Judicialis Rechtsprechung

IV 86/2006

Schenkungsteuer

In dem Rechtsstreit

...

hat der 4. Senat des Finanzgerichts Nürnberg

durch

aufgrund mündlicher Verhandlung

in der Sitzung vom 01.04.2008

für Recht erkannt:

Tenor:

1. In Abänderung des Schenkungsteuerbescheides vom 28.04.2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15.02.2006 wird die Schenkungsteuer auf 482.448 DM herabgesetzt.

Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

2. Die Revision wird zugelassen.

3. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu 92 v.H. und das Finanzamt zu 8 v.H. zu tragen.

4. Das Urteil ist wegen der Kosten für den Kläger vorläufig vollstreckbar. Das Finanzamt darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten des Klägers die Vollstreckung abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Beschluss

Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für notwendig erklärt.

Tatbestand:

Streitig ist, ob die Schenkung eines Anteils an einer amerikanischen Gesellschaft mit dem nach dem Stuttgarter Verfahren ermittelten Wert oder einem tatsächlich erzielten Veräußerungspreis zu bewerten ist.

Der Kläger und sein Vater A waren Beteiligte der A Gruppe. Zu dieser Firmengruppe gehörte das US-amerikanische Unternehmen USA1 Inc., an welchem der Vater A zu 50 v.H. beteiligt war. Der Geschäftsbetrieb der USA1 wurde in 1998 aufgenommen.

Mit notarieller Schenkungsvereinbarung vom 16.12.1998 (Notar { } , URNr. M { } /1998) übertrug der Vater A dem Kläger seinen Anteil an der USA1 Inc. schenkungsweise mit sofortiger Wirkung. Die Schenkung stand unter der Auflage, dass der Kläger im Falle einer Veräußerung seines Anteils an der USA1 bis zum 31.03.1999 den Veräußerungserlös in die A Familien-Vermögensverwaltungsgesellschaft bürgerlichen Rechts mit beschränkter Haftung, deren Gesellschaftsvertrag ebenfalls am 16.12.1998 abgeschlossen wurde, einzubringen hat. Gesellschafter dieser Gesellschaft waren im Zeitpunkt der Gründung:

Ein fragmentarischer Entwurf der Schenkungsvereinbarung war am 08.12.1998 beim Amtsgericht Z eingereicht und die Ergänzungspflegschaft für den minderjährigen Sohn C beantragt worden. Mit Beschluss vom 21.12.1998 genehmigte das Vormundschaftsgericht die notarielle Schenkungsvereinbarung einschließlich Anlage II (Gesellschaftsvertrag), die der Notar zur Vorlage beim Vormundschaftsgericht am 18.12.1998 ausgefertigt hatte.

Das Finanzamt forderte den Kläger zur Abgabe einer Schenkungsteuererklärung auf, welche dieser am 22.03.2000 einreichte. Er erklärte darin den Wert des erworbenen Anteils an der USA1 im Stuttgarter Verfahren mit 794.507 DM. Im Hinblick auf eine bevorstehende Betriebsprüfung bei der A Familien-Vermögensverwaltungsgesellschaft folgte das Finanzamt zunächst den Angaben der Erklärung und setzte mit Bescheid vom 20.04.2001 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung aus einem steuerpflichtigen Erwerb von 76.700 DM Schenkungsteuer in Höhe von 5.369 DM fest.

Die Betriebsprüfung teilte dem für die Schenkungsteuer zuständigen beklagten Finanzamt mit Schreiben vom 05.06.2002 mit, dass der Kläger seinen Anteil an der USA1 am 29./30.12.1998 weiterveräußert hat. Den Verkaufspreis für die USA1 (100 v.H.) ermittelte es mit 6.329.032,42 DM.

Der Veräußerungsvorgang stellt sich wie folgt dar:

Seit Frühjahr 1998 beabsichtigte die USA2 die Unternehmensgruppe A zu erwerben, und stand mit dieser in Verhandlungen. Das Schreiben der USA2 vom 14.05.1998 ("Letter of Intent") stellt einen Kaufpreis von 32.000.000 US$ für die gesamte Unternehmensgruppe in den Raum. Parallel zum Verkauf erwog die Unternehmensgruppe A einen Börsengang. Eine Unternehmensbewertung vom 23.07.1998 ermittelte für die Unternehmensgruppe A einen Wert von 91.586 TDM (konservatives Szenario) bzw. 115.562 TDM (Optimistisches Szenario). Mit nicht unterzeichnetem Entwurf vom 28.07.1998 bestätigte die USA2 im Anschluss an das gemeinsame Treffen am 25.07.1998 ihr Interesse, sämtliche Anteile an der Unternehmensgruppe A zu erwerben, und schlug einen angepassten Kaufpreis von 45.000.000 US$ vor. Am 27.08.1998 erklärte das Bundeskartellamt auf die Anmeldung der Veräußererseite vom 13.08.1998 hin, dass das Zusammenschlussvorhaben vollzogen werden kann. Im Oktober 1998 führten die amerikanischen Kaufinteressenten eine "Due Diligence" betreffend die rechtlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse der Unternehmen der A-Gruppe durch. Seitens der Käufer wurde in der Folgezeit zum 06.11.1998 ein erster Vertragsentwurf entwickelt, welcher einen Kaufpreis in Höhe von 38.000.000 US$ vorsah. Der weiterentwickelte Vertragsentwurf der Käuferseite zum 27.11.1998 benannte einen Kaufpreis in Höhe von 40.000.000 US$. Am 13.12.1998 unterzeichneten Käufer- und Verkäuferseite eine Vereinbarung, welche als Vorbemerkung die Absicht der USA2 auswies, die Unternehmensgruppe A zu einem Kaufpreis von 40.000.000 US$ zu erwerben. In dieser Vereinbarung war der 22.12.1998 als Termin zur notariellen Beurkundung des Kaufvertrages genannt sowie u.a. die Verpflichtung der USA2, bis 18.12.1998 als Anzahlung einen Betrag in Höhe von 2.000.000 US$ auf ein Notaranderkonto des Notars { } oder eines anderen Notars zu erbringen. Der Kläger unterzeichnete mit Datum 15.12.1998 eine Vollmacht zu seiner Vertretung u.a. bei dem Verkauf und der Abtretung seiner Beteiligung an der USA1, die Unterschrift des Klägers wurde am 16.12.1998 notariell beglaubigt (Notar Dr. { }, URNr. M { } /1998).

