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IV 378/04

Einheitsbewertung auf den 01.01.1996

In dem Rechtsstreit

hat der 4. Senat des Finanzgerichts Nürnberg

durch

aufgrund mündlicher Verhandlung

in der Sitzung vom 24. Mai 2007

für Recht erkannt:

Tenor:

Der Nachfeststellungsbescheid auf den 01.01.1996 vom 27.12.2002 und die Einspruchsentscheidung vom 30.07.2004 werden aufgehoben.

Das Finanzamt hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Die Klägerin ist Eigentümerin des 468 qm großen Grundstücks Str. 1 in A mit einem im Jahr 1977 errichteten zweigeschossigen Gebäude, welches als Postfiliale genutzt wird. Gemäß Artikel 12 Abs. 43 des Postneuordnungsgesetzes vom 14.09.1994 (BGBl. I 1994, 2325, 2389) unterliegt die Klägerin ab 01.01.1996 mit ihrem Grundbesitz der Grundsteuer.

Am 08.05.1998 reichte die Klägerin beim Finanzamt für das genannte Grundstück eine Erklärung zur Feststellung des Einheitswerts auf den 01.01.1996 ein. Der Erklärung waren teilweise Plankopien beigefügt.

Mit Nachfeststellungsbescheid auf den 01.01.1996 vom 27.12.2002 stellte das Finanzamt gegenüber der Klägerin den Einheitswert für das Grundstück auf 33 EUR (entspricht 65 DM) fest, traf die Artfeststellung Geschäftsgrundstück -das Grundstück ist Betriebsgrundstück- und rechnete das Grundstück der Klägerin zu.

Die Klägerin erhob gegen den Bescheid Einspruch und machte geltend, dass die Frist für die Nachfeststellung des Einheitswerts auf den 01.01.1996 mit dem 31.12.2000 abgelaufen sei. Eine Anlaufhemmung nach § 181 Abs. 3 Satz 2 AO greife nicht ein, da sie nicht besonders aufgefordert worden sei, eine Erklärung zur Feststellung des Einheitswerts auf den 01.01.1996 abzugeben. Der Bescheid erfülle auch nicht die Voraussetzungen des § 181 Abs. 5 AO. In dem Bescheid fehle zudem ein entsprechender Hinweis nach § 181 Abs. 5 Satz 2 AO.

Mit Entscheidung vom 30.07.2004 wies das Finanzamt den Einspruch als unbegründet zurück.

Mit der dagegen erhobenen Klage begehrt die Klägerin, den Nachfeststellungsbescheid auf den 01.01.1996 vom 27.12.2002 sowie die Einspruchsentscheidung hierzu vom 30.07.2004 aufzuheben.

Zur Begründung trägt sie ergänzend zu ihrem Vorbringen im Einspruchsverfahren noch vor:

Unverzichtbares Tatbestandsmerkmal einer besonderen Aufforderung zur Abgabe einer Erklärung sei nach § 28 Abs. 2 Satz 3 BewG die Bestimmung einer besonderen Frist von mindestens einem Monat für die Abgabe der Erklärung. Eine solche Frist ergebe sich auch nicht aus dem Erlass des Ministeriums der Finanzen des Saarlands vom 16.09.1997 (koordinierter Ländererlass - sog. Posterlass). Wenn dort ausgeführt werde, dass die erforderlichen Einheitswerterklärungen den zuständigen Finanzämtern ohne besondere Aufforderung übersandt würden und auf entsprechende Anforderungen durch die Finanzämter verzichtet werden solle, handle es sich dabei um ein Entgegenkommen der Finanzverwaltung gegenüber der Klägerin. Dieses Entgegenkommen sei jedoch für den Lauf der Feststellungsfrist ohne Bedeutung. Eine bestimmte Zeiteinheit von mindestens einem Monat für die Abgabe der Erklärung, wie sie nach §§ 181 Abs. 3 Satz 2 AO, 28 Abs. 2 Satz 3 BewG für eine Anlaufhemmung erforderlich sei, ergebe sich aus dem sog. Posterlass vom 16.09.1997 nicht. Wenn aber das Finanzamt die allgemeine Weisung im Posterlass beachtet und die Einheitswertfeststellung nach Eingang der Erklärung bevorzugt bearbeitet hätte, wäre im Übrigen das Problem der Feststellungsverjährung nicht aufgetreten.

