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URTEIL

In dem Rechtsstreit

wegen Umsatzsteuer 1998

hat der 15. Senat des Finanzgerichts Münster in der Sitzung vom 15.03.2005, an der teilgenommen haben:

Vorsitzender Richter am Finanzgericht ...

Richter am Finanzgericht ...

Richter am Finanzgericht ...

Ehrenamtlicher Richter ...

Ehrenamtliche Richterin ...

auf Grund mündlicher Verhandlung für Recht erkannt:

Tatbestand

Streitig ist, ob die Belieferung im Inland ansässiger Käufer mit Waren aus einem in der Schweiz gelegenen Auslieferungslager nach § 3 Abs. 8 Umsatzsteuergesetz (UStG) im Inland steuerbar und -pflichtig ist.

Die Klägerin (Klin.) ist umsatzsteuerliche Organträgerin u.a. der S. N. GmbH (SN GmbH), der C. GmbH, die durch Gesellschafterbeschluss vom ...1988 in N. GmbH (N. GmbH) umfirmiert wurde, der T. GmbH (T. GmbH), der O. GmbH und der E. GmbH (E. GmbH). Zum Konzern der Klin. gehört auch die in N. (Schweiz) ansässige T. AG (T. AG).

Durch Betriebsführungsvertrag vom ...1987 beauftragte die SN GmbH die N. GmbH, die Betriebsabteilungen "C." in eigenem Namen, aber für Rechnung, im Interesse und auf Risiko der SN GmbH zu führen (§§ 1 - 4 des Vertrages). Der Geschäftsbetrieb der Betriebsabteilungen "C." umfasst die Vervielfältigung und Verbreitung von Verlagserzeugnissen sowie den Betrieb von Buch- und Schallplattengemeinschaften einschließlich des Vertriebs von Geräten der Unterhaltungselektronik, Spielen, Hobby- und Freizeitartikeln sowie die Vermittlung von Reisen. Der "C." beliefert seine "Mitglieder" im Versandhandel mit Schallplatten, CD's, Videokassetten und Ähnlichem. Dazu versendet er an die "Clubmitglieder" Kataloge, aus denen die Mitglieder vierteljährlich mindestens einen Artikel per Bestellkarte bestellen müssen. In den Katalogen trat im Streitjahr 1998 als Anbieter den Kunden gegenüber die in H. ansässige N. GmbH zunächst unter der Bezeichnung "C." bzw. später unter der Bezeichnung "E." auf. In Deutschland richteten die Kunden, d.h. die "Clubmitglieder", ihre Bestellung an die N. GmbH. Die als "Mitgliedschaft" bezeichnete Vertragsbeziehung zwischen dem "C." und dem Kunden, d.h. dem Mitglied, entstand durch Unterschriftsleistung des Mitgliedes auf der Beitrittserklärung. In der Beitrittserklärung sind Regelungen über den Quartalskauf und Kündigungsfristen enthalten. Nur auf der Bestellkarte wird auf mögliche Lieferbedingungen unter der Überschrift "Mein Zahlungswunsch" hingewiesen, in dem der Kunde auf ein Wahlrecht zwischen Bankeinzug der Kaufpreisforderung und einer Nachnahmelieferung durch die Post bei gleichzeitiger Kassierung des Rechnungsbetrages und eines Nachnahmeentgeltes für die Post von 6,50 DM hingewiesen wird. In der Bestellkarte ist als Erfüllungsort H. vermerkt. Über der Unterschriftenzeile heißt es auf der Bestellkarte in Fettdruck: "Weitere Vereinbarungen gibt es nicht." Nach einer weder in der Beitrittserklärung noch in der Bestellkarte abgedruckten Klausel "Bezahlung", die dem Clubmitglied ein zehntägiges Zahlungsziel einräumt, heißt es in den Katalogen unter der Überschrift "Lieferbedingungen bei Versandbestellung": "Was Sie bestellt haben, liefern wir in Ihrem Namen und für Ihre Rechnung durch die Deutsche Post AG direkt zu Ihnen nach Hause. Ihren Versandkostenanteil (verauslagtes Portoentgelt und Verpackungskosten) weisen wir auf der Rechnung gesondert aus. Alle weiteren Zustellkosten für Teillieferungen übernehmen wir für Sie. Die Post verlangt bei Nachnahmesendungen außerdem eine Gebühr in Höhe von 6,50 DM." In den Lieferbedingungen wird zuletzt ein Eigentumsvorbehalt an den gelieferten Waren bis zu deren vollständiger Bezahlung erklärt. Auf der Bestellkarte, mit der das Clubmitglied die im Katalog angebotene Ware bestellte, befand sich kein ausdrücklicher Hinweis auf die Lieferbedingungen laut Katalog. Das Mitglied unterschrieb nichts auf der Bestellkarte, sondern versah, sofern dies nicht bereits vordruckmäßig geschehen war, die Bestellkarte nur mit seiner Mitgliedsnummer. Nach den Feststellungen einer bei der Klin. durchgeführten Umsatzsteuer(USt)-Sonderprüfung (vorläufiger Bericht des Finanzamts Y. vom ...1999 Tz. 3.4. und Bericht des Finanzamts Y. vom ... 2000 Tz. 3.4.) erfolgte im Streitjahr 1998 die tatsächliche Durchführung der Versandgeschäfte nicht zu den in den Katalogen abgedruckten Lieferbedingungen bei Versandgeschäften. Die N. GmbH trug bei jeder Lieferung das Versandrisiko, z.B. durch unentgeltliche Nachlieferung beim Versand verloren gegangener Waren.

Bis April 1998 lieferte die N. GmbH die von ihren Vorlieferanten, z.B. der T. GmbH, bezogenen Waren in das H. er Zentrallager der E. GmbH ein. Die E. GmbH nahm im Auftrag der N. GmbH die Konfektionierung der Warensendungen, bestehend aus Verpackung der Waren, Erstellung der Adressenaufkleber nebst Rechnung, Frankierung der Waren und Übergabe an die Deutsche Post AG zur Auslieferung an den Endkunden, vor. Bis April 1998 erfolgten alle Lieferungen an die Clubmitglieder von H. aus.

Anfang 1998 begann die Klin. mit einer Umstrukturierung der Bereiche Musik-CD's und -Kassetten und Video-Kassetten. Im schweizerischen B. (B.) errichtete die konzernunabhängige Spedition F. AG (F. AG) ein Logistikzentrum mit 35 Arbeitskräften, das seine Tätigkeit Ende April 1998 aufnahm. Von B. aus sollte für ganz Europa der Versandhandel mit Großtiteln des Clubprogramms (z.B. von der T. GmbH produzierte Serien-CD's, Hauptvorschlags-CD's) erfolgen, mit Ausnahme sog. gemischter Sendungen, bei denen die Bestellung zusätzlich Bücher umfasste. Gemischte Sendungen sollten weiterhin die in den Wohnsitzländern des beziehenden Endverbrauchers tätigen Konzerngesellschaften abwickeln. In gleicher Weise wurden ab Oktober 1998 auch Lieferungen auf Grund einzelner Kundenbestellungen ausgeführt. Zur besseren Auslastung des Logistikzentrums erfolgte seit Frühjahr 1999 auch die Auslieferung der an die Clubmitglieder als sog. Serientitel oder Hauptvorschlagsbände verkauften Bücher von B. aus. Die Lieferungen von B. aus umfassten ausschließlich Produkte, deren Warenwert je Einzelsendung an den Erwerber 50 DM nicht überstieg.

Im Rahmen der Umstrukturierung beauftragte die SN GmbH mit Vertrag vom ....1998 die T. AG mit der Ausführung der Distributionsleistungen im Zusammenhang mit den Clubauslieferungen von der Schweiz. Mit fünf im Logistikzentrum tätigen Arbeitnehmern erbrachte die T. AG folgende Dienstleistungen: Auftragsbearbeitung und Fakturierung, Betreuung und Koordination, Datenverarbeitung und Steuervertretung. Die F. AG erledigte auf Grund des mit der T. AG abgeschlossenen Vertrages vom ...1998 die Warenannahme und Einlagerung der vom Lager H. angelieferten Waren. Zuvor hatte die N. GmbH in eigenem Namen, aber für Rechnung der SN GmbH die der F. AG gelieferten Waren eingekauft und mindestens teilweise in dem Warenlager der E. GmbH in H. eingelagert. Die N. GmbH erstellte für den jeweiligen Monat einen Aktionsplan über die von B. aus geeigneten Auslieferungen, nachdem die von H. nach B. umzulagernde Titelmenge in einer Umlagerungsliste ermittelt wurde, worauf die E. GmbH den Auftrag zur Übersendung der in der Umlagerungsliste aufgeführten Titel nach B. erhielt. Daraufhin entnahm die E. GmbH die umzulagernden Waren ihrem Zentrallager, stellte nach Titel geordnete Warensendungen zusammen und übergab sie unter Einschaltung der konzerneigenen O. GmbH dem Frachtführer. Gegenüber den Schweizer Zollbehörden trat die SN GmbH als Eigentümer der Waren und als deren Einführerin in die Schweiz auf, wobei die Ausfuhr der Waren aus Deutschland in die Schweiz gemäß zollamtlicher Genehmigung im erleichterten Ausfuhrverfahren erfolgte. Zum Zweck der Einfuhr in die Schweiz erteilte die E. GmbH im Auftrag der N. GmbH der SN GmbH eine Proforma-Rechnung über die Warensendungen. Die F. AG quittierte auf dem Lieferschein den Empfang der Ware und übernahm sie in ihr Warenbestandssystem. Der quittierte Lieferschein diente der T. AG als Buchungsbeleg für die Einbuchung in ihr sog. Fakturierlager.