Ebenfalls am 16.12.1998 erfolgte die bereits genannte notarielle Überlassung der Anteile an der USA1 vom Vater A an den Kläger (Notar Dr. { }, URNr. M { } /1998).

Am 18.12.1998 bestätigte der für die Beurkundung des Kaufvertrages vorgesehene Notar Dr. { } der Verkäuferseite, dass ein Betrag in Höhe von 2.000.000 US$ auf seinem Notaranderkonto eingegangen sei. Ein nunmehr seitens der Verkäufer geänderter Vertragsentwurf vom 21.12.1998 sah einen Kaufpreis in Höhe von 40.000.000 US$ zuzüglich der Übernahme von Verbindlichkeiten in Höhe von insgesamt 3.824.006,28 DM vor. Hierbei handelte es sich um Verbindlichkeiten des A betreffend die Unternehmensgruppe, welche im Wesentlichen durch Grundschulden auf zu übertragenden Grundstücken abgesichert waren. Weiterhin wurde für ein Grundstück in Y ein Kaufpreis von 1.507.336,33 DM ergänzt, welcher seitens der Käufer durch Übernahme von durch das Grundstück abgesicherten Verbindlichkeiten der Verkäuferin B erbracht werden sollte. Mit Schreiben vom 22.12.1998 (14.55 Uhr) teilte die Verkäuferseite der Klägerseite mit, dass noch immer Informationen und Rückäußerungen der Verkäufer ausstehen und deshalb die auf Wunsch der Verkäufer für diesen Tag vorgesehene Beurkundung des Kauf- und Übertragungsvertrags nicht stattfinden könne. Eine Aufstellung der noch klärungsbedürftigen Punkte zum 22.12.1998 (9.30 Uhr pm) weist unter Ziffer 3 eine Übernahme von Verbindlichkeiten durch den Käufer in Höhe von 3.824.006 DM und unter Ziffer 4 eine "Hypothek" auf das Grundstück in Y von 1.507.336 DM aus. In einer Telefonkonferenz am Morgen des 23.12.1998 akzeptierte die Käuferseite die Übernahme beider Verbindlichkeiten. Dies bestätigte ein internes Schreiben der Klägerseite desselben Tages. Nach diesem Schreiben war auch eine sog. "Penalty-Vereinbarung" wie in der am 13.12.1998 unterzeichneten Fassung mit Datum 29.12.1998 zugesagt worden, der Entwurf dieser Vereinbarung wurde jedoch von keiner Seite unterschrieben. Mit Telefax vom 22.12.1998 (15.32 Uhr) beantragte die Klägerseite beim Amtsgericht Z unter Vorlage des Vertragsentwurfs vom 21.12.1998 die vormundschaftliche Genehmigung des Kaufvertrags; diese wurde mit Beschluss vom 23.12.1998 erteilt und mit Telefax desselben Tages (11.14 Uhr) dem beurkundenden Notar Dr. { } vorab übersandt. Die notarielle Beurkundung des Kauf- und Übertragungsvertrags erfolgte am 29./30.12.1998. An diesem Termin nahm u.a. der Zeuge A teil, der Kläger war vertreten. Die Beurkundung erfolgte am ersten Tag bis zu dem Vertragsbestandteil, dass der Kaufpreis 40.000.000 US$ zuzüglich der Übernahme von Verbindlichkeiten in Höhe von 3.824.006,28 DM beträgt; die Verhandlung wurde dann am 30.12.1998 einvernehmlich um 00.15 Uhr unterbrochen und um 7.00 Uhr fortgesetzt. Anlage 10 zu der notariellen Urkunde enthielt die Kaufpreiszuteilung auf Verkäuferseite dahingehend, dass der Kläger für seien Anteil an der USA1 4,4 v.H. des Kaufpreises erhält; die Anlage war von Verkäuferseite am 18.12.1998 angefertigt worden.

Mit Bescheid vom 28.04.2003 folgte das Finanzamt den Feststellungen der Betriebsprüfung und setzte aus einem Wert des Erwerbs von 3.164.516 DM Schenkungsteuer in Höhe von 525.255 DM fest. Der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen.

