Cookie Consent by FreePrivacyPolicy.com

Judicialis Rechtsprechung

Mit der integrierten Volltextsuche, die vom Suchmaschinenhersteller "Google" zur Verfügung gestellt wird, lassen sich alle Entscheidungen durchsuchen. Dabei können Sie Sonderzeichen und spezielle Wörter verwenden, um genauere Suchergebnisse zu erhalten:

Zurück

Beginn der Entscheidung

Gericht: Finanzgericht Nürnberg
Urteil verkündet am 09.12.2004
Aktenzeichen: IV 372/2003
Rechtsgebiete: BewG, AO, FGO


Vorschriften:

FGO § 40 Abs. 2
FGO § 110 Abs. 1 Nr. 1
AO § 174 Abs. 1 S. 1 Nr. 1
AO § 181 Abs. 1 S. 1
BewG § 19 Abs. 3
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Tatbestand

Die A GmbH (GmbH) mit Sitz im Inland betreibt ihre Geschäfte ausschließlich im Rahmen von Zweigniederlassungen in den USA. Gesellschafter der GmbH waren zum Stichtag die Kläger zu 1-8. Diese beteiligten sich mit unterschiedlich hohen Einlagen als atypisch stille Gesellschafter an der GmbH. Neben diesen ist auch die B-KG, die Klägerin zu 10 (KG), als atypisch stille Gesellschafterin an der GmbH beteiligt. Gesellschafter der KG waren die Kläger zu 1-8.

Die Kläger zu 1-8 gewährten der GmbH seit Jahren verschiedene verzinsliche Darlehen, die für die Zweigniederlassungen in den USA bestimmt waren. Die Darlehen und die Zinsverpflichtungen gegenüber den Klägern zu 1-8 wurden in den Bilanzen der in den USA gelegenen Betriebsstätten als Schuldposten behandelt. Zum 01.01.1990 beliefen sich die Darlehen und Zinsverpflichtungen zusammen auf 152 DM. Diese Feststellungen wurden im Rahmen einer bei der atypisch stillen Gesellschaft vom 03.11.1992 bis 25.11.1998 durchgeführten Betriebsprüfung getroffen. Entsprechend den Feststellungen der Betriebsprüfung stellte das Finanzamt mit (maschinell erstelltem) Bescheid vom 29.06.1998 den Einheitswert des Betriebsvermögens auf den 01.01.1990 für die atypisch stille Gesellschaft für Zwecke der Gewerbesteuer auf 0 DM und im Übrigen auf 152 DM fest. Den Einheitswert teilte es wie folgt ausschließlich auf die Kläger zu 1-8 auf:

 Anteil DM
Kl 1 Kl 3 Kl 2 Kl 5 Kl 4 Kl 6 Kl 8 Kl 719 25 19 25 19 19 12 12

Das Finanzamt gab diesen Bescheid den Klägern 1-8 bekannt, jedoch nicht der GmbH und der KG.

Den dagegen von den Klägern von 1-8 eingelegten Einspruch wies das Finanzamt mit Entscheidung vom 16.10.1998 als unbegründet zurück. Die Kläger zu 1-8 erhoben dagegen wegen der Höhe des festgestellten Einheitswerts Klage. Das Gericht lud die GmbH und die KG zu dem unter Aktenzeichen IV 350/98 geführten Klageverfahren notwendig bei. Das Finanzamt gab daraufhin am 04.04.2000 der GmbH und der KG den Einheitswertbescheid vom 29.06.1998 in einer unter Verwendung eines Formulars erstellten Form bekannt und erneut am 20.04.2000, wobei es bei der Aufteilung des Einheitswerts in der Ausfertigung vom 20.04.2000 die Anteile der GmbH und der KG erstmals jeweils mit 0 DM eigens anführte. Zudem erhielten die GmbH und die KG je einen Abdruck der Einspruchsentscheidung vom 16.10.1998. Der Prozessbevollmächtigte StB X legte am 08.05.2000 namens aller Feststellungsbeteiligten gegen den Bescheid vom 20.04.2000 Einspruch ein und beantragte zugleich, diesen Bescheid gemäß § 68 FGO a.F. zum Gegenstand des Klageverfahrens IV 350/98 zu machen. Er machte geltend, dass mit dem Einspruch die Aufteilung und Zurechnung der wirtschaftlichen Einheit angefochten sei und bei der Aufteilung die Darlehensschuld der Gesellschaft zu berücksichtigen sei, so dass sich jeweils ein Wert von 0 DM ergebe.