Auch nach der Umstrukturierung nahm die N. GmbH die Bestellungen der "Clubmitglieder" an und führte für jedes Mitglied ein Mitgliedskonto mit folgenden Angaben: Name des Mitglieds und dessen Mitgliedsnummer, Tag der Lieferung = Rechnungsdatum, Hinweis auf eine Auslieferung aus der Schweiz durch Kennzeichnung mit dem Kürzel "(CH)", Bezeichnung des auszuliefernden Titels nebst Titel-Nummer und Rechnungspreis bestehend aus dem Katalogpreis plus Versandkosten. Diese Daten übermittelte die N. GmbH an die E. GmbH, die im Warenausgangs-Journal die Umsätze aus der Lieferung mit Mitgliedsnummer, Rechnungspreis, Titelnummer und Steuerkennzeichen erfasste und diese Daten per Datenfernübertragung unter Hinzufügung der Postversandwertdaten (Gewicht und Wert) an die T. AG zur Weiterleitung an die F. AG weitergab. Die von der E. GmbH übersandten Daten stellte die F. AG in ihr EDV-System ein und steuerte auf Grund eigener Software die Lagerplatznummer der Titelpaletten und weitere Daten bei, die für die Konfektionierung der Ware erforderlich waren. An Hand der ihr übermittelten Auslieferungsdaten druckte die T. AG die Ausgangsrechnungen mit perforiertem Überweisungsträgeranhang. Die Ausgangsrechnungen dienten zugleich als Versandschriftenaufkleber und trugen den Vermerk: "eingeliefert durch C. ". Dieser Vermerk sollte gegenüber der Deutschen Post den ausliefernden Club als Einlieferer der Sendung ausweisen. Die Angabe "Auslieferung xxxxx H. > Wert < Deutsche Post AG" erfolgte allein für Remittenten/Rücksendungen, da weiterhin alle Rücksendungen an das Zentrallager der E. GmbH in H. erfolgten, die für die N. GmbH bzw. die SN GmbH die Remittentenbearbeitung durchführte. Der Postfrachtcode und die Nummerbenennung des regionalen Postfrachtzentrums richteten sich nach dem Ort des Empfängers. Der Zusatz "SN GmbH, CD's H. /D, StNr yyy zzz p. Adr. T. AG, N." erfolgte nur bei Lieferungen aus der Schweiz. Zudem wurde auf diesen Rechnungen laut Angabe der Klin. auf Verlangen der Schweizer Behörden die Schweizer Steuernummer ausgewiesen. Die so bearbeiteten Waren stellte die F. AG in die von der Deutschen Post AG im Logistikzentrum B. bereitgestellten Rollbehälter ein. Die Deutsche Post AG holte die Rollbehälter täglich per Lkw ab und verbrachte die Sendungen in ihr Frachtzentrum M. zur Auslieferung an die Clubmitglieder. Die F. AG fertigte für die Beladung der Lkw der Deutschen Post AG die Übergabebescheinigung mit der Nummer der Rollbehälter, der Anzahl der in ihnen befindlichen Warensendungen und deren Gesamtzahl sowie für die Ausfuhr aus der Schweiz die Ausfuhrbescheinigung, in der sie auf die Anzahl der Warensendungen in der jeweils zugehörigen Übergabebescheinigung verwies.

Die Ausfuhr aus der Schweiz erfolgte nach der vereinfachten Ausfuhrregel. Die den schweizerischen Zollbehörden vorgelegten Ausfuhrbescheinigungen benannten die SN GmbH als Versender und die F. AG als Anmelder/Vertreter. In den nicht auf amtlichen Vordruck gefertigten schriftlichen Anträgen an das Zollamt X. am Rhein - Autobahn auf Freischreibung der Sendungen trat als Antragsteller die SN GmbH unter der Anschrift N. (Schweiz) auf. Die Antragschreiben enthielten unter der Angabe des jeweiligen Inhaltes und der Anzahl der Warensendungen den Hinweis: "Die Sendungen gehen an diverse Empfänger in Deutschland. Die Einfuhr erfolgt im Namen der Empfänger. Der Wert pro Sendung liegt unter 50 DM." Der Inhalt dieser Antragschreiben der SN GmbH entsprach einem zwischen der Deutschen Post AG und dem Zollamt X. am Rhein - Autobahn abgestimmten Text. Die Deutsche Post AG hatte mit Schreiben vom ....1998 an das Zollamt X. am Rhein - Autobahn einen Vorschlag für das Verfahren zur "Freischreibung", insbesondere zum Inhalt des den Warensendungen beizufügenden formlosen schriftlichen Antrags auf Freischreibung der Sendungen unterbreitet, dem das Zollamt X. am Rhein - Autobahn mit Schreiben vom 22.04.1998 zugestimmt hatte. Wegen der Einzelheiten wird auf das Schreiben der Deutschen Post AG vom ....04.1998 und das Schreiben den Zollamtes X. am Rhein - Autobahn vom ....04.1998 Bezug genommen. Die Antragsschreiben erhielten den Stempelvermerk des deutschen Zolls über eine Einfuhrabgabenbefreiung nach Art. 27 ZollBV (VO - EWG - Nr. 918/83 des Rates vom 28.03.1983 über das gemeinschaftliche System der Zollbefreiung, zuletzt geändert durch VO - EWG - 3357/91 des Rates vom 07.11.1991 - Zollbefreiungs-Verordnung). Zugleich behandelte das Zollamt X. am Rhein - Autobahn die Warenverbringung ins Inland als nach § 1 Abs. 1 Einfuhrumsatzsteuerbefreiungs-Verordnung (EUStBV) von der Einfuhrumsatzsteuer (EUSt) befreite Einfuhr.

Gemäß Tz. 22 beider Prüfungsberichte der bei der Klin. durchgeführten USt-Sonderprüfung berechnete die Deutsche Post AG der SN GmbH für die in der Schweiz begonnenen Auslieferungen die gleichen Auslieferungsentgelte wie für inländische Auslieferungen. Aufgrund der Beschäftigung der F. AG als Subunternehmer wurde die E. GmbH u.a. auf Grund der im Vergleich zu den höheren inländischen Ö. im C. -Konzern niedrigeren Lohnkosten in der Schweiz mit niedrigeren Vorkosten belastet. Durch die Zentralisierung der Musiklogistik für mehrere europäische Clubs (Deutschland, Österreich, Niederlande und geplant für Großbritannien) wurden Synergieeffekte beim Einkauf (Preisvorteile beim Einkauf von Verpackungen und Formularen) und bei der Auslieferung erschlossen.

Der Prüfer und ihm folgend das zunächst beklagte Finanzamt Y. vertraten die Auffassung, dass die zwischen den Organgesellschaften der Klin. ausgeführten Lieferungen und sonstigen Leistungen auf Grund ihrer organschaftlichen Verbundenheit mit der Klin. nicht steuerbare Innenumsätze darstellten. Die Warenversendung durch die beauftragte E. GmbH an das Logistikzentrum B. sei eine rechtsgeschäftslose Versendung. Da bei Beginn der Versendung der Waren in H. der Gegenstand für die Belieferung des jeweiligen Clubmitglieds noch nicht konkret festgestanden habe, habe zu diesem Zeitpunkt noch kein im Inland steuerbarer Versendungsumsatz an das jeweilige Clubmitglied vorgelegen, zumal die E. GmbH nicht zur direkten Auslieferung an das einzelne Clubmitglied verpflichtet gewesen sei. Der Abnehmer der in B. gelagerten Waren sei erst durch das Anbringen des Versandaufschriftenaufklebers auf die verpackte Ware bestimmt worden, so dass die Versendung der Ware an das jeweilige Clubmitglied erst mit der Abholung der Rollbehälter in B. durch die Deutsche Post AG begonnen habe. Schuldner der Versendungslieferung gegenüber dem Clubmitglied sei die N. GmbH, da sie aufgrund des Dienstleistungsvertrages mit der SN GmbH in eigenem Namen an die Clubmitglieder geliefert habe. Bei den Auslieferungen aus der Schweiz sei die SN GmbH lieferndes Unternehmen, weil die Waren zuvor für ihr Unternehmen in die Schweiz eingeführt worden seien. Gleiches ergebe sich auch aus den Rechnungen an die Clubmitglieder. Ort der Lieferungen sei nicht gemäß § 3 Abs. 6 UStG das schweizerische B., sondern nach dem diese Regelung verdrängenden lex spezialis des § 3 Abs. 8 UStG das Inland, weil nicht das einzelne Clubmitglied, sondern die Person, die als Vertreter des jeweiligen Käufers gehandelt habe, also die SN GmbH, Schuldner der EUSt sei. Trotz der in den Katalogen abgedruckten Versandbedingung "in Ihrem Namen und für Ihre Rechnung" sei nicht das Clubmitglied Schuldner der EUSt geworden. Denn diese Klausel sei nicht Bestandteil des zwischen dem Clubmitglied und dem "C. ", d.h. der N. GmbH, abgeschlossenen Vertrages geworden. Bei der Formulierung handele es sich um eine allgemeine Geschäftsbedingung, die der "C." als Verwender der anderen Vertragspartei vorgebe. Eine solche allgemeine Vertragsbedingung werde nur dann Vertragsbestandteil, wenn sie ausdrücklich in den Vertrag zwischen dem Lieferanten und dem Clubmitglied einbezogen werde. Daran fehle es vorliegend. In der Beitrittserklärung und in der einzelnen Bestellung fehle ein Hinweis auf die Geltung der allgemeinen Geschäftsbedingungen, weil die Formulierung in der Bestellkarte "Postbestellung mit Versandkostenanteil" keinen solchen einbeziehenden Hinweis darstelle. Die Bestellkarte unterscheide bei den Zahlungsmodalitäten nur zwischen der Lieferung gegen Rechnung oder per Nachnahme. Im Übrigen hebe die Beitrittserklärung hervor, dass es keine weiteren Vereinbarungen gebe, so dass die Lieferbedingungen in den Katalogen diesem Hinweis widersprächen und damit eine unzulässige überraschende Klausel darstellten. Letztlich könne dahinstehen, ob aufgrund der Formulierung "in Ihrem Namen und für Ihre Rechnung" das einzelne Clubmitglied überhaupt Schuldner der EUSt werden könne. Schuldner der EUSt sei nämlich gemäß § 21 Abs. 2 UStG in entsprechender Anwendung des Art. 201 Abs. 3 des Zollkodex (ZK) der Anmelder. Zwar habe nach dem gewählten Verfahren die Einfuhr im Namen und für Rechnung der einzelnen Clubmitglieder erfolgen sollen, weshalb auch das Zollamt X. am Rhein - Autobahn auf Antrag die Freischreibung der Importe durchgeführt habe. Ein solches Verfahren setze aber voraus, dass der jeweils Handelnde zivilrechtliche Vertretungsmacht für den Anmelder besessen habe. Die Clubmitglieder hätten der SN GmbH keine rechtsgeschäftliche Vertretungsbefugnis zur Anmeldung der aus der Schweiz bezogenen Waren erteilt, so dass auf Grund der Regelung in Art. 5 Abs. 4 ZK der jeweils Handelnde im eigenen Namen gehandelt habe und damit Zollschuldner sei. Zollschuldner und damit Schuldner der EUSt sei somit die SN GmbH und infolgedessen die Klin. auf Grund der organschaftlichen Beziehung zur SN GmbH. Dieser Auffassung stehe nicht der Umstand entgegen, dass mangels Überschreitens eines Warenwertes von 50 DM je Sendung für die jeweilige konkrete Einfuhr keine EUSt festgesetzt worden sei. Für die Anwendung des § 3 Abs. 8 UStG sei nur die abstrakte Eigenschaft des Handelnden als Schuldner der EUSt nach §§ 13 Abs. 3, 21 Abs. 2 UStG in Verbindung mit Art. 201 Abs. 3 ZK maßgebend. Art. 8 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 21 Nr. 2 der 6. EG-Richtlinie, die den Begriff "Importeur" verwendeten, ständen dieser Auslegung nicht entgegen.