Das Einspruchsverfahren verlief erfolglos, die Einspruchsentscheidung datiert vom 15.02.2006.

Der Kläger hat Klage erhoben und beantragt, die Einspruchsentscheidung vom 15.02.2006 aufzuheben und den Bescheid vom 28.04.2003 dahin zu ändern, dass die Schenkungsteuer aus dem erklärten Wert des Erwerbs (794.507 DM) festgesetzt wird. Für den Fall des Unterliegens beantragt er die Zulassung der Revision.

Er begründet dies im Wesentlichen wie folgt:

Die Bewertung der Anteile an der USA1 könne für Zwecke der Schenkungsteuer nicht aus dem Verkauf am 29./30.12.1998 abgeleitet werden, sondern habe nach dem Stuttgarter Verfahren zu erfolgen. Bei Abschluss des notariellen Schenkungsvertrages am 16.12.1998 habe keine Einigung über den Kaufpreis vorgelegen. Erst nach diesem Datum sei noch eine zusätzliche Schuldübernahme in Höhe von etwa 3,8 Mio. DM vereinbart worden. Darüber hinaus sei erst am 30.12.1998 eine Einigung dahingehend erfolgt, dass von den GbR-Gesellschaftern ein Betrag in Höhe von etwa 560.000 DM - entgegen der ursprünglichen Verhandlungsposition der Verkäufer - im Unternehmen belassen und an den Käufer abgetreten werden müsse. Der frühestmögliche Zeitpunkt für eine Einigung über den Kaufpreis liege nach dem Bewertungsstichtag. Zum Zeitpunkt des Schenkungsvertrages habe der Vater des Klägers noch Überlegungen angestellt, ob die Unternehmensgruppe überhaupt verkauft werden soll.

Stünden sich auf Verkäufer- und Käuferseite unterschiedliche Preisvorstellungen gegenüber, welche sich nicht überschneiden, fehle es an einer Einigung. Einseitige Preisvorstellungen seien nicht als "Verkauf" i.S.d. § 11 Abs. 2 Satz 2 BewG anzusehen. Zumindest bis zur Besprechung am 23.12.1998 seien sich unterschiedliche Kaufpreisvorstellungen beider Seiten gegenüber gestanden. Eine endgültige Einigung über den Gesamtkaufpreis sei erst mit Vertragsunterzeichnung am 30.12.1998 zustande gekommen. Auch die Einholung von Genehmigungen führe nicht zur zwingenden Annahme einer Veräußerungsabsicht bzw. einer Einigung über eine Veräußerung. Es handele sich hierbei lediglich um Formalien. Die Verpflichtung des Klägers zur Einbringung eines etwaigen Veräußerungserlöses in die A GbR lasse nicht zwingend auf eine Einigung bezüglich der Veräußerung schließen; es wäre wohl eher ungewöhnlich, wenn trotz der Absicht, das Familienvermögen zusammenzuhalten, auf eine derartige Klausel bei noch nicht feststehendem Veräußerungswillen verzichtet worden wäre. Ein Veräußerungszwang habe weder persönlich noch wirtschaftlich bestanden.

Der Wortlaut des § 11 Abs. 2 Satz 2 BewG sei eindeutig. Eine analoge Anwendung zu Lasten des Steuerpflichtigen auf Verkäufe nach dem Bewertungsstichtag sei gemäß dem Verbot der steuerverschärfenden Analogie unzulässig.

Für den Fall des Unterliegens sei die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Frage, wieweit nach dem Stichtag eingetretene Entwicklungen berücksichtigt werden können, zuzulassen.

Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen, und begründet dies im Wesentlichen wie folgt:

Eine Vielzahl von Anzeichen spreche dafür, dass bereits am 16.12.1998 beide Parteien den unbedingten Willen zum Abschluss des Unternehmenskaufvertrages hatten und wesentliche Vertragsmodalitäten und speziell die Ausgangsgröße des Kaufpreises festgestanden hätten. Diese objektiven Anzeichen seien aus den allgemeinen Begleitumständen sowie dem Ablauf der Genehmigungs-/Vollmachtserteilungen abzuleiten. Lediglich einzelne Kriterien, wie z.B. die Übernahme von Verbindlichkeiten, hätten den Kaufpreis noch beeinflusst. Die übereinstimmende Absicht der Vertragsparteien sei nicht erst am 22.12.1998 entstanden, sondern nach den Umständen des Falles bereits am hier maßgebenden Stichtag (16.12.1998) vorhanden gewesen, der nur wenige Tage vor dem Vertragsschluss liege. Ein neuer Verhandlungsansatz der Parteien zum Vertragsschluss am 29./30.12.1998 habe letztendlich nicht vorgelegen.

Dem Gericht liegen 1 Band Akten der Betriebsprüfung bei der A Familien-Vermögensverwaltungs GbR mbH (FA Z, ABNr. { } ) sowie ein Band Kopien des Finanzamts von 1 Band Akten des Amtsgerichts Z - Vormundschaftsgericht - betreffend die Ergänzungspflegschaft für C (Az.: { } ) vor.