Das Finanzamt beantragt dagegen Klageabweisung.

Zur Begründung macht es unter Hinweis auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung im Wesentlichen geltend:

Da die Erklärung zur Feststellung des Einheitswerts für das streitbefangene Grundstück erst am 08.05.1998 abgegeben worden sei, habe die Feststellungsfrist erst mit Ablauf des Jahres 1998 zu laufen begonnen und erst mit Ablauf des Jahres 2002 geendet. Nach dem mit der Klägerin abgestimmten koordinierten Ländererlass vom 16.09.1997 zur Feststellung von Einheitswerten für Grundstücke der Klägerin (sog. Posterlass) habe diese die erforderlichen Feststellungserklärungen ohne besondere Aufforderung übersenden können. Dem Erlass habe der gemeinsame Wille der Beteiligten zugrunde gelegen, das Verwaltungsverfahren erheblich zu vereinfachen. Im Erlass (Ziffer 1 Absatz 3) sei in Absprache mit der Klägerin festgelegt, dass die Erklärungen zur Feststellung des Einheitswerts ohne besondere Aufforderung abgegeben würden. Diese Regelung beinhalte jedenfalls sowohl eine abstrakte Erklärungsaufforderung i.S.d. § 181 Abs. 3 Satz 2 AO als auch eine "besondere Frist" i.S.d. § 28 Abs. 2 Satz 3 BewG. Darüber hinaus enthalte die Ziffer 1 des sog. Posterlasses noch mehr, nämlich eine Verpflichtung der Klägerin zur Abgabe einer Einheitswerterklärung. Dass der koordinierte Ländererlass vom 16.09.1997 zumindest eine abstrakte Aufforderung zur Abgabe der Feststellungserklärung i.S.d. § 181 Abs. 3 Satz 2 AO beinhalte, sei allgemeine Auffassung in der Verwaltung. Die gegenteilige Auffassung der Klägerin sei auch mit den Grundsätzen von Treu und Glauben nicht vereinbar. Im Übrigen habe das Finanzamt die im sog. Posterlass vorgesehene finanzamtsbezogene Objektliste (Überwachungsliste) nicht erhalten.

Dem Gericht liegt vom beklagten Finanzamt die Einheitswertakte für das streitige Grundstück vor.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist begründet.

Der angefochtene Nachfeststellungsbescheid auf den 01.01.1996 und die Einspruchsentscheidung dazu sind aufzuheben. Der Bescheid ist erst nach Ablauf der Feststellungsfrist ergangen. Diese endete mit Ablauf des 31.12.2000.

Eine Steuerfestsetzung ist nach § 169 Abs. 1 Satz 1 nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist. Entsprechendes gilt nach § 181 Abs. 1 Satz 1 AO für die gesonderte Feststellung und damit auch für die Feststellung von Einheitswerten. Die Frist für die gesonderte Feststellung von Einheitswerten beginnt nach § 181 Abs. 3 Satz 1 AO mit Ablauf des Kalenderjahres, auf dessen Beginn die Hauptfeststellung, die Fortschreibung oder die Nachfeststellung eines Einheitswerts vorzunehmen ist. Für die Nachfeststellung auf den 01.01.1996 begann demnach der Lauf der Feststellungsfrist mit Ablauf des 31.12.1996. Die reguläre Feststellungsfrist von vier Jahren endete damit mit Ablauf des 31.12.2000.