Gegen den USt-Änderungsbescheid des Finanzamts Y. vom ...2000, zuletzt in der Fassung des Änderungsbescheides des auf Grund eines örtlichen Zuständigkeitswechsel nunmehr beklagten Finanzamts H. vom ...2003, richtet sich die Sprungklage, der das seinerzeit örtlich zuständige beklagte Finanzamt Y. zugestimmt hat. Die Klin. vertritt die Auffassung, die Belieferung im Inland ansässiger Clubmitglieder mit Ware aus dem Logistikzentrum B. sei nicht im Inland umsatzsteuerbar und -pflichtig, weil der Lieferort gemäß § 3 Abs. 6 UStG in der Schweiz liege. Die Lieferung sei nicht nach § 3 Abs. 8 UStG steuerbar, weil nicht die Klin., sondern der jeweilige Warenbesteller, d.h. das jeweilige Clubmitglied, Schuldner der EUSt sei. Der zollrechtliche Anmelder sei Schuldner der EUSt, wobei sich auf Grund der Verweisungsvorschrift des § 21 Abs. 2 UStG die Person des Schuldners der EUSt nach der Person des Zollschuldners bestimme. Die an die Clubmitglieder aus B. versendeten Waren seien nicht auf Grund tatsächlicher Zollanmeldung in den freien Verkehr überführt worden; vielmehr würden sie auf Grund der Abfertigungsfiktion des Art. 237 Abs. 1 der Zollkodex-Durchführungsverordnung (ZK-DVO) als zur Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr angemeldet gelten. Die Anwendbarkeit der Bestimmungen des Art. 237 Abs. 1 ZK-DVO sei nicht durch die Regelung in Art. 238 ZK-DVO ausgeschlossen. Die versendeten Waren seien andere Postsendungen im Sinne des Art. 237 Abs. 1 Buchstabe A a 4. Spiegelstrich ZK-DVO, weil sie auf Grund ihrer Beförderung durch die Deutsche Post AG im Zeitpunkt ihres Verbringens in das Zollgebiet der Europäischen Gemeinschaft Postsendungen dargestellt hätten, die nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe b aa Zollverordnung (ZollV) von der Beförderungspflicht zur vorgeschriebenen Zollstelle befreit gewesen seien, weil der Warenwert jeder Sendung 50 DM nicht überstiegen habe. Die Voraussetzungen des Art. 237 Abs. 1 Buchstabe A a 1. und 2. Spiegelstrich ZK-DVO seien nicht erfüllt, da der Gesamtwert der jeweiligen Postsendung die statistische Wertgrenze von 1.600 DM nicht überstiegen habe. Der Ausschlusstatbestand des Art. 238 ZK-DVO finde auf von der Beförderungspflicht befreite Waren keine Anwendung. Solche Waren seien bereits im Zeitpunkt ihres erstmaligen Beförderns ins Zollgebiet der Gemeinschaft und damit im Zeitpunkt des Verbringens in das Zollgebiet als zur Überführung in den freien Verkehr angemeldet anzusehen. Die Sendungen enthielten auch keine Waren, für die eine Gewährung von Ausfuhrerstattungen vorgesehen sei, oder die Verbots- oder Beschränkungsmaßnahmen oder sonstigen besonderen Förmlichkeiten im Sinne des Art. 238 4. Spiegelstrich ZK-DVO in Verbindung mit Art. 235 ZK-DVO unterlägen. Selbst wenn die Waren nicht auf Grund der Abfertigungsfiktion gemäß Art. 237 ZK-DVO in den zollrechtlich freien Verkehr überführt worden seien, seien die Warenempfänger, d.h. die Clubmitglieder, auf Grund gesetzlicher Vertretung durch die Deutsche Post AG Anmelder der Waren und damit Schuldner der EUSt. Denn die Voraussetzungen des Art. 5 Abs. 2 Zollverwaltungsgesetz (ZollVG) seien erfüllt, weil die Deutsche Post AG als gesetzlich bevollmächtigter Vertreterin für die Warenempfänger durch Abgabe der Zollanmeldungen die Waren in den zollrechtlich freien Verkehr überführt habe. Die gesetzliche Vertretungsmacht der Deutschen Post AG für die Abgabe von Zollanmeldungen bestehe für alle Waren, die die Deutsche Post AG befördere und die gestellungspflichtig seien. Die von der Deutschen Post AG beförderten Waren seien nach Art. 40 ZK in Verbindung mit Art. 38 Abs. 1 a ZK den Zollbehörden zu gestellen gewesen. Die Anmeldung der Waren zur Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr sei konkludent nach Art. 233 Abs. 1 a oder b ZK-DVO durch einfaches Überschreiten der Grenze durch die Deutsche Post AG erfolgt. Entgegen der Auffassung des Beklagten seien die zollrechtlichen Vorschriften über den Postverkehr auch dann anzuwenden, wenn die Deutsche Post AG nicht auf Grund eines hoheitlichen Beförderungsverhältnisses Transportleistungen erbringe. Die vom "C." erstellten und von ihm angewendeten allgemeinen Geschäftsbedingungen seien Vertragsbestandteil der mit den Clubmitgliedern abgeschlossenen Kaufverträge geworden, so dass die Warenabnehmer rechtgeschäftlich eine Vollmacht zur Abgabe der Zollanmeldung in ihrem Namen erteilt hätten. Bei Aufgabe der Bestellung habe jedem Clubmitglied der Katalog vorgelegen, in dem unmittelbar im Anschluss an die Darstellung der verschiedenen Bestellmöglichkeiten bei Versandbestellungen auf die Lieferbedingungen hingewiesen worden sei. Die Lieferbedingungen stellten auch keine überraschende Klausel im Sinne des § 3 des Gesetzes zur Regelung der Allgemeinen Geschäftsbedingungen (AGBG) dar. Die Bevollmächtigung der Deutschen Post AG für Zwecke der Zollabfertigung bereite dem Endverbraucher keinen Nachteil, weil er angesichts des Warenwertes von weniger als 50 DM auf Grund der Verzollung in seinem Namen nicht mit einer EUSt-Abgabeschuld belastet werde. Schließlich lägen die Voraussetzungen des § 3 Abs. 8 UStG nicht vor, weil auf Grund der Steuerbefreiung für die Einfuhr keine EUSt-Schuld entstehe, die einer Person als Steuerschuldner zugerechnet werden könne. Dem stehe nicht entgegen, dass § 5 Abs. 1 Nr. 3 UStG den Begriff des Schuldners im Zusammenhang mit einem Vorgang verwende, der ebenfalls EUSt-frei sei. Denn auch diese Vorschrift gehe davon aus, dass die im Zeitpunkt der Einfuhr bestehende EUSt-Schuld einem bestimmten Schuldner zuzuordnen sei. Soweit sich der Beklagte auf den Missbrauchstatbestand des § 42 der Abgabenordnung (AO) berufe, sei diese Vorschrift nicht einschlägig, weil die Voraussetzungen des Art. 27 der 6. EG-Richtlinie nicht vorlägen. Die Regelung des § 42 AO stelle eine Sondermaßnahme im Sinne des Art. 27 der 6. EG-Richtlinie dar. Sondermaßnahmen, die bereits zum 01.01.1977 angewendet worden seien, behielten aber nach Art. 27 Abs. 5 der 6. EG-Richtlinie nur ihre Gültigkeit, wenn der jeweilige Mitgliedsstaat der Kommission das Bestehen der Sondermaßnahme mitgeteilt habe, anderenfalls sei die Sonderregelung im Besteuerungsverfahren nicht zu berücksichtigen. Für die AO liege aber weder die notwendige Mitteilung an die Kommission noch die Ratsermächtigung nach Art. 27 Abs. 1 der 6. EG-Richtlinie vor. Die Voraussetzungen des § 42 AO seien nicht erfüllt. Diese Vorschrift greife nur dann ein, wenn der Steuerpflichtige versuche, auf einem ungewöhnlichen Weg einen Erfolg zu erreichen, der nach den Wertungen des Gesetzgebers auf diesem Weg nicht erreichbar sein solle. Die Gründung eines europäischen Logistikzentrums stelle keinen ungewöhnlichen Weg dar. Seiner Zweckbestimmung nach obliege es einem solchen Zentrum, Waren aus einem der Bestimmungsmärkte in das Land des Vertriebszentrums und von dort wieder in das Ursprungsland zu verbringen. Im ...2001 seien 65 % der Waren direkt vom Hersteller nach B. verbracht und von dort aus an die Endverbraucher ausgeliefert worden. Für die in der Schweiz aufgegebenen Postsendungen entrichte die Klin. keine höheren Entgelte als für im Inland aufgegebene Postsendungen. Ein Gestaltungsmissbrauch sei auch deshalb zu verneinen, weil der gewählte Transportweg nach den Wertungen des Gesetzgebers des UStG nicht zu missbilligen sei. Denn nach dem USt stehe es jedem Unternehmer frei, den Ort zu bestimmen, von dem aus die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer beginnen solle. Die vom Beklagten angeführte Möglichkeit des unbesteuerten Letztverbrauchs beruhe allein auf der Regelung des Art. 27 ZollBV in Verbindung mit § 1 Abs. 1 EUStBV. Für die Versendung der Waren ab B. hätten wirtschaftliche, d.h. außersteuerliche Gründe gesprochen. Die Klin. habe 1996 beschlossen, über den deutschen Markt hinaus auch Abnehmer im europäischen Ausland zu beliefern. Die erforderlichen zusätzlichen Distributionskapazitäten habe sie am Standort H. nicht schaffen können. In Hinblick auf eine beabsichtigte Betätigung auch in Großbritannien, in den Niederlanden, in Österreich und in der Schweiz habe sich die Klin. für den Standort B. entschieden. Der Warenversand aus B. habe aufgrund der Art der beschafften Verpackungsmaschinen auf Warensendungen mit jeweils im Wesentlichen bis zu zwei Produkten beschränkt werden müssen. Entgegen der Annahme des Beklagten habe die Klin. nur die Versandlieferungen im Warenwert von weniger als 50 DM pro Warenlieferung in die Schweiz verlegt, der übrige Versandhandel des Konzerns erfolge weiterhin von H. aus.