Das Gericht hat Beweis erhoben zu dem Thema "Ablauf der Veräußerung der Anteile an der USA1 Inc. (notarielle Urkunde des Notars Dr. { } { } vom 29./30.12.1998)" durch Vernehmung des Vaters A und des Betriebsprüfers { } als Zeugen. Hinsichtlich der Aussagen der Zeugen wird auf die Niederschrift zur mündlichen Verhandlung vom 28.02.2008 verwiesen.

Weiterhin hat das Gericht auf Antrag des Klägers beschlossen, Beweis zu erheben zu dem Thema "Bestehen einer Einigung bzw. eines Einvernehmens über den Kaufpreis oder den Kaufpreisrahmen für das Unternehmen USA1 im Rahmen der Veräußerung der Unternehmensgruppe A an die USA3 GmbH (notarieller Vertrag vom 29./30.12.1998) zum Zeitpunkt 16.12.1998" durch Vernehmung des Dr. { } als Zeugen. Der Zeuge war als Mitarbeiter der von Käuferseite beauftragten Rechtsanwaltskanzlei an den Vertragsverhandlungen beteiligt. Die damals beauftragte Rechtsanwaltskanzlei { } hat den Zeugen mit Schreiben vom 19.03.2008 nicht von seiner Verpflichtung zur Verschwiegenheit entbunden. Auch die F GmbH, auf welche die Unternehmensbeteiligung zwischenzeitlich übergegangen ist, hat eine Entbindung des Zeugen von seiner Verschwiegenheitsverpflichtung mit Telefax vom 26.03.2008 abgelehnt. Daraufhin hat sich der Zeuge Dr. { } mit Schreiben ebenfalls vom 26.03.2008 auf sein Zeugnisverweigerungsrecht als Rechtsanwalt berufen und ist in dem festgesetzten Termin zur Beweisaufnahme am 01.04.2008 nicht erschienen.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist teilweise begründet. Die Schenkung ist am Bewertungsstichtag mit einer konkretisierbaren Kaufpreisvorstellung von 40.000.000 US$ und einem Anteil hiervon in Höhe von 4,4 v.H. zu bewerten. Das sog. Stuttgarter Verfahren ist nicht anzuwenden.

1. Gemäß §§ 1 Abs. 1 Nr. 2, 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG unterliegt jede freigebige Zuwendung unter Lebenden der Schenkungsteuer, soweit der Empfänger durch die Zuwendung bereichert ist. Die Steuer entsteht mit dem Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung, § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG. Bedarf ein Vertrag der behördlichen Genehmigung, wirkt diese gemäß § 184 Abs. 1 BGB auf den Zeitpunkt der Vornahme des Rechtsgeschäfts zurück. Im Falle der Abtretung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft ist dies auch hinsichtlich der Ausführung der Zuwendung anzunehmen.

Das Vormundschaftsgericht genehmigte die Schenkung am 21.12.1998. Diese wirkt als behördliche Genehmigung auf den 16.12.1998 zurück; die Übertragung der Anteile an der USA1 als Kapitalgesellschaft bedürfte als Abtretung (§ 398, § 413 BGB) neben dem Abtretungsvertrag keiner weiteren Übergabehandlung. Die Schenkungsteuer entstand damit am 16.12.1998.

Doch selbst wenn man eine Ausführung der Zuwendung erst annimmt, wenn die Schenkungsvereinbarung in genehmigungsfähiger Form beim Vormundschaftsgericht eingereicht (R 23 Abs. 3 Satz 4 ErbStR 2003), was im Streitfall ersichtlich am 18.12.1998 der Fall war, oder die vormundschaftsgerichtliche Genehmigung erteilt worden ist - hier am 21.12.1998 - ergibt sich im Streitfall nichts anderes.

2. Die Schenkung ist mit einem Anteil von 4,4 v.H. aus einem Betrag von 40.000.000 US$ zu bewerten.

a. Gemäß § 11 ErbStG ist für die Wertermittlung der Zeitpunkt der Steuerentstehung maßgebend, sofern im ErbStG nichts anderes bestimmt ist. Gemäß § 12 Abs. 2 Satz 1 ErbStG wird das Vermögen mit dem Wert im Zeitpunkt der Entstehung der Steuer angesetzt, wenn der gemeine Wert von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft unter Berücksichtigung des Vermögens und der Ertragsaussichten zu schätzen ist. § 11 Abs. 2 Satz 1 BewG sieht vor, dass Anteile an Kapitalgesellschaften, welche nicht unter Absatz 1 der Vorschrift fallen, mit dem gemeinen Wert anzusetzen sind. Lässt sich der gemeine Wert dabei nicht aus Verkäufen ableiten, die weniger als ein Jahr zurückliegen, ist er unter Berücksichtigung des Vermögens und der Ertragsaussichten der Kapitalgesellschaft zu schätzen (Stuttgarter Verfahren, § 11 Abs. 2 Satz 2 BewG).

Wegen des Stichtagsprinzips der Erbschaft- und Schenkungsteuer darf der gemeine Wert grundsätzlich nur aus solchen Verkäufen abgeleitet werden, welche ein zeitliche Nähe zum Stichtag aufweisen, also weniger als ein Jahr vor dem Stichtag liegen (§ 11 Abs. 2 BewG). Verkäufe nach dem Stichtag dürfen auf Grund des Wortlautes dieser Vorschrift grundsätzlich nicht verwendet werden (BFH-Urteil vom 30.01.1976 III R 74/74, BStBl. II 1976, 280).

Liegt der formelle Vertragsabschluss kurz nach dem Stichtag und war die Einigung über den Kaufpreis schon am Bewertungsstichtag herbeigeführt, kann der gemeine Wert nichtnotierter Anteile an einer Kapitalgesellschaft ausnahmsweise aus diesem Verkauf abgeleitet werden (BFH-Urteil vom 30.01.1976 III R 74/74, BStBl. II 1976, 280). Beim Verkauf von Anteilen kann die notwendig beurkundete Abtretung das Ende längerer Verhandlungen mit dem Ziel der Veräußerung sein; in Grenzfällen können deshalb Untersuchungen erforderlich sein, in welchem Zeitpunkt die Verhandlung über den Veräußerungspreis beendet war (BFH-Urteil vom 13.03.1985 II R 237/81, BFH/NV 1985, 67). Eine Einigung über den Kaufpreis eines kurz nach dem Feststellungszeitpunkt abgeschlossenen Verkaufs von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft ist auch dann vor dem Feststellungszeitpunkt zustande gekommen, wenn sich die Verhandlungen durch Festlegung eines Preisrahmens oder eine konkretisierbare Preisvorstellung beider Vertragsparteien soweit verdichtet haben, dass der Kaufpreis durch den Kaufvertrag nur noch dokumentiert wird (BFH-Urteil vom 02.11.1988 II R 52/85, BStBl. II 1989, 80). Die Einigung über den Kaufpreis muss zu diesem Zeitpunkt noch nicht rechtsverbindlich gewesen sein (BFH-Urteil vom 11.11.1998 II R 59/96, DStRE 1999, 485). Die Festlegung des Zeitpunkts, zu dem ein Preis als vereinbart anzusehen ist, der dann durch den Kaufvertrag verbindlich wird, ist Tatfrage (BFH-Urteil vom 02.11.1988 II R 52/85, BStBl. II 1989, 80).

b. Im Streitfall existierte zum Bewertungsstichtag 16.12.1998 eine konkretisierbare Preisvorstellung von 40.000.000 US$ zwischen den Kaufparteien.

(1) Der formelle Vertragsabschluss am 29./30.12.1998 lag zwei Wochen und damit kurz nach dem Bewertungsstichtag (16.12.1998).

(2) Die vom Kläger vorgelegten Unterlagen und die Beweisaufnahme haben ergeben, dass eine Einigung über den in der notariellen Urkunde vereinbarten Kaufpreis frühestens am 23.12.1998 und damit nach dem Bewertungsstichtag herbeigeführt war.

Der Kläger hat mit der Liste der klärungsbedürftigen Punkte vom 22.12.1998 (9.30 pm), dem Protokoll der Telefonkonferenz vom Morgen des 23.12.1998 und dem internen Schreiben der Klägerseite desselben Tages durch Unterlagen nachgewiesen, dass die Beträge von 3.824.006,28 DM als Kaufpreisbestandteil sowie von 1.507.336,33 DM als Kaufpreis für das Grundstück in Y erst zu diesem Zeitpunkt von der Käuferseite akzeptiert worden sind.

Der Zeuge A hat in seiner Einvernahme ausgesagt, dass sich die Beurkundung beim Notar am 29. und 30.12.1998 deshalb so lange hingezogen habe, weil immer noch Teile verhandelt werden mussten und er auch zum Teil lange Telefongespräche mit seinem Rechtsanwalt { } geführt habe. Er habe immer deutlich gemacht, dass er erst verkaufe, wenn er unterschrieben habe und zwar beim Notar. Dass die Käufer bei den Verhandlungen am 22./23.12.1998 die Zahlung der weiteren 3,8 Mio. DM akzeptierten, sei etwas schwierig gewesen; sie hätten es zunächst davon abhängig machen wollen, dass für das Grundstück in X ein Gutachten vorgelegt werde, um die Gefahr von Altlasten ausschließen zu können. Da man sich damals nicht so schnell über diesen Punkt einigen habe können, habe er erklärt, dass er dann überhaupt nicht verkaufen wolle, und das Besprechungszimmer verlassen. Die Aussage des Zeugen A ist glaubhaft. Sie stimmt mit den vom Kläger vorgelegten Unterlagen überein. Darüber hinaus hat sich der Zeuge dem Gericht bei seiner Einvernahme als überzeugende Unternehmerpersönlichkeit dargestellt, welche in der Lage ist, einen derartigen - auch mit dem Risiko des Scheiterns behafteten - Unternehmensverkauf bis zum letztmöglichen Zeitpunkt hinauszuzögern, um ein maximal erfolgreiches Ergebnis zu erzielen.

Soweit der Kläger beantragt hat, den damaligen Vertreter der Käuferseite, Dr. { } , als Zeugen hierzu zu vernehmen, war dieser nach seiner ordnungsgemäßen Ladung gemäß § 386 Abs. 1 ZPO von seiner Pflicht bei Gericht zu erscheinen befreit, da er seine wegen fehlender Entbindung von der Verschwiegenheitspflicht berechtigte Zeugnisverweigerung vor dem Termin schriftlich erklärt hat.

(3) Allerdings hatte sich die konkretisierbare Preisvorstellung beider Vertragsparteien am 16.12.1998 über einen Betrag von 40.000.000 US$ soweit verdichtet, dass der endgültig vereinbarte Kaufpreis durch den Kaufvertrag insoweit nur noch dokumentiert wurde.

Die Käuferseite stellte seit Beginn der Verhandlungen im Frühjahr 1998 Beträge in Höhe von 32.000.000 US$, 38.000.000 US$ und 40.000.000 US$ in den Raum. Nach Durchführung einer Unternehmensbewertung bestand im Juli 1998 eine Preisvorstellung der Verkäufer von 45.000.000 US$ für die Veräußerung der gesamten Unternehmensgruppe. Die Annäherung beider Seiten mündete vor dem Bewertungsstichtag in einer am 13.12.1998 unterzeichneten Vereinbarung, welche eine konkretisierbare Kaufpreisvorstellung beider Seiten von 40 Mio. US-$ benannte. Die Feststellung eines Preisrahmens kann damit dahinstehen.

Soweit der Zeuge A bei seiner Zeugeneinvernahme ausgeführt hat, dass die Vereinbarung aus seiner Sicht vornehmlich dazu gedient habe, dass er Geld sehe und erkennen könne, ob die Käuferseite Geld zahlen könne, ist die Aussage des Zeugen A glaubhaft. Sie stimmt damit überein, dass die Käuferseite wegen dieser Vereinbarung mindestens einen Betrag in Höhe der geforderten 2 Mio. US$ auf ein Notaranderkonto des Notars Dr. { } überwiesen hat. Es erscheint dem Gericht jedoch auch nicht abwegig, dass in die Vereinbarung vom 13.12.1998 nur der Betrag aufgenommen wurde, welcher die Zahlungsverpflichtung gegenüber den Verkäufern betraf; denn in der (nicht unterzeichneten) Vereinbarung mit Datum 23.12.1998 wären die am 22./23.12.1998 bezifferten Kaufpreisbestandteile betreffend die Schuldübernahme sowie das Grundstück in Y auch nicht enthalten gewesen.

Soweit der Kläger vorbringt, dass der letztendlich vereinbarte Kaufpreis auf einem neuen Verhandlungsansatz der Vertragsparteien beruhe, folgt das Gericht dieser Auffassung nicht.

(1) Der Bundesfinanzhof hat in seinem Urteil vom 30.01.1976 III R 74/74 ausgeführt, dass die Verkaufsverhandlungen über nichtnotierte Anteile an Kapitalgesellschaften nicht in wenigen Stunden vorbereitet und abgeschlossen zu werden pflegen. Regelmäßig gingen ihnen längere Verhandlungen voraus. Im Streitfall standen beide Seiten seit dem Frühjahr 1998 in Verhandlungen, das Vertragswerk samt 39 Anlagen füllte einen Leitzordner. Nach Auffassung des Gerichts ist das Vorliegen eines neuen Verhandlungsansatzes schon aus zeitlichen Gründen nur schwer vorstellbar.

(2) Die Liste der noch zu klärenden Punkte vom 22.12.1998 (9.30 pm) enthält nicht die in die Vereinbarung vom 13.12.1998 aufgenommene Preisvorstellung von 40.000.000 US$. Nach Auffassung des Gerichts war dieser Betrag damit nicht mehr klärungsbedürftig.

(3) Der beurkundete Vertragstext war aus den Entwürfen des Monats November 1998 entwickelt worden. Der Prozessbevollmächtigte hat in der mündlichen Verhandlung am 28.02.2008 zur Technik der Vertragsentwicklung erklärt, dass die im Vertragsentwurf doppelt unterstrichenen Textpassagen kennzeichnen sollen, dass diese gegenüber dem vorhergehenden Vertragsentwurf eingefügt worden sind. Im Vertragsentwurf vom 21.12.1998 ist nicht die gesamte Passage betreffend die Schuldübernahme (Artikel 4 (1) (b)) bzw. das Grundstück in Y (Artikel 4 (2)) doppelt unterstrichen, sondern lediglich einzelne Wörter bzw. Sätze daraus. Die fragmentarischen Passagen und damit die Problematik einer Veränderung der Kaufpreishöhe dem Grunde nach müssen daher schon Bestandteil mindestens der vorherigen Vertragsversion gewesen sein. Von welchem Zeitpunkt diese Version stammt, ist dem Gericht allerdings nicht bekannt. Dem Gericht ist hierzu jedoch aufgefallen, dass ausweislich der Vorbemerkungen des Vertragsentwurfs vom 21.12.1998 bereits eine Schenkung des Zeugen A an seine Familienmitglieder in den diesem vorhergehenden Entwurf eingearbeitet gewesen war, denn am 21.12.1998 wurden entsprechend der vom Klägervertreter vorgetragenen Technik der Vertragsgestaltung lediglich die Einzelheiten der notariellen Schenkungsurkunde vom 16.12.1998 ergänzt.