Entgegen der Auffassung des Finanzamts ist wegen Abgabe der Erklärung zur Einheitswertfeststellung durch die Klägerin am 08.05.1998 eine Anlaufhemmung für die Feststellungsfrist nach § 181 Abs. 3 Satz 2 AO nicht eingetreten. Ist eine Erklärung zur gesonderten Feststellung des Einheitswerts abzugeben, beginnt nach dieser Vorschrift die Feststellungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Erklärung eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, auf dessen Beginn die Einheitswertfeststellung vorzunehmen ist. Ob eine Erklärung zur gesonderten Feststellung abzugeben ist, bestimmt sich nach den Steuergesetzen. Gemäß § 149 Abs. 1 Satz 1 AO bestimmen die Steuergesetze, wer zur Abgabe einer Steuererklärung verpflichtet ist. Zu den Steuergesetzen gehört jede steuerliche Rechtsnorm ( § 4 AO). Diese umfassen neben den Gesetzen auch Rechtsverordnungen. Bei Verwaltungsanweisungen und Verwaltungserlassen handelt es sich allerdings nicht um Rechtsnormen (vgl. Tipke/Kruse, AO, § 4 Tz. 84 m.w.N.). Eine gesetzliche Verpflichtung zur Abgabe einer Einheitswerterklärung für eine Nachfeststellung besteht nicht. Nach § 28 Abs. 1 BewG sind Erklärungen zur Feststellung des Einheitswerts lediglich auf den Hauptfeststellungszeitpunkt abzugeben. Dies galt ebenso nach der bei Abgabe der Erklärung im Jahr 1998 gültigen Fassung des § 28 BewG. Zur Abgabe einer Steuererklärung und entsprechend auch einer Erklärung zur Feststellung des Einheitswerts ( § 181 Abs. 1 Satz 1 AO) ist nach § 149 Abs. 1 Satz 2 AO auch verpflichtet, wer hierzu von der Finanzbehörde aufgefordert wird. Eine Aufforderung des Finanzamts an die Klägerin, für das streitige Grundstück eine Erklärung zur Feststellung des Einheitswerts abzugeben, ist nicht ergangen.

Eine Aufforderung i.S.d. § 149 Abs. 1 Satz 2 AO zur Abgabe einer Erklärung ergibt sich auch nicht aus dem koordinierten Ländererlass vom 16.09.1997, der in Abstimmung mit der Klägerin erarbeitet worden ist. Es heißt dort in Ziffer 1 Abs. 3: "Die DP AG (scil. die Klägerin) wird den zuständigen Finanzämtern die erforderlichen Einheitswerterklärungen bzw. Anträge auf Zurechnungsfortschreibung ohne besondere Aufforderung übersenden. Auf entsprechende Aufforderungen durch die Finanzämter sollte daher für den Feststellungszeitpunkt 01.01.1996 verzichtet werden." Auch wenn aus diesem Abschnitt des Erlasses die Bereitschaft der an der Erarbeitung des Erlasses beteiligten Klägerin zu entnehmen ist, für jedes ihrer Grundstücke auf den 01.01.1996 von sich aus eine Einheitswerterklärung abzugeben, ergibt sich daraus weder eine rechtliche Verpflichtung der Klägerin i.S.d. § 149 Abs. 1 Satz 1 AO noch eine Aufforderung zur Abgabe einer Einheitswerterklärung durch eine Finanzbehörde, zu der auch ein Landesfinanzministerium gehört ( § 6 Abs. 2 Nr. 1 AO). Vielmehr werden nach Ziffer 1 Abs. 3 des Erlasses die Einheitswerterklärungen von der Klägerin ohne besondere Aufforderung übersandt und sollen die Finanzämter auf entsprechende Anforderungen bei der Klägerin verzichten. Dies spricht gerade gegen das Vorliegen einer Aufforderung i.S.v. § 149 Abs. 1 Satz 2 AO zur Abgabe einer Einheitswerterklärung durch das Finanzamt. Der Erlass beinhaltet daher auch keine allgemeine Aufforderung an die Klägerin zur Abgabe von Erklärungen für ihre Grundstücke. Obgleich der Erlass vom 16.09.1997 in Abstimmung mit der Klägerin erarbeitet worden ist und sie sich dabei entsprechend der Formulierung in Ziffer 1 Abs. 3 des Erlasses zur Abgabe von Einheitswerterklärungen bereit erklärt hat, folgt aus ihm auch keine Verpflichtung der Klägerin i.S.v. § 149 Abs. 1 Satz 1 AO zur Abgabe einer Einheitswerterklärung, auch wenn der in Abstimmung mit der Klägerin erarbeitete Erlass entweder nach dem Grundsatz von Treu und Glauben oder als öffentlich-rechtlicher Vertrag Bindungswirkung zwischen ihr und der Finanzverwaltung entfaltet (vgl. BFH-Urteil vom 31.03.2004 II R 2/02, BFH/NV 2004, 1626, 1627). Denn die Klägerin stellt nach der Formulierung in Ziffer 1 Abs. 3 des Erlasses lediglich eine zuverlässige Abgabe von Einheitswerterklärungen in Aussicht. Eine mit Rechtsfolgen -z.B. nach § 181 Abs. 3 Satz 2 BewG- bewährte Verpflichtung zur Abgabe von Einheitswerterklärungen kann nach Auffassung des Senats aus der Formulierung nicht entnommen werden. Die Klägerin ist nach Ziffer 1 Abs. 3 des Erlasses nach dem Grundsatz von Treu und Glauben bzw. aus einer eingegangenen Bindung zwar gehalten, eine Erklärung zur Einheitswertfeststellung abzugeben. Dem ist sie mit der am 08.05.1998 eingereichten Erklärung auch nachgekommen. Eine Verpflichtung zur Abgabe einer Erklärung nach § 181 Abs. 3 Satz 2 AO im Sinn einer gesetzlichen Erklärungspflicht nach § 149 Abs. Satz 1 AO ergibt sich aus der genannten Formulierung im Erlass jedoch nicht. Die Einheitswerterklärung der Klägerin ist im Übrigen auch noch angemessene Zeit -über eineinhalb Jahre - vor Ablauf der Feststellungsfrist beim Finanzamt eingegangen.