Die Klin. beantragt,

unter Änderung des Bescheides des Finanzamts H. vom ...2003 die USt 1998 auf xxxxxx EUR herabzusetzen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Er trägt vor: Die Versendung der Waren von B. aus an die im Bundesgebiet ansässigen Endabnehmer sei nach § 3 Abs. 8 UStG steuerpflichtig. Bei der Gestellung der Sendungen an der Zollgrenze trete die Deutsche Post AG nach außen hin nicht erkennbar als Importeur auf. Die Anmeldung der Waren beim Zollamt X. am Rhein - Autobahn sei weder durch die Deutsche Post AG noch in deren Namen erfolgt. Die zolltechnische Abwicklung sei ausweislich der Zollpapiere im Streitjahr im Namen der SN GmbH durch die F. AG als Subunternehmer der SN GmbH durchgeführt worden. Die Ausfuhrbescheinigungen für die Ausfuhr aus der Schweiz fülle die F. AG aus, die Grenzabfertigung der Lkw-Transporte sei durch die F. AG namens der SN GmbH erfolgt. Bei dieser Transportweise fielen die Personen des Verbringers, der die Waren körperlich in das EG-Zollgebiet bewege (Deutsche Post AG), und des zollrechtlich gestellenden Unternehmens (SN GmbH) auseinander. Während der Beklagte in seiner Klageerwiderung außerdem noch vorgetragen hatte, die Voraussetzungen des Art. 237 Abs. 1 Buchstabe A a 4. Spiegelstrich ZK-DVO lägen nicht vor, weil im Zeitpunkt der Grenzüberschreitung keine hoheitliche Postbeförderung stattgefunden habe, hat er in der mündlichen Verhandlung diese Rechtsauslegung nicht mehr aufrechterhalten. Wie die Klin. vertritt er nunmehr die Auffassung, Postverkehr im Sinne des. Art. 237 ZK-DVO umfasse auch die Postbeförderung durch die Deutsche Post AG aufgrund eines mit dem Einlieferer der Postsendung privatschriftlich abgeschlossenen Beförderungsvertrages. Dennoch sei Art. 237 ZK-DVO im Streitfall nicht anwendbar, weil die Deutsche Post AG gegenüber dem Zollamt X. am Rhein - Autobahn nicht als gestellendes Unternehmen aufgetreten sei. Die Deutsche Post AG sei auch nicht nach § 5 Abs. 2 ZollVG als gesetzlicher Vertreter der Warenempfänger tätig geworden, denn es lägen keine entsprechenden Anmeldungen der Deutschen Post AG im Namen der Warenempfänger vor. Es gebe auch keine rechtsgeschäftliche Bevollmächtigung der Deutschen Post AG durch die Warenempfänger. Auf Grund fehlender rechtsgeschäftlicher Bevollmächtigung der SN GmbH durch die inländischen Warenempfänger sei die Klin. Schuldnerin der EUSt. Durch die Klausel "in Ihrem Namen und für Ihre Rechnung" in den Katalogen des "C." gehe die Verpflichtung zur Gestellung der Ware nicht auf die Empfänger über. Eine Bevollmächtigung liege nicht vor, weil die inländischen Kunden auf Grund der ihnen vorliegenden Unterlagen nicht hätten erkennen können, dass sie von der Schweiz aus beliefert werden würden. Die tatsächliche Durchführung der Versandgeschäfte entspreche nicht der Gefahrtragungsregel in den allgemeinen Geschäftsbedingungen, da das Versandrisiko immer die N. GmbH getragen habe. Die Vertretungsklausel sei auch nicht Vertragsbestandteil des Liefervertrages mit dem Clubmitglied geworden, weil weder in der Beitrittserklärung noch in der Bestellkarte auf die allgemeinen Geschäftsbedingungen für den Versandhandel hingewiesen worden sei. Folglich ergebe sich aus Art. 5 Abs. 4 ZK, dass der Anmelder in eigenem Namen gehandelt habe und somit Zollschuldner und zugleich Schuldner der EUSt sei. Für die Anwendung dieser Vorschrift sei es unerheblich, ob im konkreten Einfuhrfall eine Steuerbefreiung eingreife oder die EUSt-Schuld aus anderen Gründen auf 0 DM festgesetzt werde. Die SN GmbH und infolgedessen die Klin. sei Steuerschuldner im Sinne des § 3 Abs. 8 UStG, weil anderenfalls ein umsatzsteuerlich unbelasteter Letztverbrauch vorliege. Die von der Klin. gewählte Konstruktion sei wegen Verstoßes gegen die Vorschrift des § 42 AO nicht anzuerkennen. Bei einer Konfektionierung der Ware im Inland und bei direktem Vertrieb vom Inland aus wären die Vertriebskosten niedriger als bei Einschaltung des Logistikzentrums in der Schweiz. Der Warenvertrieb über die Schweiz erfolge nur, um Produkte entgegen dem umsatzsteuerlichen Grundprinzip unbelastet von USt an den Endverbraucher liefern zu können. Im Übrigen führe die Anerkennung der Gestaltung der Klin. zu erheblichen Wettbewerbsverzerrungen, weil die Klin. ihre Waren jeweils in Höhe des USt-Satzes billiger als ihre Konkurrenten anbieten könne.

Gründe

Die Klage ist nicht begründet.

Der angefochtene USt-Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klin. nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

Zu Recht hat das FA die Warenlieferungen der N. GmbH an die Warenkäufer, die Clubmitglieder, als im Inland steuerbare und steuerpflichtige Umsätze angesehen.

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unterliegen Lieferungen, die ein Unternehmer gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens im Inland ausführt, der USt. Unstreitig hat die N. GmbH Lieferungen gegen Entgelt ausgeführt, indem sie die Clubmitglieder gegen Zahlung des Kaufpreises und der Kaufpreisnebenkosten (Verpackungskostenanteil) mit Waren beliefert hat. Dieser Leistungsaustausch erfolgte im Rahmen des Unternehmens der Klin., weil die N. GmbH im Streitjahr 1998 (unstreitig) im Sinne des § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen der Klin. eingegliedert war.