(4) In diesem Zusammenhang gibt das Gericht zu bedenken, dass auch die Beträge von 3.824.006,28 DM und 1.507.336,33 DM bereits in den Vertragsentwurf vom 21.12.1998 eingefügt worden sind, die dem Gericht vorgelegten Unterlagen und Zeugenaussagen jedoch für eine Einigung diesbezüglich erst am 22./23.12.1998 sprechen. Ein neuer Verhandlungsansatz 1ässt sich entgegen dem Vorbringen des Klägervertreters damit ausdrücklich nicht begründen, sondern der Ablauf der Vertragsgestaltung kann auch dafür sprechen, dass die Vereinbarung der Schuldübernahme dem Grunde nach zu einem früheren Zeitpunkt erfolgt ist und lediglich der zum Veräußerungszeitpunkt bestehende Schuldbetrag ergänzt wurde.

(5) Selbst unter der Voraussetzung, dass die Verkaufsentscheidung des hierfür maßgeblichen Zeugen A in zeitlicher Hinsicht erst mit Unterschrift unter den notariellen Vertrag gefallen sei, muss sich der Kläger das Kaufangebot der Veräußererseite am Bewertungsstichtag zurechnen lassen. Der Zeuge A hat in seiner Zeugeneinvernahme glaubhaft ausgesagt, dass die Initiative zur Übernahme von Käuferseite ausging. Dieses Kaufinteresse fundierten und konkretisierten die Erwerber mit Einwilligung der Veräußerer, indem diese im Oktober 1998 bei der Unternehmensgruppe A eine "Due Diligence" erfolgreich durchführen ließen. Beiden Verhandlungsparteien war damit die Ernsthaftigkeit des Käuferinteresses bewusst. Verschenkt der Veräußerer in Kenntnis dieser Verhandlungslage Bestandteile des Erwerbsgegenstandes, kann sich der Beschenkte nicht darauf berufen, dass der Wert dieser Schenkung nach dem Stuttgarter Verfahren ohne Berücksichtigung des Verhandlungsstandes zum Bewertungsstichtag zu erfolgen habe. Verhandlungsstand zum Bewertungsstichtag war das Bestehen eines notariellen Termins zur Beurkundung des Unternehmenskaufvertrags für den 22.12.1998 bei einer konkretisierbaren Preisvorstellung von 40.000.000 US$. Diese Preisvorstellung kommt auch dem beschenkten Kläger zugute, denn eine Sache oder ein Recht ist für ihn mindestens so viel wert, wie ein am Stichtag vorhandener Käufer ernsthaft bereit ist zu entrichten.

(6) Ergänzend weist das Gericht darauf hin, dass auch das Erfordernis der vormundschaftsgerichtlichen Genehmigung des Kaufvertrages bereits in den Entwurf vom 21.12.1998 und auch in den vorhergehenden Entwurf eingearbeitet gewesen war (Artikel 8 (8) (b), Anlage 23), die vormundschaftsgerichtliche Genehmigung des Kaufvertrags jedoch erst am 22.12.1998 beantragt und am 23.12.1998 erteilt worden ist. Der Beschluss des Amtsgerichts Z über die vormundschaftliche Genehmigung des Schenkungsvertrags dagegen datiert vom 21.12.1998.

Welche Auswirkungen die vom Klägervertreter vorgetragene Tatsache besitzt, dass von den GbR-Gesellschaftern ein Betrag in Höhe von etwa 560.000 DM - entgegen der ursprünglichen Verhandlungsposition der Verkäufer - im Unternehmen belassen und an den Käufer abgetreten werden musste, kann damit dahinstehen.

c. Über die Vereinbarung vom 13.12.1998 betreffend eine konkretisierbare Kaufpreisvorstellung von 40.000.000 US$ hinaus hat das Gericht keinen verwertbaren Nachweis für eine weitere Annäherung der Vertragsparteien zum Bewertungsstichtag 16.12.1998 an den endgültig vereinbarten Kaufpreis. Insbesondere ist dem Gericht nicht bekannt, von welchem Zeitpunkt der Entwurf stammt, welcher dem Entwurf vom 21.12.1998 vorhergeht. Das Gericht berücksichtigt daher lediglich den zum 16.12.1998 ermittelbaren Verhandlungsstand. Die Übernahme der Verbindlichkeiten von 3.824.006 DM sowie für das Grundstück in Y wurde von der Käuferseite erst am 23.12.1998 akzeptiert, so dass auch beim 21.12.1998 als Bewertungsstichtag diese Verbindlichkeiten nicht zu berücksichtigen sind. Danach beträgt der gemeine Wert der Unternehmensgruppe etwa 40.000.000 US$.

d. Der durch Schenkung erworbene Anteil des Klägers an der USA1 beträgt 4,4 v.H. vom Gesamtkaufpreis für die Unternehmensgruppe A.

Die Anlage 10 betreffend die Ermittlung der Kaufpreisanteile stammt vom 18.12.1998 und ist damit nach dem Bewertungsstichtag gefertigt worden. Der Zeuge A hat in der mündlichen Verhandlung am 28.02.2008 jedoch ausgesagt, dass die Aufteilung des späteren Kaufpreises auf die einzelnen Firmen durch den Prozessbevollmächtigten erfolgt ist und damit durch die Verkäuferseite.

Lag eine Aufteilungsmöglichkeit und damit eine Kaufpreisbestimmung in der Hand des Schenkers bzw. Beschenkten, kann sich der Kläger nach Auffassung des Gerichts nicht darauf berufen, der Kaufpreisanteil zugunsten des Klägers habe zum Stichtag noch nicht festgestanden.