Mit Urteil IV 350/98 vom 04.05.2000 hob der Senat die Einspruchsentscheidung vom 16.10.1998 hinsichtlich der Wertfeststellungen zum 01.01.1989 und 01.01.1990 auf, stellte in Änderung des Bescheids vom 29.06.1998 den Einheitswert für das dem gewerblichen Betrieb dienende Vermögen zum 01.01.1989 auf 0 DM fest und hob den Wertfortschreibungsbescheid auf den 01.01.1990 vom 29.06.1998 auf. Er führte dabei aus, dass Gegenstand des Klageverfahrens nur der angefochtene Feststellungsbescheid über die Höhe des Einheitswerts des gewerblichen Betriebs sei, nicht dagegen die Aufteilung des Einheitswerts, da diese nicht mit der Klage angefochten worden sei. Der angefochtene Einheitswertbescheid vom 29.06.1998 sei nicht am 04. bzw. 20.04.2000 geändert worden, so dass insoweit weder der Einspruch noch ein Antrag nach § 68 FGO a.F. zulässig gewesen sei. Weiter führte der Senat aus, dass das Finanzamt zu Recht für das inländische Betriebsvermögen der GmbH und atypisch stillen Gesellschaft einen Einheitswert des Betriebsvermögens festgestellt und dabei die als Sonderbetriebsvermögen zu beurteilenden Darlehens- und Zinsforderungen erfasst habe. Diese seien nicht im Sinne des DBA-USA 1954/1965 von der deutschen Besteuerung ausgenommen. Zum 01.01.1990 seien aber auch die entsprechenden Darlehens- und Zinsverbindlichkeiten der GmbH gemäß § 97 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 BewG in der zu diesem Stichtag geltenden Fassung als abziehbare Schulden zu berücksichtigen, so dass sich ein Einheitswert von 0 DM ergebe. Das Urteil, gegen das wegen des streitigen Stichtags eine Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision nicht eingelegt wurde, ist rechtskräftig. Wegen der Einzelheiten wird auf das Urteil verwiesen.

Mit an die GmbH und atypisch stille Gesellschaft gerichtetem und dem Kläger Kl 3 bekannt gegebenen, nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO geändertem Bescheid vom 06.09.2001, der nach den Erläuterungen die Zurechnung des Einheitswerts betrifft, teilte das Finanzamt den Einheitswert von 0 DM wie folgt auf die Kläger auf:

Kl 1 Kl 3 Kl 2 Kl 5 Kl 4 Kl 6 Kl 8 Kl 7 GmbH KG|19 DM 25 DM 19 DM 25 DM 19 DM 19 DM 12 DM 12 DM -152 DM 0 DM

Der Prozessbevollmächtigte StB X erhob auch gegen diesen Bescheid Einspruch und wandte sich gegen die Aufteilung des Vermögens im Bescheid vom 06.09.2001.

Mit allen Klägern bekannt gegebener Entscheidung vom 02.10.2003 verwarf das Finanzamt die Einsprüche gegen den Bescheid vom 20.04.2000 als unzulässig. Dagegen wurde von den Klägern Klage eingelegt, die unter dem Aktenzeichen IV 330/2003 geführt wird. Die der GmbH und der KG gegenüber ergangenen Einspruchsentscheidungen vom 02.10.2003 hat das Finanzamt inzwischen wieder aufgehoben. Den gegen den Bescheid vom 06.09.2001 eingelegten Einspruch verwarf das Finanzamt mit weiterer Einspruchsentscheidung vom 03.11.2003 als unzulässig. Es führte dazu aus, dass über die Artfeststellung im Bescheid vom 29.06.1998 bestandskräftig entschieden worden sei, eine Wertfeststellung am 06.09.2001 nicht ergangen sei und den Klägern zu 1-8 im Bescheid vom 06.09.2001 kein höherer Einheitswertanteil als zuvor zugerechnet worden sei und der GmbH mit ./.152 DM ein negativer Wert, so dass eine Änderung zu ihren Ungunsten nicht vorliege. Im Übrigen wäre der Einspruch auch unbegründet.