Entgegen der Auffassung der Klin. liegt die im Logistikzentrum B. als dem Abgangsort der Warenlieferung an die im Inland ansässigen Warenempfänger begonnene Lieferung nicht gemäß § 3 Abs. 6 Sätze 1 bis 3 UStG in dem Drittlandsgebiet B. (Schweiz). Vielmehr liegt der Lieferort im Inland. Denn die Vorschrift des § 3 Abs. 8 UStG, die als lex spezialis der Regel des § 3 Abs. 6 UStG vorgeht, verlegt den Lieferort in das Inland, wenn die Gegenstände bei einer Beförderungs- oder Versendungslieferung aus dem Drittlandsgebiet ins Inland gelangen und der Lieferer oder sein Beauftragter Schuldner der EUSt ist (vgl. dazu Sölch-Ringleb, UStG, § 3 Rdn. 508; Rau-Dürrwächter, UStG, § 3 Rdn. 3340). Diese Voraussetzungen sind vorliegend erfüllt.

Nach § 3 Abs. 8 UStG in Verbindung mit § 3 Abs. 6 Satz 3 sowie Satz 1 UStG liegt eine Versendungslieferung vor, wenn jemand die Beförderung, d.h. die Fortbewegung des Gegenstandes, durch einen selbständigen Beauftragten ausführen oder besorgen lässt (vgl. Sölch-Ringleb, UStG, § 3 Rdn. 455 und 456). Dabei genügt es für den Anwendungsbereich des § 3 Abs. 8 UStG, dass der Abnehmer vor dem Ende der Warenbewegung aus dem Drittland in das Inland feststeht (vgl. Sölch-Ringleb, UStG, § 3 Rdn. 512; Rau-Dürrwächter, UStG, § 3 Rdn. 3342). Die N. GmbH hat nach diesen Grundsätzen Versendungsleistungen an die Clubmitglieder ausgeführt, in dem sie die Waren (CD's, Musik- und Video-Kassetten, Bücher) durch einen selbständigen Beauftragten, die Deutsche Post AG, vom Drittlandsgebiet B. (Schweiz) aus zu den im Inland, nämlich in Deutschland, ansässigen Warenempfängern transportieren ließ, die bereits bei Beginn des Liefervorganges auf Grund der Anschriftenangabe auf jedem Postpaket feststanden.

§ 3 Abs. 8 UStG setzt weiter voraus, dass der Lieferer oder sein Beauftragter Schuldner der EUSt ist. Schuldner der EUSt ist als Beauftragter der N. GmbH die SN GmbH, deren Handeln der Klin. gemäß § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG zuzurechnen ist und nicht das einzelne Clubmitglied. Wer Schuldner der EUSt im Sinne des § 3 Abs. 8 UStG ist, bestimmt sich gemäß § 13 Abs. 3 UStG in der für das Streitjahr 1998 maßgeblichen Fassung nach den Regelungen des § 21 Abs. 2 UStG. Entgegen der Auffassung der Klin. ist es für die Bestimmung der Person des Schuldners der EUSt ohne Bedeutung, ob für den konkreten Lieferungsvorgang EUSt angefallen ist oder nicht. Denn der Verweis in § 3 Abs. 8 UStG über § 13 Abs. 3 UStG auf § 21 Abs. 2 UStG bewirkt, dass die EUSt zum gleichen Zeitpunkt wie die Zollschuld entsteht oder - wie sich aus § 21 Abs. 5 UStG ergibt - entstehen würde. Die Regelung des § 21 Abs. 2 UStG beantwortet nicht nur die Frage nach dem Zeitpunkt der Entstehung der EUSt-Schuld, sondern legt zusätzlich fest, wer Schuldner der EUSt ist, weil sinngemäß die Vorschriften über die Zölle gelten, so dass Schuldner der EUSt im Sinne des § 3 Abs. 8 UStG der Zollschuldner oder derjenige ist, der Zollschuldner wäre, wenn für die Einfuhr des Gegenstandes eine Zollschuld entstehen würde (vgl. Birkenfeld, Das große USt-Handbuch Band I, § 154; Rdn. 126; Reiß/Kräusel/Langer, UStG, § 13 Rdn. 123; Rau-Dürrwächter, UStG, § 13 a Rdn. 192).

Schuldner der EUSt ist grundsätzlich der Anmelder, weil er nach Art. 201 Abs. 3 Satz 1 ZK Zollschuldner ist. Anmelder im Sinne des Art. 201 Abs. 3 Satz 1 ZK ist gemäß Art. 4 Nr. 18 ZK einerseits derjenige, der die Zollanmeldung in eigenem Namen abgibt, und andererseits im Falle direkter Stellvertretung die Person, in deren Namen die Anmeldung abgegeben wird.

Die SN GmbH wurde zwar nicht auf Grund Anmeldung im eigenen Namen Zollschuldnerin. Laut dem jeden Rollbehälter beigefügten Antragsschreiben der SN GmbH an das Zollamt X. am Rhein-Autobahn erfolgte die Anmeldung ausdrücklich nicht im Namen der SN GmbH, sondern im Namen der jeweiligen Abnehmer der importierten Waren. Die SN GmbH wurde aber auf Grund der Bestimmung des Art. 5 Abs. 4 UA 2 ZK Zollschuldnerin. Nach dieser Vorschrift ist der Anmelder als in eigenem Namen und für eigene Rechnung handelnd anzusehen, wenn er mangels Vertretungsmacht die Zollanmeldung nicht im Namen und für Rechnung der Warenempfänger abgeben konnte (vgl. dazu Witte, ZK, 3. Aufl. 2002, Art. 5 Rdn. 43). Die SN GmbH trat in ihrem Antrag an das Zollamt X. am Rhein - Autobahn zwar hinreichend deutlich als Vertreter für die Warenempfänger auf, in dem sie ausdrücklich auf der Anmeldung vermerkte, dass die Einfuhr im Namen der Warenempfänger erfolgte. Eine direkte Stellvertretung gemäß Art. 5 Abs. 4 UA 1 Satz 1 ZK liegt allerdings nicht bereits dann vor, wenn der Vertreter (lediglich) deutlich macht, dass er nicht für sich, sondern nur für einen Dritten handeln will. Er muss vielmehr klar stellen, für welchen Dritten er auftritt. Eine Vertretung für einen unbenannten Dritten ist unzulässig. Bei Vornahme der Verfahrenshandlung muss der Vertretene fest stehen und identifizierbar sein (vgl. Witte, ZK, Art. 5 Rdn. 5). Die laut Erklärung der SN GmbH jeweils als Vertretene anzusehende Person stand im Zeitpunkt der Verbringung der Waren ins Inland aber fest und konnte eindeutig und ohne großen Aufwand identifiziert werden, obgleich die SN GmbH in ihrer Anmeldung nicht ausdrücklich die Namen der jeweiligen Abnehmer genannt hatte. Denn an Hand der auf jedem Paket aufgeklebten, zugleich auch als Versandanschrift dienenden Rechungsanschrift konnte für jedes der in den Rollbehältern eingelagerten Pakete der Empfänger und damit die laut Zollanmeldung vertretene Person identifiziert werden. Weder die SN GmbH noch die N. GmbH besaßen jedoch die Vertretungsbefugnis zur Abgabe einer Zollanmeldung im Namen der Warenempfänger (Clubmitglieder). Nach Art. 5 Abs. 4 UA 2 ZK muss der im Namen eines Dritten erklärende Vertreter zusätzlich die Vertretungsbefugnis besitzen, die Zollanmeldung für den Vertretenen abgeben zu können. Mangels einer gemeinschaftlichen Regelung durch Aufnahme diesbezüglicher Vorschriften in den ZK bestimmt sich Bestand, Umfang und Erlöschen der Vertretungsmacht nach dem nationalen Recht. Maßgeblich ist das Recht der Zollstelle des Mitgliedsstaates, bei der die Verfahrenshandlung vorzunehmen ist (vgl. Witte, ZK, Art. 5. Rdn. 28). Der Senat konnte keine Gesichtspunkte feststellen, die auf die Existenz einer gesetzlichen Vertretungsmacht der SN GmbH oder der N. GmbH für die jeweiligen Warenkäufer (Clubmitglieder) schließen lassen. Diesbezüglich hat auch die Klin. keine Anhaltspunkte vorgetragen. Die Warenkäufer hatten nicht gemäß § 164 Abs. 1 Bürgerliches Gesetzbuch der SN GmbH bzw. der N. GmbH rechtsgeschäftlich die Befugnis erteilt, in ihrem Namen Zollanmeldungen zur Abfertigung der aus der Schweiz eingeführten Waren in den freien Verkehr abzugeben. Weder in der vorformulierten Beitrittserklärung zum "C." noch in der vorformulierten "Club-Vorteils-Bestellkarte", deren Erklärungsinhalt sich allein an die N. GmbH als Vertragspartner der Clubmitglieder richtete, ist eine ausdrückliche Ermächtigung zur Abgabe von Zollanmeldungen für die von den Clubmitgliedern bestellten Waren enthalten. Die Beitrittserklärung umfasste neben Bestimmungen über den Quartalseinkauf und über die Kündigungsfristen sowie dem ausdrücklichen Hinweis auf H. als Erfüllungsort nur den Vermerk, dass es keine weiteren Vereinbarungen gebe. Die Bestellkarte enthielt neben der Angabe über Art und Menge der bestellten Waren nur den Hinweis zu den Liefermodalitäten, dass für den Fall der Lieferung per Nachnahme zusätzlich zum Rechnungspreis eine Nachnahmegebühr zu entrichten war. Beide Urkunden enthielten aber weder einen Hinweis auf den Abgangsort der Warenlieferung, geschweige denn darauf, dass dieser für einen Teil der Warenlieferungen im Drittstaat Schweiz lag, und schon gar nicht, dass die Belieferung des Käufers von der Schweiz aus möglicherweise zu dessen Lasten eine Zoll- bzw. eine EUSt-Schuld auslöste. Im Gegenteil konnte der im Inland ansässige Besteller auf Grund der Angabe des im Inland gelegenen Erfüllungsortes des Versandkaufvertrages "H." und angesichts des Hinweises auf die Erhebung einer Nachnahmegebühr von 6,50 DM für jede Warenlieferung im Umkehrschluss annehmen, dass er mit der Bestellung bei der im Inland ansässigen N. GmbH im Falle einer Belieferung mit Ware an seine Wohnungsanschrift außer dem Kaufpreis und der Nachnahmegebühr keine weiteren, von ihm zu erfüllenden Zahlungspflichten begründete.