Die Tatsache, dass im Streitfall auch das Grundstück in Y mit einem Prozentsatz von 2,10 v.H. in die Verteilung aufgenommen ist, die Vereinbarung vom 13.12.1998 jedoch lediglich die Grundstücke in W und X betrifft und auch die Eigentümerin des Grundstücks in Y, die Mutter des Klägers, nicht Beteiligte der Vereinbarung war, führt nicht zu einer Veränderung des Aufteilungsprozentsatzes. Der Zeuge A hat in der Zeugeneinvernahme ausgeführt, dass er deutlich gemacht habe, dass er im Verkaufsfall alles verkaufen würde einschließlich der Grundstücke und alle Niederlassungen mit übernommen werden müssten. Auch die Preisbildung für den Verkauf habe er nicht auf seine einzelnen Firmen bezogen, sondern jeweils nur auf sein gesamtes Unternehmen.

Soweit der Zeuge { } in der mündlichen Verhandlung erklärt hat, dass er bestimmte Schulden, die mit Grundstücken im Zusammenhang standen, wie z.B. Schulden wegen des Grundstücks in Y, diesen Grundstücken direkt zugeordnet habe, weist das Gericht darauf hin, dass im Rahmen der Betriebsprüfung der endgültige Kaufpreis aus der Kaufvertragsurkunde zugrunde gelegt wurde, während das Gericht zu dem Ergebnis gelangt ist, dass von der konkretisierbaren Preisvorstellung von 40.000.000 US$ für die gesamte Unternehmensgruppe auszugehen ist; zu dieser gehört nach übereinstimmender Auffassung auch das Grundstück in Y.

3. Soweit in dem Schenkungsteuerbescheid vom 20.04.2001 ein Abschlag nach § 13a Abs. 2 ErbStG berücksichtigt worden war, kommt dieser wegen des am 29./30.12.1998 erfolgten Verkaufs der geschenkten Anteile nicht mehr in Betracht.

4. Die in der Schenkungsurkunde enthaltene Auflage, dass der Kläger im Falle einer Veräußerung seines Anteils an der USA1 bis zum 31.03.1999 den Veräußerungserlös in die A Familien-Vermögensverwaltungsgesellschaft bürgerlichen Rechts mit beschränkter Haftung, deren Gesellschaftsvertrag ebenfalls am 16.12.1998 abgeschlossen wurde, einzubringen hat, stellt in rechtlicher Hinsicht die Vereinbarung einer aufschiebend bedingten Auflage dar. Mit dem Verkauf der Anteile am 29./30.12.1998 ist die aufschiebende Bedingung eingetreten, die Einbringungsverpflichtung in die A Familien-Vermögensverwaltungsgesellschaft wäre erwerbsmindernd zu berücksichtigen. Da jedoch der Einbringungsverpflichtung des Klägers der Erwerb eines Anteils an der A Familien-Vermögensverwaltungsgesellschaft in entsprechender Höhe gegenübersteht, wirkt sich die Erfüllung der aufschiebend bedingten Auflage im Streitfall nicht erwerbsmindernd aus.

5. Die Schenkungsteuer ist gemäß § 100 Abs. 2 FGO wie folgt festzusetzen:

6. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen. Höchstrichterliche Rechtsprechung zu der Frage, ob für die Ableitung des gemeinen Wertes aus Verkäufen ein endgültiger Verkaufsentschluss des Veräußerers zum Bewertungsstichtag vorgelegen haben muss, ist nicht ersichtlich.

7. Die Kosten des Verfahrens trägt, soweit dem Klagebegehren stattgegeben worden ist, das Finanzamt zu 8 v. H. und im Übrigen der Kläger zu 92 v. H., da er insoweit unterlegen ist (§ 136 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Die Voraussetzungen für eine vorläufige Vollstreckbarkeit der Kostenentscheidung sind gegeben (§ 151 Abs. 1 Satz 1, 1. Halbsatz FGO i.V.m. § 708 Nr. 10 ZPO). Die Finanzgerichte stehen den Oberlandesgerichten gleich. Das Finanzgericht ist zwar kein "Berufungsgericht" im engeren Sinn des § 708 Nr. 10 ZPO n.F.. Es ist allerdings wie ein Berufungsgericht letzte Tatsacheninstanz. Auch nach der Änderung der Vorschrift durch das 1. Justizmodernisierungsgesetz (BGBl. I 2004, 2198) soll der insoweit obsiegende Beteiligte für die Dauer des Revisionsverfahrens vor kostenmäßiger Benachteiligung geschützt werden. § 708 Nr. 10 ZPO ist daher auch in der neuen Fassung sinngemäß auf die Urteile des Finanzgerichts anwendbar.

Das Gericht hat nach §§ 151 Abs. 1 Satz 1 FGO, 711 ZPO von Amts wegen auszusprechen, dass das Finanzamt die Vollstreckung hinsichtlich der Kostenerstattung für den Kläger durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung abwenden kann, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit leistet.

Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war aufgrund der Schwierigkeit der Sach- und Rechtsfragen für notwendig zu erklären (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO).

Rechtsmittelbelehrung

A. Urteil

Gegen dieses Urteil steht den Beteiligten die Revision zu.

B. Beschluss

Gegen den Beschluss sind keine Rechtsmittel zulässig.

Ende der Entscheidung