftritte hätten mit der Klarinette oder dem Saxophon stattgefunden. Unter Berücksichtigung einer häuslichen Übungszeit von 2 Stunden täglich ergibt sich damit auch im Jahr 2005 insgesamt eine private Nutzung von jedenfalls unter 10%. Dies ist für den Werbungskostenabzug unschädlich. Der Hinweis des FA, es handle sich bei den in der mündlichen Verhandlung vorgetragenen Auftritten wohl nur um Beispiele, ist nicht hinreichend konkret, um die glaubhafte Aussage der Klägerin zu erschüttern.

Auch der Hinweis des FA auf die Entscheidung des FG München vom 26. September 2003 - 8 K 1896/02 greift nicht durch. Der Urteilsfall ist mit dem Streitfall nicht vergleichbar. Zwar war der Kläger dort ebenfalls Musiklehrer an einem Gymnasium und war daneben sogar noch an einer städtischen Musikschule tätig. Streitiges Arbeitsmittel war jedoch ein Cembalo, dessen Einsatzbereich im Musikunterricht eines Gymnasiums gegenüber dem Einsatzbereich eines Flügels - wie die Klägerin zu Recht anmerkt - gering ist, so dass auch eine entsprechend intensive und umfangreiche Vorbereitung auf einem häuslichen Instrument nicht notwendig ist.

Die Klägerin hat damit zur Überzeugung des Senats die Voraussetzungen für die Anerkennung des Flügels als Arbeitsmittel i.S.v. § 9 Abs. 1 Nr. 6 EStG nachgewiesen, so dass die geltend gemachten Kosten für AfA und das Stimmen abzugsfähig sind.

3. Die von den Klägern angesetzte Nutzungsdauer von 15 Jahren entspricht der in der AfA-Tabelle Gastgewerbe Nr. 92 der Tabellenliste laufende Nummer 32.1 (Bundesministerium der Finanzen vom 1. Juli 1995 - S 1551, [...]; s. auch www.steuernetz.de - Steuern - AfA-Tabellen - Gastgewerbe) angegebenen Nutzungsdauer und ist daher nicht zu beanstanden.

4. Steuerberechnung

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten und über den Vollstreckungsschutz folgt aus § 151 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung.

Ende der Entscheidung