Mit den vom Prozessbevollmächtigten StB X erhobenen Klagen wird zunächst beantragt, das Verfahren bis zur rechtskräftigen Entscheidung in dem Verfahren IV 330/2003 gemäß § 74 FGO auszusetzen. In der Sache wird beantragt,

die Einspruchsentscheidung vom 03.11.2003 isoliert aufzuheben, hilfsweise,

den Einheitswertbescheid auf den 01.01.1990 der A GmbH & atypisch stillen Gesellschaft vom 06.09.2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.11.2003 mit der Maßgabe zu ändern, den Einheitswert auf 0,- DM festzustellen und sämtlichen Klägern jeweils einen Anteil von 0,- DM des festzustellenden Einheitswerts zuzurechnen, hilfsweise,

den Einheitswertbescheid vom 06.09.2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.11.2003 aufzuheben.

Zur Begründung bringen die Prozessbevollmächtigten im Wesentlichen vor:

Das streitige Verfahren sei nach § 74 FGO auszusetzen, weil die hier zu treffende Sachentscheidung davon abhänge, ob der angefochtene Bescheid vom 06.09.2001 Gegenstand des mit Schreiben vom 08.05.2000 eingeleiteten Einspruchsverfahrens geworden sei. Diese Frage hänge wiederum von der im Verfahren VI 330/2003 zu klärenden Frage der Zulässigkeit des Einspruchs gegen den Bescheid vom 20.04.2000 ab.

Der Einspruch sei in der Entscheidung vom 03.11.2003 rechtsfehlerhaft als unzulässig verworfen worden. Die dafür vom Finanzamt vorgebrachten Gründe seien nichtssagend, insbesondere hinsichtlich der Zurechnungsfeststellung. Dieser stehe nicht die Rechtskraft des Urteils IV 350/98 vom 04.05.2000 entgegen. Die im Bescheid vom 06.09.2001 angeführte Änderungsvorschrift des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO sei nicht einschlägig. Das Urteil IV 350/98 sei kein Grundlagenbescheid. Der Bescheid vom 06.09.2001 weiche von diesem Urteil ab. Der Bescheid vom 06.09.2001 unterscheide sich deutlich von dem Bescheid vom 29.06.1998. Er richte sich erstmals seinem Inhalt nach an alle Gesellschafter der atypisch stillen Gesellschaft und trete an die Stelle des Bescheids vom 20.04.2000, der nur der GmbH und der KG gegenüber bekannt gegeben und wirksam geworden sei. Es könne offen bleiben, ob die ursprünglichen Bescheide vom 29.06.1998 und vom 20.04.2000 mangels notwendiger Aufteilung und Zurechnung der wirtschaftlichen Einheit auf alle Gesellschafter wirksam seien. Die Feststellungen im angefochtenen Bescheid vom 06.09.2001 über die Aufteilung und Zurechnung der wirtschaftlichen Einheit seien jedenfalls falsch. Ein Einheitswert für ein in der Bundesrepublik tatsächlich nicht vorhandenes Betriebsvermögen entbehre jeder Rechtsgrundlage. Die Verlagerung steuerfreien ausländischen Betriebsvermögens ins Inland verstoße gegen vorrangiges Abkommensrecht und ebenso gegen zwingende Vorschriften des Bewertungsrechts. Die Aufteilung eines Einheitswerts von 0 DM in einen positiven und einen negativen Teil sei willkürlich. Einen nur aus positiven Sonderbetriebsvermögen bestehenden Einheitswert für einen gewerblichen Betrieb einer Personengesellschaft oder einer ähnlichen Gesellschaft gebe es nicht. Denn die Annahme von Sonderbetriebsvermögen in Gestalt von Darlehensforderungen der Gesellschafter sei ohne den Abzug von Schulden in der Steuerbilanz der Gesellschaft nicht denkbar. In diesem Sinn sei dem Sonderbetriebsvermögen von Gesellschafterdarlehen der Schuldenabzug bei der Mitunternehmerschaft, hier der atypisch stillen Gesellschaft, immanent. Daher sei jedem der Kläger zu 1-8 der auf ihn entfallende Teil an den Gesellschafterdarlehen in Form sowohl seines Anteils an der Forderung als auch an der entsprechenden Verbindlichkeit zuzuordnen und folglich jedem ein Anteil am Einheitswert des Betriebsvermögens von 0 DM zuzurechnen. Eine Aufteilung des Einheitswerts des Betriebsvermögens unter Negierung der gesamthänderisch gebundenen Schulden der Mitunternehmerschaft sei abwegig. Eine solche Aufteilung widerspreche auch dem Vertrag über die atypisch stille Gesellschaft. Denn danach seien die Kläger zu 1-8 unmittelbar und mittelbar zu insgesamt 96-zweidrittel Prozent am Vermögen der atypisch stillen Gesellschaft beteiligt und die GmbH zu dreieindrittel Prozent. Da bei der atypisch stillen Gesellschaft das Betriebsvermögen des Inhabers -hier der GmbH- dem Gesellschaftsvermögen der Mitunternehmerschaft entspreche, könnten betrieblich genutzte positive wie negative Wirtschaftsgüter, die dem Inhaber des Handelsgeschäfts gehören, nicht dessen Sonderbetriebsvermögen sein (vgl. BFH-Urteil vom 02.05.1984 VIII R 276/81, BStBl. II 1984, 820). Folglich führe die darlehensweise Überlassung von Kapital durch den atypisch stillen Gesellschafter an die Inhaberin des Handelsgeschäfts -die GmbH- bei dieser nicht zum Entstehen eines negativen Sonderbetriebsvermögens; es handle sich vielmehr um eine Schuld der atypisch stillen Gesellschaft gegenüber den Gesellschaftern. Im Übrigen wird wegen des Vorbringens im Einzelnen auf die Schriftsätze der Prozessbevollmächtigten vom 10.11.2003 sowie vom 07. und 08.12.2004 verwiesen.