Der Hinweis des Finanzamts auf die Grundsätze von Treu und Glauben kann nicht dazu führen, dass der Nachfeststellungsbescheid trotz Ablaufs der Feststellungsfrist noch zulässig gewesen wäre. Denn der Grundsatz von Treu und Glauben bringt keine Steueransprüche zum Entstehen oder zum Erlöschen und verhindert auch nicht deren Erlöschen nach den gesetzlichen Vorschriften, er kann allenfalls verhindern, dass eine Forderung oder ein Recht geltend gemacht werden kann (vgl. BFH-Urteile vom 08.02.1996 V R 54/94, BFH/NV 1996,733, und 30.07.1997 I R 7/97, BStBl. II 1998, 33). Davon abgesehen verweist die Klägerin zu Recht darauf, dass es nicht zu einem Erlass des Bescheids erst nach Ablauf der Feststellungsfrist gekommen wäre, hätte sich das Finanzamt an die Anweisung in Ziffer 1 Abs. 4 des Erlasses vom 16.09.1997 gehalten und die Einheitswertfeststellung nach Eingang der Erklärung bevorzugt bearbeitet.

Es bestehen ferner keinerlei Anhaltspunkte für ein Eingreifen einer Ablaufhemmung vor Ablauf des 31.12.2000. Ebenso wenig gibt es Hinweise auf Umstände für eine Verlängerung der Feststellungsfrist nach §§ 181 Abs. 1 Satz 1, 169 Abs. 2 Satz 2 AO.

Der Bescheid enthält auch keinerlei Hinweis auf eine nach § 181 Abs. 5 AO eingeschränkte Wirkung. Aufgrund dieses fehlenden Hinweises, um den der Bescheid nicht ergänzt werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 18.03.1998 II R 45/96, BStBl. II 1998, 426), braucht auch nicht geprüft zu werden, ob die Voraussetzungen nach § 181 Abs. 5 Satz 1 AO vorliegen.

Die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens beruht auf §§ 143 Abs. 1, 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung ( § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) der Frage zugelassen, ob nach Ziffer 1 Abs. 3 des koordinierten Ländererlasses vom 16.09.1997 im Sinn des § 181 Abs. 3 Satz 2 AO eine Erklärung zur gesonderten Feststellung des Einheitswerts abzugeben ist.

Ende der Entscheidung