Ohne Erfolg beruft sich die Klin. darauf, die Clubmitglieder hätten durch Aufgabe von Bestellungen zu den in den Katalogen des "C." aufgeführten "Lieferbedingungen bei Versandbestellungen" der N. GmbH eine rechtsgeschäftliche Vertretungsbefugnis zur Abgabe einer Zollanmeldung im Namen der Warenbesteller erteilt. Die in den Katalogen abgedruckten "Lieferbedingungen bei Versandbestellungen" sind nicht Inhalt des zwischen dem kaufenden Clubmitglied und der N. GmbH abgeschlossenen Vertrages über den Versandkauf der im Katalog angebotenen Waren geworden, § 2 Abs. 1 AGBG. Nach dieser Vorschrift werden allgemeine Geschäftsbedingungen - hier die in den Katalogen abgedruckten Lieferbedingungen bei Versandbestellungen - nur dann Bestandteil des Vertrages, wenn der Verwender der allgemeinen Geschäftsbedingungen, hier die N. GmbH, bei Vertragsabschluss die andere Vertragspartei ausdrücklich oder bei Erfüllung weiterer Vorraussetzungen durch einen Aushang am Ort des Vertragsabschlusses auf die allgemeinen Geschäftsbedingungen hinweist. Beide Alternativen sind nicht erfüllt. Nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 1. Alt. AGBG darf für den Vertragspartner kein Zweifel darüber bestehen, dass der Verwender nur unter Zugrundelegung seiner AGB zum Vertragsabschluss bereit ist. Zwar ist nicht eine bestimmte Form des Hinweises vorgeschrieben. Notwendig ist jedoch ein ausdrücklicher, klarer und unmissverständlicher Hinweis, der auch bei flüchtiger Betrachtungsweise von einem Durchschnittskunden nicht zu übersehen ist und der auf bestimmte AGB Bezug nehmen muss (vgl. dazu Münchener Kommentar zum BGB, § 2 AGBG Rdn. 8, 9; Palandt, Kommentar zum BGB, 61. Aufl. 2002, § 2 AGBG, Rdn. 4; Erman, Kommentar zum BGB, 10. Aufl. 2000, § 2 AGBG, Rdn. 4). Ein solcher klarer und ausdrücklicher Hinweis ist insbesondere dann erforderlich, wenn die AGB nicht im Vertragstext selbst enthalten sind, sondern einen äußerlich gesonderten Bestandteil des Vertrages im Sinne des § 1 Abs. 1 Satz 2 AGB bilden (vgl. Münchener Kommentar, a.a.O., § 2 AGBG, Rdn. 9). Weder die Beitrittserklärung noch die jeweilige Bestellkarte enthielten einen (ausdrücklichen) Hinweis auf die in den Katalogen abgedruckten AGB. Im Gegenteil vermittelte der mittels Fettdruck optisch besonders gestaltete Hinweis "Weitere Vereinbarungen gibt es nicht" in der Beitrittskarte dem zu werbenden Neukunden (Clubmitglied) den Eindruck, dass über die Bestimmungen auf der Bestellkarte hinaus keine weiteren Vereinbarungen wie insbesondere die vom "C." aufgestellten AGB Inhalt seiner Rechtsbeziehung zu der N. GmbH werden sollten. Auch die Voraussetzungen des § 2 Satz 1 Nr. 1 2. Alt. AGBG sind nicht erfüllt. Der Senat konnte nicht feststellen, dass die N. GmbH durch einen deutlich sichtbaren Aushang jeweils am Ort des Vertragsabschlusses mit dem einzelnen Clubmitglied auf die von ihr für Versandhandelsgeschäfte verwendeten AGB hingewiesen hat. Sollte die Klausel "in Ihrem Namen und für Ihre Rechnung" eine rechtsgeschäftlich erteilte Vertretungsbefugnis zur Zollanmeldung im Namen des Abnehmers (Clubmitgliedes) beinhalten, ist sie darüber hinaus als Überraschungsklausel im Sinne des § 3 AGBG mit der Folge zu qualifizieren, dass sie nicht Bestandteil der Vereinbarung zwischen der N. GmbH und dem Clubmitglied geworden ist. Eine überraschende Klausel im Sinne des § 3 AGBG liegt vor, wenn die Regelung einen so ungewöhnlichen Inhalt hat, dass der Vertragspartner mit einer solchen Klausel nicht rechnen musste. Das Merkmal der Ungewöhnlichkeit ist objektiv zu verstehen. Ob es vorliegt, ist nach den Gesamtumständen zu beurteilen, d.h. die Regelung muss deutlich von den Erwartungen des Vertragspartners abweichen. Die Ungewöhnlichkeit kann sich aus dem Vertragstyp, einem Widerspruch zum Verlauf der Vertragsverhandlungen, den Erläuterungen und Hinweisen des Verwenders in der Werbung ergeben (vgl. Palandt, a.a.O. § 3 AGBG, Rdn 2; Erman, a.a.O., § 3 AGBG, Rdn. 6). Für den Kunden des "C. ", den Warenkäufer, war es ungewöhnlich, dass er im Rahmen des Vertragsabschlusses seinem Vertragspartner, der N. GmbH bzw. der SN GmbH, rechtsgeschäftlich die Befugnis erteilte, in seinem Namen eine Zollanmeldung abzugeben und auf Grund dieser Bevollmächtigung Schuldner der EUSt zu werden, wenn etwa die Voraussetzungen für eine Befreiung von einer EUSt-Schuld nicht vorlagen oder wenn die Zollverwaltung fälschlicherweise trotz eines einschlägigen Befreiungstatbestandes eine EUSt-Schuld festsetzte. Angesichts des auch als Werbung auf der Beitrittserklärung gedachten Hinweises "Weitere Vereinbarungen gibt es nicht" und des in der Beitrittserklärung, in der Bestellkarte bzw. in den Katalogen fehlenden Hinweises, dass die bestellten Waren zumindest teilweise aus einem nicht zur Europäischen Gemeinschaft gehörenden Drittland geliefert werden sollten, durfte der Käufer davon ausgehen, dass die an seine Wohnungsanschrift gelieferten Waren im Inland lagerten und vom Inland aus an ihn abgesandt wurden. Die Vertragsklausel ist im Sinne des § 3 AGBG als überraschend anzusehen. Überraschend ist eine AGB-Regelung, wenn der Vertragspartner nach den Umständen mit dem ungewöhnlichen Regelungsgehalt vernünftigerweise nicht zu rechnen braucht. Der das Einbeziehungsverbot rechtfertigende unzulässige Überraschungseffekt besteht darin, dass dem Vertragspartner eine Zustimmung zu einer Regelung "untergeschoben" wird, deren Tragweite er nicht erkennen kann (vgl. Palandt, a.a.O. § 3 AGBG, Rdn. 3; Erman, a.a.O, § 3 AGBG, Rdn. 7). Diese Situation läge hier aber vor. Der Kunde der N. GmbH ging mangels eines Hinweises in den ihm zur Verfügung stehenden Unterlagen (Beitrittserklärung, Bestellkarte, Katalogen) nicht davon aus, dass er aus der Schweiz beliefert wurde. Aus dem Umstand, dass er die Reklamationen an den inländischen Geschäftssitz der N. GmbH in H. richten musste, konnte er im Gegenteil schließen, dass der Vertrag mit dem Lieferanten ausschließlich im Inland abgewickelt wurde. Auf Grund der lieferantenseitig in die Geschäftsbeziehungen zu den Clubmitgliedern eingeführten Unterlagen war dem Kunden auch nicht klar, dass er bei einer Belieferung aus der Schweiz zu der Kaufpreiszahlungspflicht und eventuell der Transportgefahr zusätzlich anstelle des Lieferanten das Risiko übernahm, Zoll und EUSt für die Warenlieferung entrichten zu müssen. Im Gegenteil definierten die Warenanbieter in den Katalogen ausdrücklich, dass für die bestellte Ware neben dem Kaufpreis nur ein Versandkostenanteil zu entrichten war und dass sich die Zusatzkosten allein aus dem Portoentgelt und den Verpackungskosten zusammensetzten. In der Aufstellung wurden keine Zoll- und EUSt-Abgaben erwähnt, woraus der Kunde schließen musste, dass ihn dieses Kostenrisiko nicht traf. Schließlich ist die Klausel wegen Verstoßes gegen das Transparenzgebot im Sinne des § 9 AGBG zumindest insofern nicht Vertragsbestandteil geworden, als dass sie eine Vollmachtserteilung an die N. GmbH zur Abgabe der Zollanmeldung beinhaltete. Nach § 9 AGBG ist eine AGB-Klausel unwirksam, wenn mit ihrer Benutzung der Verwender das Transparenzgebot verletzt, nämlich dem Kunden nicht hinreichend deutlich erkennbar gemacht hat, welches die für ihn nachteiligen Auswirkungen der Klausel sind (vgl. Münchener Kommentar a.a.O., § 9 AGBG, Rdn.28). Die Klausel macht nicht ansatzweise kenntlich, dass mit ihr das Risiko der Schuldnerschaft für die eventuell bei einer Belieferung aus der Schweiz anfallende EUSt auf den Warenempfänger überwälzt werden soll. Soweit die Klin. die Überwälzung des Zoll- und des EUSt-Risikos auf die Erwerber mit dem Hinweis rechtfertigt, dass sich diese Risiken praktisch nicht realisierten, weil der Warenwert jeder Sendung 50 DM nicht übersteige und somit die jeweilige Lieferung Zoll-frei und EUSt-frei ins Inland eingeführt werden könne und eingeführt worden sei, verkennt sie, dass allein schon die Überwälzung dieses Risiko eine Benachteiligung des Käufers darstellt, die nur unter den vorgenannten Voraussetzungen zulässig ist.