Das Finanzamt beantragt dagegen Klageabweisung.

Zur Begründung verweist es auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.

Wegen der vom Prozessbevollmächtigten Y gestellten Beweisanträge wird auf seinen Schriftsatz vom 08.12.2004 sowie die Sitzungsniederschrift vom 09.12.2004 verwiesen.

Dem Gericht liegen vom beklagten Finanzamt die Einheitswertakten für das Betriebsvermögen der atypisch stillen Gesellschaft 01.01.1987 bis 01.01.1990 vor sowie die Gerichtsakte IV 350/98.

Gründe

Eine Aussetzung des Verfahrens nach § 74 FGO bis zur rechtskräftigen Entscheidung in dem Klageverfahren IV 330/2003 kommt nicht in Betracht. Nach § 74 FGO kann das Gericht ein Verfahren aussetzen, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder zum Teil von dem Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, das den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet oder von einer Verwaltungsbehörde festzustellen ist. Eine für eine Aussetzung erforderliche Vorgreiflichkeit der in dem anderen Rechtsstreit zu treffenden Entscheidung ist nicht gegeben. Der im hier streitgegenständlichen Verfahren IV 372/2003 angefochtene Bescheid vom 06.09.2001 ist nicht Gegenstand des Verfahrens IV 330/2003 (siehe dazu die Entscheidungsgründe des Urteils IV 330/2003) und der in diesem Verfahren noch angefochtenen Einspruchsentscheidung vom 02.10.2003 über den Einspruch zum Bescheid vom 20.04.2000. Soweit es die Klagen der Kläger zu 1-8 betrifft, konnte der Bescheid vom 06.09.2001 nicht Gegenstand des am 08.05.2000 eingeleiteten Einspruchsverfahrens gegen den Bescheid vom 20.04.2000 werden, weil gegen diese der Bescheid vom 20.04.2000 nicht ergangen ist und sie daher gegen diesen Bescheid auch keinen zulässigen Einspruch einlegen konnten. Ein Verwaltungsakt ist im Sinn von § 365 Abs. 3 AO nur dann angefochten, wenn der Einspruch zulässig ist (vgl. Tipke/Kruse, AO, § 365 Tz. 25). Die Einspruchsentscheidung gegenüber der GmbH und der KG vom 02.10.2003, die Gegenstand des Verfahrens IV 330/2003 gewesen ist, hat das Finanzamt in der mündlichen Verhandlung vom 09.12.2004 aufgehoben. Daher kann sich die Frage nicht mehr stellen, ob im Verhältnis zur GmbH und zur KG das Einspruchsverfahren, dessen Gegenstand diesen Gesellschaften gegenüber der Bescheid vom 06.09.2001 nach § 365 Abs. 3 AO geworden ist, durch eine andere als die Einspruchsentscheidung vom 03.11.2003 abgeschlossen worden ist.

