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hat der 6. Senat des Finanzgerichts Nürnberg

durch

aufgrund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 09.04.2009

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

Tatbestand:

Streitig ist zuletzt nur noch die Besteuerung der Renteneinkünfte des Klägers.

Die Kläger wurden im Streitjahr 2005 als Eheleute zur Einkommensteuer zusammenveranlagt.

Der Kläger (geb. 1941) war bis zur Veräußerung seiner Kanzlei selbständig tätig. Ab 01.10.2005 bezog er Renteneinkünfte. Daneben erzielte er gewerbliche Einkünfte aus Beteiligungen.

Die Klägerin erzielte bis einschließlich April 2005 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Angestellte ihres Ehemannes; anschließend bezog sie Arbeitslosengeld.

Außerdem erzielten die Kläger Einkünfte aus Kapitalvermögen sowie aus der Vermietung von Wohnungen.

In der Einkommensteuererklärung 2005 erklärte der Kläger u.a. Renteneinkünfte i.H.v. insgesamt 3.782 EUR.

Für die Inanspruchnahme haushaltsnaher Dienstleistungen betreffend die eigengenutzte Wohnung machten die Kläger Aufwendungen i.H.v. 585 EUR (77% von 759,15 EUR) geltend. Dabei handelt es sich um Rechnungen für Dachreparatur, Wartung der Heizungsanlage einschließlich Kesselreinigung, Prüfung des Feuerlöschers und Reparatur des Backofens.

Das Finanzamt setzte die Einkommensteuer 2005 mit Bescheid vom 12.09.2006 auf 99.525 EUR fest. Es berücksichtigte dabei u.a. die Leibrente des Klägers abzüglich des steuerfreien Teiles i.H.v. 1.891 EUR und des Werbungskostenpauschbetrages von 102 EUR mit 1.789 EUR als Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen.

Hinsichtlich der geltend gemachten Aufwendungen für haushaltsnahe Dienstleistungen führte es aus, die Steuerermäßigung werde nur für Tätigkeiten gewährt, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts erledigt würden und in kürzeren Abständen anfielen, wie z.B. Fenster putzen, Gartenpflegearbeiten, Schönheitsreparaturen in der zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung. Die von den Klägern in Anspruch genommenen Dienstleistungen erfüllten diese Voraussetzungen nicht; die Steuerermäßigung könne deshalb nicht gewährt werden.

Im Einspruchsverfahren erließ das Finanzamt aufgrund einer Mitteilung bezüglich der Beteiligungseinkünfte des Klägers am 23.04.2007 einen nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO geänderten Einkommensteuerbescheid 2005. Es setzte die Einkommensteuer auf 99.915 EUR herauf.

Mit Einspruchsentscheidung vom 22.05.2007 wies das Finanzamt den Einspruch der Kläger als unbegründet zurück.

Hinsichtlich der haushaltsnahen Dienstleistungen i.S.d. § 35 a EStG führte das Finanzamt aus, handwerkliche Tätigkeiten, die im Regelfall nur von Fachkräften durchgeführt würden, seien nicht begünstigt. Dazu zählten auch Reparaturen und Wartungsarbeiten an der Heizungsanlage. Die geltend gemachten Aufwendungen seien deshalb im Einklang mit dem BMF-Schreiben vom 01.11.2004 (BStBl. I 2004, 958) nicht anerkannt worden.

Die Renteneinkünfte des Klägers seien gemäß den gesetzlichen Vorgaben besteuert worden. In welcher Größenordnung die in den Vorjahren getätigten Vorsorgeaufwendungen über den Sonderausgabenabzug von der Besteuerung freigestellt worden seien, sei bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Rentenanteils unbeachtlich.

Der Kläger hatte hinsichtlich der Besteuerung seiner Renteneinkünfte auf die damals anhängigen Verfassungsbeschwerden wegen Einkommensteuer 1987 (2 BvR 274/3) und 1989 (2 BvR 937/03) betreffend den ungenügenden Sonderausgabenabzug Bezug genommen.

Im Klageverfahren begehrten die Kläger zunächst noch die Anerkennung von 37 EUR der Aufwendungen für die Überprüfung und Befüllung der Heizungsanlage sowie die Reinigung des Heizkessels als haushaltsnahe Dienstleistungen. Dieses Klagebegehren ließen sie aufgrund des Hinweises des Vorsitzenden auf die aktuelle BFH-Rechtsprechung zu den haushaltsnahem Dienstleistungen für den Veranlagungszeitraum 2005 (BFH-Urteil vom 01.02.2007 VI R 77/05, BStBl II 2007, 760) in der mündlichen Verhandlung fallen.