Ob die Grundsätze des deutschen Rechts über eine Zurechnung des Handelns des Vertreters beim Vertretenen nach den Grundsätzen der Duldungs- bzw. Anscheinsvollmacht auch auf die Stellung eines Zollantrages auf Abfertigung zum freien Verkehr anwendbar sind, lässt der Senat offen. Zum dem ZK vorangegangenen Recht hat der BFH diese Frage verneint (vgl. BFH in BFH/NV 1988, 746). Selbst wenn nach dem ZK nach diesen Grundsätzen eine entsprechende Zurechnung der Zollanmeldung möglich sein sollte, konnte die SN GmbH nicht im Namen der Erwerber handeln. Mangels eines entsprechenden Hinweises wussten die Clubmitglieder nichts davon, dass sie zumindest teilweise aus der Schweiz beliefert wurden, und haben somit das Handeln der SN GmbH gegenüber den deutschen Zollbehörden, nämlich in Namen der Warenempfänger einen Antrag auf Abfertigung der von ihnen bestellten Waren zu stellen, nicht wissentlich geduldet. Dem jeweiligen Clubmitglied kann auch nicht im Sinne der Grundsätze über die Anscheinsvollmacht der Vorwurf gemacht werden, es hätte das Vertreterhandeln der SN GmbH kennen müssen. Im Zeitpunkt der erstmaligen Bestellung konnte und musste der Kunde nicht damit rechnen, dass es sich um eine Einfuhrlieferung aus der Schweiz handelte, weil die Bestellunterlagen keinen diesbezüglichen Hinweis enthielten. Mangels eines eindeutigen Hinweises im Falle einer früheren Belieferung konnte das Clubmitglied auch bei späteren Lieferungen nicht aus dem Vorbezug ableiten, dass die Nachfolgelieferung von der Schweiz aus abgabenrechtlich im Namen und für Rechnung des Kunden erfolgen sollte. Im Gegenteil konnte der Kunde aus dem Vermerk auf dem Versandschriftenaufkleber "SN GmbH, CD's H. /D... p. Adr. T. - AG N." eher umgekehrt schließen, dass die Warenverkäuferin bzw. -absenderin eine eventuell anfallende Belastung mit EUSt trug, wenn diese das Clubmitglied nicht durch eine ausdrückliche Überwälzungsklausel auf der Beitritts- oder Bestellkarte auf dessen Schuldnerschaft für eine eventuell festzusetzende EUSt-Schuld hingewiesen hatte, was jedoch nicht der Fall war.

Entgegen der Meinung der Klin. sind die Käufer nicht deshalb Schuldner der EUSt geworden, weil sie mittels Postpaket aus der Schweiz beliefert worden sind.

Zwar gilt nach Art. 61 ZK in Verbindung mit Art. 237 Abs. 2 1. Alt. ZK-DVO als Anmelder und gegebenenfalls als Zollschuldner der Empfänger anderer Postsendungen im Sinne des Art. 237 Abs. 1 Buchstabe A a 4. Spiegelstrich ZK-DVO. Entgegen der noch in der Klageerwiderung vom Beklagten vertretenen Auffassung umfasst der mit dem Begriff "andere Postsendung" privilegierte Postverkehr im Sinne des Art. 237 Abs. 1 ZK-DVO zumindest die Warenbeförderung durch die Deutsche Post AG oder die Deutsche Post Express GmbH (vgl. Witte, ZK, Art. 61 Rdn. 41; vgl. auch Rau-Dürrwächter, UStG, § 5 Rdn. 94, 95; Sölch-Ringleb, USt, § 5 Rdn. 41; Hartmann-Metzenmacher, UStG, § 5 Rdn. 74, 75). In Übereinstimmung mit dem FG Düsseldorf in seinem Urteil vom 10.12.1999 (4 K 2057/96 VTa, EU in ZfZ 2000, 166) geht der Senat davon aus, dass das auf Grund eines zwischen dem Paketabsender, dem Urheber der Postsendung (vgl. dazu die Definition des Absenders der Postsendung in Art. 2 Satz 1 Nr. 16 der Postdienste-Richtlinie), und der Deutschen Post AG abgeschlossenen privatrechtlichen Beförderungsvertrages von der Deutschen Post AG beförderten Pakets bei Erfüllung der übrigen Voraussetzungen eine andere Postsendung im Sinne des Art. 237 ZK-DVO darstellt. Art. 237 ZK-DVO umfasst nicht nur hoheitliche Beförderungsleistungen der Deutschen Post AG im Sinne des § 33 PostG vom 22.12.1997 (BGBl 1997 I, 3294). Zumindest für die Frage der Form der Zollanmeldung zur Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr kann deshalb auch dahinstehen, ob die Deutsche Post AG mit ihrer Beförderungsleistung ab B. gegen ein möglicherweise im Streitjahr noch bestehendes Paketbeförderungsmonopol der Schweizer Post verstoßen hat.

Nach Art. 237 Abs. 1 Buchstabe A a 4. Spiegelstrich müssen die anderen Postsendungen im Sinne der Durchführungsvorschriften zu Art. 38 Abs. 4 ZK von der Verpflichtung des Beförderns freigestellt sein. Nach Art. 38 Abs. 4 ZK kann einzelstaatliches Recht im Sinne des Art. 4 Nr. 23 ZK vorsehen, dass im Postverkehr in das Gemeinschaftsgebiet verbrachte Waren von der Verpflichtung gemäß Art. 38 Abs. 1 ZK zur Beförderung zu der von den Zollbehörden bezeichneten Zollstelle und der daran in Art. 40 ZK anknüpfenden Pflicht zu deren Gestellung befreit sind. Die nach Maßgabe dieser Vorschriften von der formellen zollamtlichen Erfassung ausgenommenen Waren gelten nach Art. 234 Abs. 1 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 233 Abs. 1 Buchstabe b ZK-DVO als durch einfaches Überschreiten der Grenze des Zollgebiets der Gemeinschaft, vorliegend der Steuergrenze der Bundesrepublik Deutschland, als gestellt. Dabei enthält Art. 237 Abs. 1 Buchstabe A ZK-DVO besondere Bestimmungen hinsichtlich der Anmeldung von Waren, die im Postverkehr befördert werden. Nach Art. 237 Abs. 1 Buchstabe A a 4. Spiegelstrich ZK-DVO gelten andere Postsendungen, die im Sinne der Durchführungsvorschriften zur Art. 38 Abs. 4 ZK von der Verpflichtung des Beförderns freigestellt sind, im Zeitpunkt des Beförderns als angemeldet zur Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr. Im Sinne von Art. 237 Abs.1 ZK-DVO gelten nach Art. 237 Abs. 3 Satz 1 a ZK-DVO abgabefreie Waren als nach Maßgabe des ZK gestellt, die Zollanmeldung als angenommen sowie die Waren als überlassen bei der Einfuhr, wenn die Waren dem Empfänger ausgehändigt werden. In Ausnutzung der in Art. 38 Abs. 4 ZK den Mitgliedsstaaten eingeräumten Befreiungskompetenz ist die einzelstaatliche Bestimmung des § 5 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe b aa ZollVO auf der Grundlage des § 2 Abs. 6 des ZollVG erlassen worden. Gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe a bb ZollVO in Verbindung mit Art. 38 Abs. 4 ZK sind Postpakete von der Beförderungspflicht des Art. 38 Abs. 1 Buchstabe a ZK und der daran anknüpfenden Gestellungspflicht im Sinne des Art. 40 ZK befreit, wenn es sich um Sendungen mit Waren handelt, die nicht mehr als 50 DM wert sind, und es sich bei den Sendungen nicht um Alkohol, alkoholische Getränke, Tabakwaren, Röstkaffee oder löslichem Kaffee handelt (vgl. dazu FG Düsseldorf, Urteil vom 10.12.1999 a.a.O.; Witte, ZK, Art. 61 Rdn. 64). Frei von den Einfuhrabgaben im Sinne des Art. 237 ZK-DVO in Verbindung mit Art. 4 Nr. 10 ZK ist die Einfuhr von Gegenständen, die nach der ZollBV zollfrei eingeführt werden können. Die gesetzliche Definition des Art. 4 Nr. 10 ZK der Einfuhrabgabe umfasst nur die Zölle und Abgaben gleicher Wirkung sowie die Agrarabgaben bei der Einfuhr ins innergemeinschaftliche Zollgebiet, rechnet aber nicht die EUSt zu den Abgaben im Sinne des ZK (vgl. dazu Witte, ZK, Art. 3 Rdn. 2 Stichwort "Einfuhrabgaben"; Sölch-Ringleb, UStG, § 5 Rdn. 27). Die zugehörigen materiellen Zollbefreiungstatbestände sind in der ZollBV niedergelegt (vgl. Witte, ZK, Anh. 1 Rdn. 1). Nach der im Streitjahr geltenden Fassung der Art. 27 und 28 ZollBV sind befreit von den Eingangsabgaben Sendungen von Waren mit einem geringen Wert, die mit Ausnahme von alkoholischen Erzeugnissen, Parfüm, Toilettewasser, Tabak und Tabakwaren unmittelbar aus einem Drittland an einen Empfänger in der Gemeinschaft gesandt werden. Als Waren mit geringem Wert gelten Waren, deren Gesamtwert im Streitjahr je Sendung 50 DM nicht überstieg. Für die Ermittlung des Grenzbetrages im Sinne der Art. 27, 28 ZollBV ist es unerheblich und führt nicht zum Ausschluss der Abgabenfreiheit, dass mehrere Sendungen desselben Absenders an denselben Empfänger gehen. Sendungen, die nach Art. 27 und 28 ZollBV zollfrei eingeführt werden können, sind nach § 1 Abs. 1 EUStBV, die auf der Rechtsgrundlage des § 5 Abs. 2 UStG beruht, und zwar in sinngemäßer Anwendung der Art. 2 bis 145 ZollBV mit Ausnahme bestimmter, in der ZollBV genannter Vorschriften und unter zusätzlicher Berücksichtigung der Abweichungen, die sich aus den §§ 2 bis 10 der EUStBV ergeben, von der EUSt befreit. Die Befreiung von der EUSt greift nach diesen Vorschriften selbst dann ein, wenn Waren mit geringem Wert in Sammelsendungen eingeführt werden, sofern die Waren einzeln verpackt und an die einzelnen Empfänger adressiert sind, und wenn es sich um eine Sendung handelt, die durch die Post oder durch einen anderen Paketdienst oder durch die Bahn befördert wird. Für die Befreiung kommt es nicht darauf an, ob die Einfuhr kommerziellen Charakter hat oder nicht. Im Gegensatz zur EUSt-Befreiung nach der Kleinsendungs-Verordnung gilt die EUSt-Befreiung nach der EUStBV auch für gewerbliche Einfuhren (vgl. Rau-Dürrwächter, UStG, § 5 Rdn. 94, 95; Sölch-Ringleb, UStG, § 5 Rdn. 41; Hartmann-Metzenmacher, UStG, § 5 Rdn. 74, 75; Keller-Bustorff, UStG, § 5 Rdn. 49; Plückebaum-Malitzky, UStG, § 5 Rdn. 69). Im Streitfall sind die Voraussetzungen im Sinne des § 5 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe a bb ZollVO und im Sinne der Art. 27 und 28 ZollBV sowie des § 1 EUStBV erfüllt. Aus B. wurden Sammelsendungen ins Inland befördert, die mangels entgegenstehender Anhaltspunkte jeweils in einzelnen Postpakete verpackt und an die jeweiligen Empfänger adressiert waren. Die Sendungen wurden durch die Deutsche Post AG befördert und laut Schreiben der SN GmbH zur Abfertigung zum freien Verkehr im Namen der Empfänger angemeldet und durch das Zollamt X. am Rhein-Autobahn zum freien Verkehr abgefertigt. Bei den an die Clubmitglieder versendeten Produkten handelte es sich nicht um Waren im Sinne der §§ 2 bis 10 der EUStBV. Dennoch kann sich die Klin. nicht auf die Abfertigungsfiktion des Art. 237 ZK-DVO berufen. Denn die Anwendung dieser Vorschrift ist nach Art. 238 ZK-DVO 2. Spiegelstrich ausgeschlossen für Postsendungen (Briefe und Postpakete), die zu kommerziellen Zwecken bestimmte Waren enthalten, die Teil einer regelmäßigen Serie gleichartiger Vorgänge sind. Art. 238 2. Spiegelstrich ZK-DVO entspricht der Regelung in Art. 225 Buchstabe b 2. Spiegelstrich ZK-DVO. Zweck der letzteren Bestimmung zur Beschränkung der Befugnis zur mündlichen Abgabe einer Zollanmeldung zur Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr ist es, dass größere kommerzielle Warensendungen nicht "kleingearbeitet" werden, um in den Genuss der Erleichterungen einer mündlichen Anmeldung zu kommen (vgl. Witte, ZK, Art. 61 Rdn. 26). Die Vorschrift des Art. 238 2. Spiegelstrich ZK-DVO verfolgt nach Auffassung des Senats eine vergleichbare Zielsetzung. Auch sie will verhindern, dass durch Aufspaltung der durch einen gewerblichen Lieferanten bewirkte Masseneinfuhren in Kleinlieferungen die Privilegien des Art. 237 ZK-DVO in Anspruch genommen werden können und anstelle des Anmelders oder anstelle der vom Anmelder im Sinne des Art. 201 ZK vertretenen Person der Empfänger der Ware Zollschuldner und damit Schuldner der EUSt wird. Die von der Deutschen Post AG an die Clubmitglieder beförderten Sendungen enthielten kommerzielle Waren im Sinne des Art. 238 ZK-DVO. Es handelte sich um Waren, deren Einfuhr nicht gelegentlich, sondern regelmäßig täglich und aus der Sicht des Versenders SN GmbH aus geschäftlichen Gründen erfolgte (vgl. dazu Art. 45 Abs. 2 Buchstabe b ZollBV sowie Witte, ZK, Anhang 1 Rdn. 66). Die täglich ab B. ausgeführten Warenversendungen waren Teil einer regelmäßigen Serie gleichartiger Vorgänge. Täglich holte die Deutsche Post AG gleichartige Warensendungen der SN GmbH, die jeweils maximal nur zwei Titel umfassten, in B. ab und verbrachte sie ins Inland zur Weiterleitung an die Besteller dieser Waren.

Schließlich ergibt sich die Schuldnerschaft der Clubmitglieder für die EUSt nicht - wie die Klin. meint - aus dem Umstand, dass die Deutsche Post AG für die aus der Schweiz importierten Waren eine Zollanmeldung für die Warenempfänger abgegeben habe. Nach § 5 Abs. 2 ZollVG ist die Deutsche Post AG zwar berechtigt, für ins Inland verbrachte Waren mit Wirkung für den Warenempfänger eine Zollanmeldung abzugeben. Die gesetzliche Vertretungsbefugnis aus § 5 Abs. 2 ZollVG bezieht sich aber nur auf den innergemeinschaftlichen Postverkehr. Postalische Drittlandseinfuhren unterliegen den Regeln der Art. 38 ff ZK (vgl. Witte, ZK, Art. 38 Rdn. 11). Im Streitfall handelte es sich nicht um Beförderungen im innergemeinschaftlichen Postverkehr, sondern um postalische Drittlandseinfuhren, indem die Deutsche Post AG die Waren aus dem Drittlandsstaat Schweiz in das innergemeinschaftliche Zollgebiet durch Überschreiten der Zollgrenze zur Bundesrepublik Deutschland verbrachte. Zudem hat die Klin. nicht dargetan, dass die Deutsche Post AG für den jeweiligen Warenempfänger, das Clubmitglied, eine Zollanmeldung abgegeben hat. Schriftliche Zollanmeldungen durch die Deutsche Post AG für die Clubmitglieder sind nicht feststellbar. Die Klin. hat nur auf ein sogenanntes "Abstimmungsschreiben" der Deutschen Post AG vom ...1998 an das Zollamt X. am Rhein - Autobahn verwiesen, in dem die Deutsche Post AG ausdrücklich darauf hinweist, dass mit jeder Warensendung ein formlos gestalteter Antrag auf Freischreibung unter ausdrücklicher Benennung der antragstellenden Firma eingereicht werden solle. Nachdem sich die Deutsche Post AG weder in diesem Schreiben noch an anderer Stelle gegenüber dem Zollamt X. am Rhein - Autobahn als Zollanmelder für die von B. aus eingeführten Waren bezeichnete, folgt hieraus im Umkehrschluss, dass die Deutsche Post AG mit ihrem Schreiben vom ...1998 keinen Sammelantrag auf Freischreibung von Kleinsendungen abgegeben hat. Auch eine schriftliche Zollanmeldung durch die Deutsche Post AG im Sinne des Art. 61 in Verbindung mit Art. 62 ZK mittels Einheitspapiers (vgl. dazu Witte, ZK, Art. 61 Rdn. 1) ist ebenso wenig feststellbar wie eine Anmeldung durch die Deutschen Post AG mit Mitteln der Datenverarbeitung. Soweit die Klin. darauf hingewiesen hat, die Deutsche Post AG habe nach Art. 225 ZK-DVO für die Erwerber eine mündliche Zollanmeldung abgegeben, so führt dies in ihrem Sinne nicht weiter. Nach Art. 225 Buchstabe b 2. und 3. Spiegelstrich ZK-DVO können unter Erfüllung weiterer Voraussetzungen Zollanmeldungen zur Überführung von Waren in den zollrechtlich freien Verkehr für Waren für kommerzielle Zwecke nur dann abgegeben werden, wenn die Sendung nicht Teil einer regelmäßigen Serie gleichartiger Sendungen ist und wenn die Waren nicht von einem unabhängigen Beförderer als Teil eines größeren kommerziellen Beförderungsvorgangs befördert werden. Beide Voraussetzungen sind nicht erfüllt. Die Warensendungen von B. ins Inland erfolgten im Rahmen eines täglich gleichmäßigen Vorgangs, denn täglich holte die Deutsche Post AG von B. die fakturierten Waren in eigenen Rollbehältern ab und verbrachte sie über die Grenze. Jede einzelne Warenbeförderung war Teil eines täglich viele Einzelsendungen umfassenden Importvorgangs.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen, § 115 FGO.

Ende der Entscheidung