Die Klage hat keinen Erfolg.

Der hilfsweise gestellte Antrag, den Bescheid vom 06.09.2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.11.2003 dahin zu ändern, dass der Einheitswert auf 0 DM festgestellt wird, ist unzulässig. Hinsichtlich dieses Antrags fehlt die Klagebefugnis bzw. das Rechtsschutzbedürfnis. Der Antrag betrifft ausschließlich die Wertfeststellung. Die in einem Bescheid über die gesonderte Feststellung des Einheitswerts nach § 19 Abs. 3 BewG zu treffenden Feststellungen über den Wert und die Zurechnung der wirtschaftlichen Einheit, wobei letztere auch die Feststellung der Höhe der den einzelnen Feststellungsbeteiligten zuzurechnenden Anteile umfasst, sind Gegenstand je eines Verwaltungsakts, der selbständig anfechtbar ist und selbständig bestandskräftig werden kann (vgl. BFH-Entscheidungen vom 13.11.1981 III R 116/78, BStBl. II 1983, 88, vom 10.11.1992 II B 208/91, BFH/NV 1994, 222, und vom 05.05.1999 II R 44/96, BFH/NV 2000, 8). Obgleich auf Seite 1 des maschinell erstellten Bescheids vom 06.09.2001 unter "Feststellung des Einheitswerts" ausgeführt wird, dass für den gewerblichen Betrieb der Einheitswert auf den 01.01.1990 auf 0 DM festgestellt werde, enthält der im Kopfteil nur als Zurechnungsfortschreibung bezeichnete Bescheid nicht eine derartige Wertfeststellung und damit insoweit nicht eine Regelung im Sinn eines Verwaltungsakts. Es handelt sich vielmehr nur um einen Hinweis auf die entsprechende Wertfeststellung durch Urteil IV 350/98 vom 04.05.2000 und eine Art Begründung für die im Bescheid unter der nachfolgenden "Aufteilung des Einheitswerts" enthaltene Zurechnungsfeststellung. Dies ergibt sich eindeutig aus der für den Bescheid vom 06.09.2001 angeführten Änderungsvorschrift des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO und den Erläuterungen zu diesem Bescheid, nach denen der Änderungsbescheid die Zurechnung des Einheitswerts betrifft. Schon mangels eines entsprechenden Verwaltungsakts in dem Bescheid vom 06.09.2001 fehlt für den Antrag die Klagebefugnis (§ 40 Abs. 2 FGO). Zudem ist bereits mit Senatsurteil IV 350/98 für die Kläger bindend der Einheitswert des Betriebsvermögens für die atypisch stille Gesellschaft zum 01.01.1989 auf 0 DM festgestellt und der Wertfortschreibungsbescheid auf den 01.01.1990 vom 29.06.1998 aufgehoben worden. Die Rechtskraft dieses Urteils wirkt nach § 110 Abs. 1 Nr. 1 FGO nicht nur gegenüber den Klägern zu 1-8, sondern auch gegenüber der GmbH und der KG, die im Verfahren IV 350/98 notwendig beigeladen waren. Da die Kläger mit ihrem hilfsweise gestellten Antrag nochmals in derselben Sache wie im Urteil IV 350/98 eine Entscheidung begehren, ist ihre Klage auch insoweit unzulässig (vgl. Tipke/Kruse, § 110 FGO Tz. 37). Außerdem ist durch das Urteil IV 350/98 der Einheitswert auf den 01.01.1989 bereits auf 0 DM festgestellt und der Wertfortschreibungsbescheid auf den 01.01.1990 aufgehoben worden, so dass für den im Ergebnis auf dasselbe Ziel gerichteten Antrag auch kein Rechtsschutzbedürfnis mehr besteht.

Gleiches gilt für die Klage der KG hinsichtlich des hilfsweise gestellten Antrags, ihr einen Anteil von 0 DM des festgestellten Einheitswerts zuzurechnen. Da ihr ein Anteil von 0 DM bereits im Bescheid vom 06.09.2001 zugerechnet worden ist, fehlt auch für diesen Antrag der KG das Rechtsschutzbedürfnis.

Unabhängig davon, ob das Finanzamt in der Einspruchsentscheidung vom 03.11.2003 auch den Einspruch der Kläger hinsichtlich der Zurechnungsfeststellung im Bescheid vom 06.09.2001 zutreffend als unzulässig verworfen hat, kommt eine isolierte Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 03.11.2003 nicht in Betracht. Zwar kann der Kläger isoliert die Aufhebung allein der Einspruchsentscheidung begehren, wenn das Finanzamt den Einspruch zu Unrecht als unzulässig verworfen hat (vgl. Tipke/Kruse, § 100 FGO Tz. 21, m.w.N.). Dem Finanzamt soll in diesem Fall ermöglicht werden, im erneuten Einspruchsverfahren über die Rechtmäßigkeit des Bescheids sachlich-rechtlich zu entscheiden. Dies ist im Streitfall bereits geschehen. Das Finanzamt hat nämlich am Ende der Begründung der Einspruchsentscheidung vom 03.11.2004 -wenn auch nur kurz- ausgeführt, dass der Einspruch auch in der Sache unbegründet sei. Es hat damit auch sachlich-rechtlich über den Einspruch entschieden. Für eine Aufhebung nur der Einspruchsentscheidung besteht daher kein Bedürfnis mehr.

Das Finanzamt hat zu Recht zur Aufteilung des durch Urteil IV 350/98 auf 0 DM festgestellten Einheitswerts zum 01.01.1990 im angefochtenen Bescheid vom 06.09.2001 den Klägern zu 1-8 -insoweit unverändert zur Aufteilung im Bescheid vom 29.06.1998- ihren jeweiligen Anteil an den im Einheitswert von 0 DM enthaltenen Darlehens- und Zinsforderungen zugerechnet und der GmbH ihre entsprechende Verbindlichkeit.

Infolge Herabsetzung des Einheitswerts auf 0 DM durch das Urteil IV 350/98 war das Finanzamt nach §§ 181 Abs. 1 Satz 1, 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO verpflichtet, die Aufteilung des Einheitswerts und damit die Zurechnungsfeststellung entsprechend zu ändern. Nach den genannten Vorschriften ist ein Steuerbescheid und ebenso ein Feststellungsbescheid zu ändern, soweit ein Grundlagenbescheid geändert wird, dem Bindungswirkung für diesen Steuer- bzw. Feststellungsbescheid zukommt. Der Bescheid über die Feststellung der Höhe des Einheitswerts ist Grundlagenbescheid für die Zurechnungsfeststellung und zwar hinsichtlich der Höhe und des Gegenstands des aufzuteilenden Einheitswerts. Die Höhe des aufzuteilenden Einheitswerts von 0 DM sowie der Gegenstand der Bewertung, zum einen die Darlehens- und Zinsforderungen der Kläger zu 1-8 und zum anderen die spiegelbildlichen Darlehens- und Zinsverbindlichkeiten der GmbH, ergeben sich aus dem Urteil IV 350/98. An dieses Urteil sind die Beteiligten nach § 110 Abs. 1 Nr. 1 FGO gebunden. Die Bindung erfasst die tatsächliche und rechtliche Beurteilung, die dem Urteil zugrunde liegt (vgl. BFH-Urteil vom 07.02.1990 I R 145/87, BStBl. II 1990, 1032; Tipke/Kruse, § 110 FGO Tz. 16). Im Urteil IV 350/98 ist zwar nicht über die Zurechnungsfeststellung entschieden worden, sie war nicht Streitgegenstand. Der Senat hat jedoch in dem Urteil IV 350/98 zur Ermittlung des für den Stichtag festgestellten Einheitswerts von 0 DM einerseits die Sonderbetriebsvermögen der Kläger zu 1-8 darstellenden Darlehens- und Zinsforderungen und andererseits die entsprechenden spiegelbildlichen Verbindlichkeiten der GmbH angesetzt. Aufgrund dieser die Beteiligten bindenden Grundlagen der Einheitswertfindung im Urteil IV 350/98 ergibt sich zwangsläufig für die Zurechnungsfeststellung, dass die Darlehens- und Zinsforderungen den Klägern zu 1-8 in der jeweiligen Höhe zuzurechnen sind und die entsprechenden Verbindlichkeiten der GmbH.

Abgesehen von dieser aus dem Senatsurteil IV 350/98 sich sachlich ergebenden Bindung entspricht diese Zurechnung auch den bei einer atypisch stillen Gesellschaft geltenden Grundsätzen. Auch bei ihr sind wie sonst bei einer Personengesellschaft die von den atypisch stillen Gesellschaftern dem Geschäftsinhaber zur Nutzung überlassenen Wirtschaftsgüter als Sonderbetriebsvermögen zu behandeln und entsprechend zuzurechnen (vgl. BFH- Urteil vom 03.02.1994 III R 23/89, BStBl. II 1994, 709, 710 unter 2a; Knobbe-Keuk, Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 9. Aufl., § 9 II, Seite 407 f., Schmidt, EStG, 23. Aufl., § 15 Rn. 347, 348). Das Sonderbetriebsvermögen ist auch bei der atypisch stillen Gesellschaft bei Aufteilung des Einheitswerts ihres Betriebsvermögens den einzelnen Gesellschaftern jeweils vorweg zuzurechnen (vgl. Abschnitt 18 Abs. 2 VStR 1989). Dem steht auch nicht das vom Prozessbevollmächtigten Steuerberater X angeführte BFH-Urteil VIII R 276/81 vom 02.05.1984 (in BStBl. II 1984, 820) entgegen. Dieses Urteil betrifft nämlich nur die Gewinnermittlung, nicht die Verteilung des Gewinns (vgl. BStBl. II 1984, 820, 823 a.E.) und ist auch nicht zur Aufteilung des Einheitswerts des Betriebsvermögens ergangen.

Dem Erlass des geänderten Zurechnungsfeststellungsbescheids stand auch nicht der Ablauf der Feststellungsfrist entgegen. Infolge Aufhebung des Wertfortschreibungsbescheids auf den 01.01.1990 vom 29.06.1998 und Herabsetzung des Einheitswerts auf den 01.01.1989 auf 0 DM durch das Urteil IV 350/98 war für die Zurechnungsfeststellung auf den 01.01.1990 als Folgebescheid der Ablauf der Feststellungsfrist, der zuvor bereits nach §§ 181 Abs. 1 Satz 1, 171 Abs. 4 AO durch die Betriebsprüfung gehemmt war, nach § 171 Abs. 10 Satz 1 AO gehemmt. Die Hemmung trat durch die gerichtliche Entscheidung ein (vgl. Tipke/Kruse, AO, § 171 Tz. 87). Der Bescheid vom 06.09.2001 erging noch innerhalb der Zweijahresfrist des § 171 Abs. 10 Satz 1 AO.

Demnach sind weder für die Kläger zu 1-9 die Anteile mit 0 DM festzustellen noch der Bescheid vom 06.09.2001 und die Einspruchsentscheidung hierzu aufzuheben.

Unbeschadet der durch den Senat veranlassten Beiziehung der Finanzgerichtsakte IV 350/98 bedarf es der vom Prozessbevollmächtigten Y beantragten weiteren Beweiserhebungen nicht. Diese weiteren Beweisanträge sind überflüssig und unbehelflich. Die Bescheide vom 29.06.1998, vom 04. und 20.04.2000 sowie vom 06.09.2001 liegen dem Senat mit den vom Finanzamt vorgelegten Einheitswertakten vor. Im Hinblick auf die bestandskräftige und bindende Feststellung des Einheitswerts des Betriebsvermögens der atypisch stillen Gesellschaft durch das rechtskräftige Urteil IV 350/98 ist die Frage, ob die atypisch stille Gesellschaft im Inland eine gewerbliche Tätigkeit ausübt, nicht mehr zu prüfen. Auch für die GmbH stellt sich diese Frage nicht, weil der Einheitswert ihres Betriebsvermögens nicht Streitgegenstand ist.

Die Entscheidung über die Kosten beruht auf §§ 143 Abs. 1, 135 Abs. 1 FGO.

Anmerkung

Revision eingelegt (BFH II R 9/06)

Ende der Entscheidung

Zurück