Der Kläger ist weiterhin der Auffassung, die gesetzliche Neuregelung der Rentenbesteuerung verletze ihn in seinen Grundrechten aus Art. 3 Abs. 1 und Art. 14 Grundgesetz (GG):

Er sei vom 01.09.1960 bis zum 31.05.1970 zunächst als Beamtenanwärter und dann als Beamter beim Freistaat Bayern beschäftigt gewesen. Nach seinem Ausscheiden aus dem Staatsdienst habe der Freistaat für die geleisteten Dienstjahre nachträglich Beiträge i.H.v. 12.369 DM in die gesetzliche Sozialversicherung gezahlt. Er selbst habe hierfür keine Beiträge geleistet. Für die Zeit seiner anschließenden nichtselbständigen Tätigkeit vom 01.06. bis 31.07.1970 seien die Pflichtbeiträge i.H.v. 612 DM (davon je 1/2 Arbeitgeber und Arbeitnehmer) abgeführt worden. Seit 01.08.1970 sei er selbständig tätig gewesen und habe in der Zeit bis zum Eintritt in den Ruhestand 248.493 DM in die Rentenkasse eingezahlt. Auf Grund der eingezahlten Beträge i.H.v. insgesamt 261.474 DM (entspricht 133.690 EUR) gewähre die Bundesversicherungsanstalt für Angestellte seit 01.10.2005 eine monatliche Altersrente von 1.260,79 EUR --laut Rentenbescheid vom 08.09.2005: 1.344,64 EUR, davon Rente 1.260,79 EUR, Zuschuss zum Krankenversicherungsbeitrag 83,85 EUR--. Bei einer mittleren Lebenserwartung laut Sterbetafel 2000/2002 von 16,66 Jahren zum 01.10.2005 könne er im Laufe seines Lebens mit einem Mittelrückfluss von 252.057 EUR rechnen. Bei Annahme eines Zinssatzes von 4% habe der Wert des Rentenstammrechts am 01.10.2005 bei 184.725 EUR gelegen.

Der Gesetzgeber habe die Anhebung des der Besteuerung unterliegenden Anteils der Rentenzahlung damit begründet, dass die Hälfte der Einzahlungen in die Rentenkasse als Arbeitgeberanteil ohne Steuerbelastung erbracht worden sei, weshalb es gerechtfertigt sei, die Auszahlung in dieser Höhe der Besteuerung zu unterwerfen. Diese Begründung tauge nicht zur Rechtfertigung der Besteuerung bei freiwillig Rentenversicherten, die, wie der Kläger, die Rentenbeiträge in voller Höhe aus versteuertem Einkommen erbracht hätten, ohne dass ein entsprechender Sonderausgabenabzug möglich gewesen sei. Zudem müsse ein ehemaliger Arbeitnehmer nur die Hälfte seiner Rentenbezüge versteuern , obwohl nahezu 2/3 der Auszahlung aus unversteuertem Einkommen stammten.

Freiwillig Rentenversicherte seien durch die gesetzliche Neuregelung aber nicht nur gegenüber Arbeitnehmern sondern auch gegenüber anderen Selbständigen benachteiligt, die sich für eine Alterssicherung durch den Abschluss von Lebensversicherungsverträgen entschieden hätten. Als er sich 1970 zum Aufbau einer Altersvorsorge entschlossen habe, sei die Wahl zwischen Rentenversicherung und Lebensversicherung steuerneutral gewesen. Durch die Gesetzesänderung habe sich seine Entscheidung nun im Nachhinein als falsch herausgestellt. Hätte er statt der Rentenversicherung eine Lebensversicherung gewählt, hätte er beim Eintritt in den Ruhestand über das volle Kapital verfügen und es in einen Rentenauszahlungsplan einzahlen können; die Rückflüsse wären aber nur mit dem Ertragsanteil von ca. 25% und nicht mit 50% steuerpflichtig.

Noch "ungleicher" falle ein Vergleich mit einem Arbeitnehmer aus, der bei Einführung der generellen Rentenversicherungspflicht nicht versicherungspflichtig und deshalb zum Abschluss einer sogenannten "befreienden Lebensversicherung" berechtigt gewesen sei. Hier habe der Arbeitgeber 50% der Beiträge steuerfrei in die Lebensversicherung eingezahlt. Die Auszahlung sei in vollem Umfang steuerfrei. Der Versicherungsnehmer müsse nur die künftigen Zinsen aus dem Kapitalrückfluss versteuern. Der Kläger hingegen müsse die Hälfte seiner Rentenbezüge versteuern, obwohl er seine Einzahlungen in voller Höhe aus versteuertem Einkommen geleistet habe.

Es könne dahingestellt bleiben, ob er am Ende doppelt so viel ausbezahlt bekommen haben würde wie er eingezahlt habe, und dies unter dem Gesichtspunkt der Nominalwertbesteuerung eine Besteuerung von 50% der Auszahlungen rechtfertigen könne, weil er zumindest gegenüber Russlanddeutschen und DDR-Rentnern, die keinerlei Beiträge in die Rentenkassen geleistet hätten, ungleich behandelt werde.

Die neue nachgelagerte Besteuerung der Renteneinkünfte komme in seinem Fall einer teilweisen Enteignung gleich. Er habe über Jahrzehnte eine Spitzensteuerbelastung von über 50% getragen, was bedeute, dass er für Einzahlungen in das Sicherungssystem mindestens in gleicher Höhe vorab Einkommensteuer und Ergänzungsabgaben habe abführen müssen, um über die entsprechenden Nettobeträge verfügen zu können. Vor diesem Hintergrund sei die Besteuerung der Rückflüsse eine unzulässige Doppelbesteuerung, die gegen die Eigentumsgarantie des GG verstoße.

Der steigende Bundeszuschuss an die Rentenkassen könne die Besteuerung der Rente des Klägers auch nicht rechtfertigen. Dieser sei erforderlich geworden, weil die Rentenkassen über Jahrzehnte vom Staat ausgeplündert worden und mit Aufgaben belastet worden seien, die aus Steuermitteln hätten finanziert werden müssen.

Wegen der vom Kläger angestellten Vergleichsberechnungen wird auf seinen Schriftsatz vom 10.10.2007 samt Anlagen Bezug genommen.

In der mündlichen Verhandlung wies der Kläger ausdrücklich nochmals auf das Verbot der Doppelbesteuerung hin: Er habe aufgrund des beschränkten Sonderausgabenabzugs seine Beiträge zur Altersvorsorge letztendlich aus versteuertem Einkommen bezahlt. Eine pauschale Verteilung des Steuervorteils aus dem Sonderausgabenabzug wie bei Arbeitnehmern könne bei Selbständigen, die ihre Krankenversicherung in voller Höhe selbst zahlen müssten, nicht vorgenommen werden.

Während des Klageverfahrens erließ das Finanzamt aus anderen Gründen mehrfach geänderte Einkommensteuerbescheide für 2005. Zuletzt wurde die Einkommensteuer mit Bescheid vom 02.01.2009 auf 99.531 EUR festgesetzt.

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 2005 vom 02.01.2009 dahin zu ändern, dass die Einkünfte aus der Leibrente anstatt mit 1.789 EUR (1.891 EUR ./. 102 EUR) mit 617 EUR (719 EUR 19% aus 3.782 EUR ./. 102 EUR) der Besteuerung zugrunde gelegt werden.

Der Vertreter des Finanzamts beantragt,

die Klage abzuweisen.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist unbegründet.

Der Einkommensteuerbescheid 2005 vom 02.01.2009 ist gemäß § 68 Satz 1 FGO Gegenstand des Verfahrens geworden.

Die Besteuerung der Altersrenten des Klägers ab 2005 aufgrund der Neuregelung durch das AltEinkG ist nicht zu beanstanden und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten.

1) Es ist unstreitig, dass das Finanzamt die Einkommensteuer 2005 entsprechend der ab diesem Jahr geltenden Übergangsregelung zur Neuordnung der Besteuerung der Altersvorsorgeaufwendungen und Alterseinkünfte festgesetzt hat.

2) Die Neuregelung der Besteuerung der Alterseinkünfte begegnet --jedenfalls in Bezug auf den vorliegenden Fall-- keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Durch die Neuregelung der Besteuerung der Alterseinkünfte im Rahmen des AltEinkG hat der Gesetzgeber mit dem angestrebten Übergang zur nachgelagerten Besteuerung weder das Gebot der Folgerichtigkeit verletzt (vgl. BFH-Urteil vom 26.11.2008 X R 15/07, BFH/NV 2009, 278) noch den Kläger im Rahmen der Übergangsregelung gleichheitswidrig besteuert bzw. im Falle des Klägers gegen das Verbot der Doppelbesteuerung verstoßen.

a) Zur Verfassungsrechtlichen Folgerichtigkeit der Neuregelung hat der BFH in seinem Urteil vom 26.11.2008 (Rz. 29 ff.) ausführlich Stellung genommen. Der Senat schließt sich dieser Auffassung an.

b) Der BFH hat in dem o.g. Urteil (Rz. 43 ff.) auch keine Gleichheitswidrigkeit der Übergangsregelung erkennen können. Der Senat schließt sich auch insoweit der Auffassung des BFH an.

Soweit "Russlanddeutsche" und "DDR-Rentner" Rentenzahlungen aus der deutschen Rentenversicherung erhalten, ohne dafür Beiträge geleistet zu haben, führt dies ebenfalls nicht zu einem Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz, weil die Vergleichsgruppen gerade nicht vergleichbar sind. Im Gegensatz zum Kläger haben die von ihm benannten Vergleichsgruppen wesentliche Teile ihrer Erwerbsbiografie nicht in Deutschland (der Bundesrepublik Deutschland) verbracht. Sie hatten deshalb gar keine Möglichkeit sich hier eine Altersversorgung aufzubauen.

c) Entgegen der Auffassung des Klägers wird auch das verfassungsrechtliche Verbot der Mehrfachbesteuerung nicht verletzt. Der vom Gesetzgeber beim Rentenbeginn 2005 vorgesehene Besteuerungsanteil von 50% führt im Falle des Klägers nicht dazu, dass die aus versteuertem Einkommen geleisteten Beiträge zu seinen Rentenversicherungen höher sind, als der zu erwartende steuerfreie Rentenbezug.

i) Die Sachverständigenkommission zur Neuordnung der steuerlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen hat mit umfangreichen Berechnungen die Pläne zur stufenweisen Verbesserung der Abziehbarkeit von Rentenversicherungsbeiträgen und zur schrittweisen Überleitung der Leibrentenbesteuerung auf die volle nachgelagerte Besteuerung abgestimmt. Dabei hat die Kommission sehr vorsichtig gerechnet. Die Berechnungen erfolgten für den Fall eines ledigen Arbeitnehmers (bzw. eines vergleichbaren Selbständigen), der immer den Höchstbetrag in die gesetzliche Rentenversicherung eingezahlt hat (Einkommen in Höhe der Beitragsbemessungsgrenze), also der Fall mit der geringsten Abziehbarkeit der Beiträge. Nach den Berechnungen der Kommission wurden dabei nur um die Jahre 2020 und 2040 begrenzte rechnerische Doppelbesteuerungen festgestellt (um 2020 im Selbständigen-Fall und um 2040 im Arbeitnehmer-Fall). Das Bundesministerium der Finanzen hat diese Berechnungen bei der Vorbereitung des Gesetzesentwurfs noch einmal überprüft und ist dabei ebenfalls vom Extremfall eines alleinstehenden Arbeitnehmers und eines alleinstehenden Selbständigen ausgegangen. Nach seinen Berechnungen kommt es - unter Berücksichtigung der steuerlichen Grundfreibeträge - auch in den nach den Annahmen der Sachverständigenkommission problematischen Fällen mit Rentenbeginn 2020 sowie 2040 zu keiner Doppelbesteuerung (vgl. BT-Drs. 15/2150 S. 23 f.; und Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht Urteil vom 23.04.2007 3 K 148/05, EFG 2007, 1077). Das Gericht hat keine Veranlassung, an der Richtigkeit der angeführten Berechnungen zu zweifeln.

ii) Nach den Angaben des Klägers leistete er von 1970 bis einschließlich 2001 freiwillige Rentenbeiträge i.H.v. 245.070 DM. Die gesamten Vorsorgeaufwendungen einschließlich der Krankenkassenbeiträge für beide Ehegatten, der Sachverhalt-Beiträge der Ehefrau und sonstiger nicht näher bezeichneter Vorsorgeaufwendungen betrugen in diesem Zeitraum nach seiner Aufstellung 825.141 DM. Davon waren als Sonderausgaben abzugsfähig 337.330 DM. Daraus errechnet sich ein als Sonderausgaben abzugsfähiger Anteil der freiwilligen Rentenversicherungsbeiträge von (245.070 DM x 337.330 DM): 825.141 DM = 100.188 DM. Somit waren aus steuerpflichtigem Einkommen 245.070 DM ./. 100.188 DM = 144.882 DM (entspricht 74.076,99 EUR) Rentenversicherungsbeiträge erbracht. Bei einer mittleren Lebenserwartung laut Sterbetafel 2000/2002 von 16,66 Jahren zum 01.10.2005 kann der Kläger nach eigener Berechnung mit einem Mittelrückfluss von 252.057 EUR rechnen, davon die Hälfte (= 126.028,50 EUR) steuerfrei. Auch auf dieser Grundlage besteht somit kein Anhaltspunkt für eine verfassungswidrige Doppelbesteuerung.

iii) Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung