Judicialis Rechtsprechung

IV 96/2005

Vermögensteuer auf den 01.01.1993 und 01.01.1995

In dem Rechtsstreit ...

hat der 4. Senat des Finanzgerichts Nürnberg

durch

...

aufgrund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 13.03.2008

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Der Vermögensteuerbescheid auf den 01.01.1993 vom 19.08.2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.03.2005 wird dahin geändert, dass die Vermögensteuer für 1993 und 1994 auf je 1.960,80 EUR (3.835 DM) festgesetzt wird, und der Vermögensteuerbescheid auf den 01.01.1995 vom 08.10.2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.03.2005 dahin, dass die Vermögensteuer für 1995 und 1996 auf je 4.455,91 EUR (8.715 DM) festgesetzt wird.

2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu 6/7 und das Finanzamt zu 1/7 zu tragen.

3. Das Urteil ist wegen der Kosten für die Kläger vorläufig vollstreckbar. Das Finanzamt darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten der Kläger die Vollstreckung abwenden, wenn nicht die Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leisten.

Beschluss

Die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren wird für notwendig erklärt.

Tatbestand:

Streitig ist, wieweit zu den Stichtagen noch Vermögen aus festverzinslichen Wertpapieren vorhanden war und wieweit dies dem Kläger zuzurechnen ist.

Nach einem Pressebericht in der Tageszeitung wurden dem Vater des Klägers, Z, am 24.02.1991 Briefmarken nach Schätzung der Polizei mit einem Katalogwert von annähernd 300.000 DM gestohlen. Mit Schreiben vom 28.02.1991 wurde für den Vater des Klägers beim Finanzamt Selbstanzeige wegen einer bisher nicht erklärten Briefmarkensammlung mit einem geschätzten Wert von 250.000 DM (Katalogwert: 1,25 Mio. DM) erstattet.

Der Vater des Klägers (Z) verstarb am 28.09.1991 und wurde lt. Erbschein des Amtsgerichts 1 von seinen Kindern, dem Kläger, Y und X, zu je 1/3 beerbt. Mit handschriftlichem Testament vom 22.09.1991 hatte der Vater verfügt, dass die Verteilung des Immobilienvermögens gemäß den Verträgen I und II vom 22.09.1991 auszuführen sei. In diesen vom Kläger niedergeschriebenen Verträgen wird die Verteilung des Immobilienvermögens geregelt. Die Kinder des Z vereinbarten mit Erklärung vom 01.10.1991, dass die Verträge I und II ungeachtet der Verletzung eventueller Formvorschriften ausgeführt werden sollen. In einer Aktennotiz des Klägers vom 22.09.1991 zum Testament wird die Verteilung von weiteren Gegenständen geregelt (z.B. Uhren, Schmuck, Klavier, Photoapparate etc.) sowie angeordnet, dass die nach Begleichung der Beerdigungskosten verbleibenden Guthaben auf Giro- und Festgeldkonto unter den Geschwistern gerecht aufzuteilen seien. Nach Ziffer 12 dieser Aktennotiz hat der Kläger, wenn es die wirtschaftliche Lage erlaube, monatlich 1.250 bis 1.500 DM an seinen Bruder X und 750 bis 1.000 DM an seine Schwester Y zu zahlen. Mit einem von allen Geschwistern unterzeichneten Schriftstück vom 30.09.1991 wurde der Kläger bevollmächtigt, die finanzielle Abwicklung des Nachlasses ("auch Konten auflösen etc.") durchzuführen. Mit notariellem Erbteilungsvertrag vom 30.04.1992 übertrug die Erbengemeinschaft das Grundstück B 9 in 1 auf Y und die Grundstücke B 10 und C in 1 auf den Kläger. Dieser verpflichtete sich, an seinen Bruder X zur Gleichstellung einen Betrag in Höhe von 80.000 DM zu zahlen, wobei ein Betrag von 60.000 DM durch die Einräumung eines Wohnrechts im Wohnhaus "C" getilgt wurde und der Restbetrag in zwei Raten von jeweils 10.000 DM zu entrichten war.

Die Kläger reichten auf Aufforderung des Finanzamts am 25.01.1996 eine Vermögensteuererklärung auf den 01.01.1993 ein. Darin erklärten sie lediglich Grundvermögen mit erhöhten Einheitswerten von zusammen 282.660 DM und Guthaben bei Banken von insgesamt 95.350 DM. Aufgrund der Erklärung wurde zunächst eine Vermögensteuerveranlagung auf den 01.01.1993 nicht durchgeführt. Auf die im September 1996 von den Klägern weiter eingereichte Vermögensteuererklärung auf den 01.01.1995 hin setzte das Finanzamt mit Hauptveranlagungsbescheid vom 02.10.1996 die Vermögensteuer für 1995 und 1996 auf je 1.260 DM fest.

Vom 30.07.1998 bis 15.05.2002 wurde bei den Klägern eine Fahndungsprüfung durchgeführt. Nach einer Zusammenstellung des Prüfers über die Prüfungsfeststellungen wurden am 22.11.1991 auf ein Konto des Klägers bei der Bank1 in 3 160.000 sfr. (= 180.976 DM) einbezahlt, die als Festgeld angelegt wurden. Über das Kontokorrentkonto des Klägers bei der Bank1 wurden im Jahr 1992 insgesamt 9 Kupons für festverzinsliche Wertpapiere eingereicht, die nach den von der Steuerfahndung sichergestellten Abrechnungen über Tafelgeschäfte von Z erworben worden waren. Die Kupons betrafen Tafelpapiere mit einem Wert von 578.740 DM. Weiter wurden 1992 auf dem Depot des Klägers bei der Bank1 zwei Wertpapiere bei Endfälligkeit eingelöst und zwar Canada Staatsanleihen über nominal 25.000 Can $ sowie Anleihen über nominal 40.000 Austr $. Aufgrund der vorgefundenen Unterlagen, u.a. eine vom Vater des Klägers gefertigte Effekten-Aufstellung zum 01.10.1990 sowie Bescheinigungen des Bankhauses Q über Kupon-Einlösungen bis zum 07.08.1991, ermittelte der Prüfer zum 28.09.1991 (Erbzeitpunkt) einen Wertpapierbestand des Vaters in Höhe von 619.085 DM.

Nach einem vorgelegten Schreiben der Bank1 vom 13.05.2005 hatte der Kläger dort am 01.01.1993 zwei Festgeldanlagen über je 50.000 sfr. und laut Ziffer 8 dieses Schreibens die Klägerin zu diesem Stichtag 83.000 sfr. auf ihrem Festgeldkonto und am 01.01.1995 50.000 sfr.

Mit Bescheiden vom 08.10.2002 setzte das Finanzamt im Wege einer Hauptveranlagung auf den 01.01.1993 und einer geänderten Hauptveranlagung auf den 01.01.1995 die Vermögensteuer für die Jahre 1993 und 1994 auf je 6.180 DM sowie für die Jahre 1995 und 1996 auf jeweils 11.175 DM fest.

Die Kläger erhoben gegen die Bescheide vom 08.10.2002 Einspruch und beantragten Aussetzung der Vollziehung. Entsprechend dem dazu ergangenen Beschluss des Finanzgerichts Nürnberg vom 28.07.2003 IV 9/2003 setzte das Finanzamt mit geändertem Bescheid vom 19.08.2003 die Vermögensteuer auf den 01.01.1993 auf jährlich 5.100 DM (2.607,59 EUR) fest, wobei es die in der Erklärung auf den 01.01.1993 vom 25.01.1996 aufgeführten Vermögensgegenstände nicht mehr der Steuerermittlung zugrunde legte. Mit Einspruchsentscheidung vom 14.03.2005 setzte das Finanzamt die Vermögensteuer für 1993 und 1994 auf jeweils 4.525 DM/2.313,60 EUR und für 1995 und 1996 auf jeweils 10.195 DM/5.212,62 EUR herab und wies den Einspruch im Übrigen als unbegründet zurück. Es ging dabei im Rahmen der Schätzung davon aus, dass Barabhebungen bei der Bank1 für Einzahlungen auf inländischen Konten nur verwendet worden sind, soweit dort zeitnah Einzahlungen größerer Beträge festgestellt werden konnten, und die Erträge aus den vorhandenen Kapitalanlagen für verschiedene Kosten verwendet und nicht wieder angelegt worden sind. Den Bestand an Wertpapieren legte es dabei zum 01.01.1993 mit 655.329 DM und zum 01.01.1995 mit 821.868 DM zugrunde und ermittelte die Vermögensteuer anhand folgender Grundlagen:

Die Kläger haben Klage erhoben. Sie beantragen, den Vermögensteuerbescheid auf den 01.01.1993 vom 19.08.2003 und den Vermögensteuerbescheid auf den 01.01.1995 vom 08.10.2002 jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.03.2005 dahin zu ändern, dass nur die zum 01.01.1995 erklärten Vermögensgegenstände und die in Ziffer 8 des Schreibens der Bank1 vom 13.05.2005 angeführten Guthaben den Vermögensteuerfestsetzungen zugrunde gelegt werden.

Zur Begründung bringen sie im Wesentlichen vor:

Im Zuge der Erbschaft seien dem Kläger und seinen Geschwistern als Erbengemeinschaft Wertpapiere aus dem Besitz ihres Vaters angefallen. Es habe sich dabei um einen Wertpapierbestand von etwa 400.000 DM gehandelt. Dies habe auch der im Dezember 2003 verstorbene Bruder des Klägers in seiner eidesstattlichen Versicherung vom 23.06.2003 bestätigt. Der Vater des Klägers habe zwar 1989 eine Aufstellung aller seiner Wertpapiere verfasst, die im Rahmen einer Fahndung des Finanzamts beim ehemaligen Schwager des Klägers vorgefunden worden sei. Nach dieser ihnen bis heute nicht bekannten Aufstellung sollen ursprünglich Wertpapiere in einer Größenordnung von etwa 600.000 DM vorhanden gewesen sein. Am Todestag seien jedoch nur noch Wertpapiere in einer Größenordnung von etwa 400.000 DM vorgefunden worden. Bereits im Februar 1991 sei in das Wohnhaus seines Vaters eingebrochen worden. Dabei seien u.a. Wertpapiere und eine wertvolle Briefmarkensammlung gestohlen worden. Dieser Einbruch habe seinen Vater seinerzeit zu einer Selbstanzeige bei der Finanzverwaltung veranlasst. Es könne auch sein, dass der Vater, der allen Familienangehörigen gegenüber sehr misstrauisch und verschwiegen gewesen sei, seinen nichtehelichen Sohn ( ), der den übrigen drei Geschwistern bis zum Erbfall völlig unbekannt gewesen sei, bereits vor seinem Tod aus den Wertpapieren bedacht habe. Dieser Punkt habe bisher aber nicht aufgeklärt werden können. Der Kläger habe als Nachlassverwalter sukzessive die Wertpapiere bei ihrer Fälligkeit veräußert und Erlöse (83.000 sfr.) zunächst auf einem Konto bei der Bank1 deponiert. Dieses Konto sei 1996 wieder aufgelöst worden, nachdem die Gelder für Umbaumaßnahmen am Wohnhaus des Klägers und der Miterbin benötigt worden seien. Zudem seien mit diesen Geldern Kraftfahrzeuge erworben worden.

Entgegen der Unterstellung des Fahndungsprüfers seien die Wertpapiere nicht vom Kläger allein genutzt, sondern die Gelder daraus unter den drei Geschwistern gleichmäßig aufgeteilt worden. Die Festgeldanlagen habe der Kläger nach dem Tod seines Vaters treuhänderisch auch für seine Geschwister vorgenommen. Er habe die Zinsen aus dem bei der Bank1 in 3 angelegten Betrag von 160.000 sfr und weiteren 25.000 sfr in unregelmäßigen Abständen anteilig an seine Geschwister ausbezahlt. Die genannten, am 21.11.1992 einbezahlten 160.000 sfr stammten aus dem Verkauf von Wertpapieren aus dem Erbe seines Vaters an einen ehemaligen Mitarbeiter der Bank1. Zwischen ihm und seinen Geschwistern habe eine Absprache bestanden, dass er Vermögen und Erträgnisse vorübergehend treuhänderisch verwalten solle. Zudem liege eine Vollmacht vor, dass er für seine Geschwister befugt sei, die Geldanlagen zu verwalten und zu verteilen. Außer den Beträgen von 2 mal 10.000 DM habe er an seinen Bruder X bis zu dessen Tod weitere 120.000 DM in unterschiedlichen Beträgen und an seine Schwester 60.000 DM ausbezahlt.

Da sie -die Kläger- ihren steuerlichen Obliegenheiten uneingeschränkt nachgekommen seien und das ihnen zur Sachverhaltsaufklärung Zumutbare beigetragen hätten, sei eine Schätzung durch das Finanzamt unzulässig. Unzutreffend sei die Behauptung des Prüfers, der Kläger hätte in 4 ein Schließfach gehabt. Der Kläger habe in 4 nie eine Bankverbindung unterhalten. Vielmehr sei dem Prüfer die einzig existierende ausländische Bankverbindung bei der Bank1 offengelegt und seien ihm sämtliche Bankauszüge zur Einsicht vorgelegt worden. Dort hätten nur die in der Bestätigung der Bank1 vom 13.05.2005 aufgeführten Anlagen bestanden. Der Kläger habe dort zum 01.01.1993 eine Festgeldanlage über 101.000 sfr gehabt und die Klägerin über 83.000 sfr zum 01.01.1993 und von noch 50.000 sfr zum 01.01.1995. Am 01.01.1995 habe kein Festgeldguthaben des Klägers mehr existiert.

Das Finanzamt beantragt dagegen Klageabweisung.

Zur Begründung trägt es im Wesentlichen vor:

Die Voraussetzungen für eine Schätzung seien gegeben. Die Kläger seien nach § 90 AO zur Mitwirkung bei Ermittlung des Sachverhalts verpflichtet. Bei den Auslandssachverhalten treffe sie nach § 90 Abs. 2 AO eine gesteigerte Mitwirkungspflicht. Dem Finanzamt seien trotz wiederholter Aufforderung der Steuerfahndung keine vollständigen Unterlagen vorgelegt worden. Die bisher vorgelegten Kontoübersichten gäben keinerlei Aufschluss über den Verbleib des Wertpapierbesitzes sowie für von den bisherigen Feststellungen abweichende steuerliche Schlussfolgerungen. Der Kläger habe zwar erneut vorgetragen, nach dem Tod seines Vaters seien Wertpapiere lediglich in Höhe von etwa 400.000 DM vorgefunden, ein wesentlicher Anteil davon sei im September 1991 veräußert und auf die drei Erben verteilt worden. Es seien jedoch weder eine genaue Ermittlung noch Unterlagen über den Verkauf der Wertpapiere sowie die Verteilung des Veräußerungserlöses vorgelegt worden. Ebenso fehlten Nachweise über die behauptete Kontoauflösung. Im Laufe der Ermittlungen durch die Steuerfahndung habe der Kläger eingeräumt, dass er Tafelpapiere besessen und in 3 sowie in 4 in Schließfächern aufbewahrt habe. Ferner habe er seit dem 21.11.1991 bei der Bank1 ein Kontokorrentkonto unterhalten. Über dieses Konto habe er im Jahr 1992 die Kupons für nahezu sämtliche der ursprünglich vorhandenen Tafelpapiere eingereicht und die Wertpapiere bei deren Endfälligkeit eingelöst. Dies beweise, dass er nach dem Tod seines Vaters im Besitz der im Nachlass befindlichen Tafelpapiere gewesen sei.

Der Senat hat Zeuge1 als Zeugen vernommen über den Umfang des Nachlasses nach Z und das Bestehen einer Vereinbarung unter dessen Erben wegen treuhänderischer Anlage und Verwaltung des Erlöses aus den Wertpapieren. Wegen seiner Aussage wird auf die Sitzungsniederschrift verwiesen.

Dem Gericht liegen vom Finanzamt vor die Vermögensteuerakten für die Kläger, ein Band Akten der Steuerfahndung, drei Bände Beweismittelakten und 5 Bände Akten über die Ermittlungen in der Steuerstrafsache des Klägers sowie die Gerichtsakten zu den Verfahren wegen Aussetzung der Vollziehung (IV 9/2003) und Stundung der Vermögensteuer (IV 28/2003) sowie im Verfahren IV 97/2005 wegen Einkommensteuer 1993 bis 1996 die Gerichtsakte und die vom Finanzamt vorgelegten weiteren Akten.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist nur zum Teil begründet.

1. Bei der Vermögensteuerfestsetzung für 1993 und 1994 hat das Finanzamt im Ergebnis zutreffend das in der eingereichten Vermögensteuererklärung vom 25.01.1996 aufgeführte Vermögen, nämlich das Grundvermögen und die dort angegebenen Sparguthaben in Höhe von 95.350 DM, im angefochtenen Bescheid auf den 01.01.1993 nicht mehr erfasst. Denn hinsichtlich dieses erklärten Vermögens war bei Erlass des Vermögensteuerbescheids auf den 01.01.1993 vom 08.10.2002 bereits Festsetzungsverjährung eingetreten; eine Vermögensteuerhinterziehung liegt insoweit nicht vor.

a) Die reguläre Festsetzungsfrist für die Vermögensteuer 1993 hat nach § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO wegen Abgabe der Vermögensteuererklärung zum 01.01.1993 erst am 25.01.1996 mit Ablauf des Jahres 1996 zu laufen begonnen und hat mit Ablauf des 31.12.2000 geendet. Für die Vermögensteuer 1994 wurde nach § 170 Abs. 4 AO der Beginn der Festsetzungsfrist ebenfalls um drei Jahre bis zum Ablauf des Jahres 1997 hinausgeschoben, so dass für sie die reguläre Festsetzungsfrist mit Ablauf des 31.12.2001 endete, soweit der Ablauf der Frist nicht gehemmt worden ist. Beginnen die mit der Steuerfahndung betrauten Dienststellen der Landesfinanzbehörden vor Ablauf der Festsetzungsfrist beim Steuerpflichtigen mit Ermittlungen der Besteuerungsgrundlagen, so läuft zwar nach § 171 Abs. 5 AO die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor die aufgrund der Ermittlungen zu erlassenden Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind. Diese Ablaufhemmung kommt jedoch für die in der Steuererklärung vom 25.01.1996 angegebenen Vermögensgegenstände bei der Vermögensteuer sowohl für 1993 als auch für 1994 nicht zum Tragen. Denn die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 5 AO umfasst nicht den gesamten Steueranspruch; vielmehr tritt die Hemmung nur in dem Umfang ein, in dem sich die Ergebnisse der Ermittlungen auf die festzusetzende Steuer auswirken (vgl. BFH-Urteil vom 14.04.1999 XI R 30/96, BStBl. II 1999, 478, 480; Tipke/Kruse, § 171 AO Tz 72). Die Ermittlungen der Steuerfahndungsstelle haben sich nicht mehr auf die bereits in der Erklärung angeführten Vermögensgegenstände bezogen, selbst wenn sie im Bericht über die Fahndungsprüfung nochmals erfasst worden sind. Das in der Erklärung vom 25.01.1996 angeführte Vermögen ist aber erstmals im Bescheid vom 08.10.2002 und damit erst nach Ablauf der Festsetzungsfrist in einen Steuerbescheid eingegangen. Dagegen greift für die übrigen, in der Vermögensteuererklärung auf den 01.01.1993 nicht angegebenen und erst von der Steuerfahndung ermittelten Vermögensgegenstände, die im angefochtenen Vermögensteuerbescheid auf den 01.01.1993 erfasst worden sind, die Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 5 AO ein.

Wegen der in der Vermögensteuererklärung vom 25.01.1996 angeführten Vermögensgegenstände kommt auch eine verlängerte Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 2 AO nicht in Betracht.

b) Bei der angefochtenen Vermögensteuerfestsetzung auf den 01.01.1993 kommen für die in der Vermögensteuererklärung vom 25.01.1996 nicht enthaltenen Vermögensgegenstände, hinsichtlich der Vermögensteuerhinterziehung vorliegt, die Freibeträge nach § 110 Abs. 2 und 3 BewG sowie § 6 VStG nicht mehr zum Tragen. Die Festsetzungsfrist verlängert sich nach § 169 Abs. 2 Satz 2 nur insoweit, als Steuerhinterziehung vorliegt; nur insoweit kann noch eine Vermögensteuerfestsetzung erfolgen. Die genannten Freibeträge werden aber bereits bei der (fiktiven) Vermögensteuerfestsetzung für die am 25.01.1996 erklärten Vermögensgegenstände verbraucht; sie entfallen auf die bereits festsetzungsverjährte Vermögensteuer. Entsprechend entfallen diese Freibeträge bei der Vermögensteuerveranlagung für die übrigen nicht in der Steuererklärung angegebenen und erst von der Steuerfahndung ermittelten Vermögensgegenstände; dies hat das Finanzamt trotz einer Berechnungsweise unter Einbeziehung der Freibeträge (zum Ausgleich wurden dafür Wertansätze entsprechend um die Freibeträge erhöht) bei der angefochtenen Vermögensteuerfestsetzung auf den 01.01.1993 im Ergebnis zutreffend beachtet.

2. Das zunächst mit 160.000 sfr und 25.000 sfr bei der Bank1 angelegte Vermögen, aus dem der Kläger nach seinen Angaben in der mündlichen Verhandlung die Erträge an seine Geschwister ausbezahlt hat, ist zu beiden Veranlagungsstichtagen nur mit dem auf den Kläger entfallenden Drittel seines Werts anzusetzen. Es wird insoweit ein Treuhandverhältnis als gegeben angesehen.

Voraussetzung für die steuerrechtliche Anerkennung eines Treuhandverhältnisses ist, dass dies zivilrechtlich wirksam ist, die Ausübung der Rechtsmacht nach außen vom Willen des Treugebers abhängt, eine Weisungsgebundenheit des Treuhänders und Weisungsbefugnis des Treugebers besteht, die dem Treugeber gewissermaßen die Herrschaft über das Treugut vermittelt (vgl. BFH-Urteil vom 20.01.1999 I R 69/97, BStBl. II 1999, 514, 516; BGH-Beschluss vom 11.10.2005 5 StR 65/05; Pahlke/Koenig AO § 39 Rz. 53). Nicht jede als Treuhand bezeichnete Vereinbarung führt zur steuerrechtlichen Anerkennung eines Treuhandverhältnisses. Das Treuhandverhältnis muss zwar nicht schriftlich, aber doch im Vorhinein klar und eindeutig vereinbart und so auch durchgeführt werden (vgl. Pahlke/Koenig AO § 39 Rz. 56; Tipke/Kruse AO § 39 Rz. 33 und § 159 Rz. 9). Aus den Gesamtumständen muss zweifelsfrei erkennbar sein, dass der Treuhänder in dieser Eigenschaft - und nicht für eigene Rechnung - tätig geworden ist (BFH-Urteil vom 15.07.1997 VIII R 56/93, BStBl. II 1998, 152). Die konsequente Durchführung der Treuhandabrede erfordert auch eine klare Trennung von Treugut, Eigenvermögen und fremdem Vermögen (vgl. Tipke/Kruse AO § 39 Rz. 41). Die Beweislast für ein Treuhandverhältnis liegt bei dem, der sich auf dieses beruft, im Streitfall beim Kläger (§ 159 AO).

a) Der Kläger hat am 22.11.1991 einen Betrag von 160.000 sfr und im Jahr 1992 von 25.000 sfr bei der Bank1 angelegt. Dies steht aufgrund seiner Einlassung sowie aufgrund des Schreibens der Bank1 vom 13.05.2005 fest. Dieses Kapitalvermögen und die Erträge hieraus sind dem Kläger und seinen beiden Geschwistern zu gleichen Teilen zuzuordnen. Der Kläger hat in der mündlichen Verhandlung vorgetragen, dass er bei der Bank1 diese 160.000 sfr und 25.000 sfr für seine Geschwister angelegt und die Zinsen hieraus in unregelmäßigen Abständen in drei Teilen an seine Geschwister ausbezahlt habe. Zwar liegt eine schriftliche Vereinbarung eines Treuhandverhältnisses des Klägers mit seinen Geschwistern nicht vor und waren die Geldmittel auf einem Konto, das allein auf den Namen des Kläger lautet, angelegt, so dass eine klare Trennung von Treugut und Eigenvermögen fehlt. Jedoch ist nach Auffassung des Senats aus den Gesamtumständen erkennbar, dass der Kläger hinsichtlich dieser Beträge von 160.000 sfr und 25.000 sfr als Treuhänder für die drei Erben des Z tätig geworden ist. Hierfür spricht auch die vom verstorbenen Bruder des Klägers am 23.06.2003 abgegebene Versicherung an Eides Statt. Unter Ziffer 4 dieser Erklärung führt X aus, dass die Zinserträge unter den Erben verteilt wurden. Nach zwei von allen Geschwistern unterzeichneten Vollmachten vom 30.09.1991 und 01.10.1991 wurde der Kläger bevollmächtigt, die finanzielle Abwicklung des Nachlasses nach Z durchzuführen und hierbei insbesondere auch die Konten aufzulösen. Weiter hat der Kläger nach Ziffer 12 der Aktennotiz zum Testament vom 22.09.1991, wenn es die wirtschaftliche Lage erlaubt, monatlich 1.250 bis 1.500 DM an seinen Bruder X und 750 bis 1.000 DM an seine Schwester Y zu zahlen. So finden sich in den Akten Nachweise für Zahlungen an die Schwester in Höhe von 19.600 DM (02.11.92; darunter 1.050 DM x 7), 12.600 DM (16.08.93; 12 x 1.050 DM), 7.800 DM (22.08.94), 10.000 DM und 3.000 DM (01.12.95), 4.400 DM (03.12.96) sowie an den Bruder X in Höhe von 10.000 DM (29.06.92), 10.000 DM (16.08.93), 4.300 DM (01.12.95). Diese in den Akten festgestellten Auszahlungen enthalten zwar nach den vorliegenden Nachweisen im Streitzeitraum neben Zinsanteilen in nicht unerheblichem Umfang auch andere Beträge, z.B. wegen Miete oder unter Hinweis auf Kontoauflösungen und beim Bruder die Abzahlung wegen des Hauses; sie betreffen somit nicht nur die Zinsen aus dem Kapital der angelegten 185.000 sfr. Der Kläger ist nach der Überzeugung des Senats aber bezüglich des Betrages von 185.000 sfr bzw. des Kapitals daraus in die Fußstapfen des verstorbenen Vaters als neues Familienoberhaupt getreten, welches für die Geschwister sorgt und die finanziellen Angelegenheiten des Bruders regelt. Dies wird durch die Aussage des Zeugen bestätigt. Dieser hat glaubhaft ausgeführt, dass er aus den Gesprächen mit dem Kläger und dem Bruder im Jahr 2003 den Eindruck gewonnen habe, dass der Kläger in Geldangelegenheiten für alle Geschwister handle und insbesondere die finanziellen Verhältnisse des Bruders X gemanagt habe. Deshalb ist dem Kläger der Kapitalstamm von 185.000 sfr nur zu einem Drittel zuzurechnen. Über eine Anlage weiterer Beträge für die Geschwister über die 185.000 sfr hinaus hat der Kläger keine Angaben gemacht; er hat eine solche auch nicht unter Hinweis auf konkrete Beträge oder Vorgänge behauptet. Für eine Anlage weiterer Beträge für die Geschwister finden sich auch in den Unterlagen keine ausreichenden Anhaltspunkte.

b) Der Kapitalstock der 185.000 sfr, der dem Kläger zu einem Drittel zuzurechnen ist, ist nach der Überzeugung des Senats zu den streitigen Stichtagen nicht verringert worden, sondern stand in dieser Zeit vollständig zur Wiederanlage bereit und wurde hierzu verwendet. Die Klägerseite hat zwar vorgetragen, dass das Kapital verbraucht worden sei. Hierfür wurden jedoch keinerlei Nachweise vorgelegt und keine nachprüfbaren oder belegten Angaben gemacht. Die Steuerpflichtigen trifft nach § 90 Abs. 2 AO eine erweiterte Mitwirkungspflicht hinsichtlich von Sachverhalten, die sich auf Vorgänge im Ausland beziehen. Zu dieser Mitwirkungspflicht gehört es insbesondere, Beweismittel gegebenenfalls auch vorsorglich (§ 90 Abs. 2 Satz 3 AO) zu beschaffen und dem Finanzamt oder dem Finanzgericht zur Verfügung zu stellen. Kommt der Steuerpflichtige dieser Verpflichtung nicht nach, so können das Finanzamt und gemäß § 76 Abs. 1 Satz 4 FGO auch das Finanzgericht hieraus für ihn nachteilige Schlüsse ziehen, gegebenenfalls kann sogar eine Beweislastumkehr zu Lasten des Steuerpflichtigen eintreten (vgl. BFH-Urteil vom 07.11.2001 I R 14/01, BStBl 2002, 861).

Im Streitfall konnten die Kläger nicht glaubhaft darlegen, dass dem Kläger der ihm zustehende Anteil aus dem genannten Kapitalstock von insgesamt 185.000 sfr zu den Festsetzungsstichtagen nicht mehr zur Verfügung stand. Die Kläger konnten ihren Lebensbedarf im entsprechenden Zeitraum aus den Kapitalerträgen der Wertpapiere, den Einnahmen aus der Vermietung der Objekte in A 23 und 29 sowie B 10 in 1 (1992: ca. 12.000 DM; 1993: ca. 26.000 DM; 1994: ca. 19.500 DM; 1995: ca. 30.000 DM; 1996: ca. 31.000 DM nach Abzug der Kosten) und Lohn und Lohnersatzleistungen (1991 bis 1993) bestreiten und waren daher nicht gezwungen, zur Deckung ihrer Lebenshaltungskosten das Kapital anzugreifen. Auch Renovierungsmaßnahmen an den Immobilien sowie ein Autokauf und der Kauf einer Wohnung in Spanien am 12.09.1995 und damit nach den Stichtagen für umgerechnet rund 35.000 DM konnten hieraus finanziert werden. Der Senat geht -wie auch das Finanzamt- zugunsten der Kläger davon aus, dass die Kapitalerträge verbraucht wurden und nicht zur Wiederanlage zur Verfügung standen. Ein Verbrauch des Kapitals selbst fand unter diesen Umständen nicht statt.

c) Die Zurechnung des Kapitalstocks aus 185.000 sfr auf den Kläger nur zu einem Drittel führt zum 01.01.1993 (Umrechnungskurs für Schweizer Franken im Januar 1993: 109,40) zu einer Verminderung des angesetzten Kapitalvermögens von gut 135.000 DM und zum 01.01.1995 (Umrechnungskurs Januar 1995: 119,05) von knapp 147.000 DM. Da von dem Kapitalstock aus 185.000 sfr zum 01.01.1993 100.000 sfr noch bei der Bank1 angelegt waren, reduziert sich der in der mündlichen Verhandlung unstreitig gestellte Ansatz für Zahlungsmittel/Guthaben von 246.681 DM (268.681 DM abzüglich Freibetrag von 20.000 DM nach § 110 Abs. 2, 3 BewG) um 109.400 DM auf 137.281 DM. Der verbleibendende Abzugsbetrag aus dem Kapitalstock von 185.000 sfr wird zum 01.01.1993 beim Ansatz für Wertpapiere abgesetzt und führt dort zu einer Verminderung des vom Finanzamt angesetzten Betrags für Wertpapiere auf gerundet 629.000 DM. Zum 01.01.1995 erfolgt der Abzug ausschließlich beim Ansatz für Wertpapiere und ergibt dort abgerundet den Betrag von 674.000 DM; nach der Bestätigung der Bank1 vom 13.05.2005 hatte der Kläger bei dieser zum 01.01.1995 kein Konto mehr.

Der vom Finanzamt im angefochtenen Bescheid zum 01.01.1995 zugrunde gelegte Wert für Zahlungsmittel und Guthaben i.H.v. 172.112 DM ist in der mündlichen Verhandlung ebenfalls unstreitig gestellt worden. Er ist daher unverändert anzusetzen.

3. Im Übrigen ist auch nicht zu beanstanden, dass das Finanzamt von Wertpapieren des Klägers mit einem Gesamtwert von gerundet 619.000 DM zum Zeitpunkt 28.09.1991 ausgegangen ist und zu den streitigen Festsetzungsstichtagen neben einzeln festgestellten Wertpapierguthaben - z.B. auf einem Depot der Klägerin - diese Wertpapiere des Klägers bzw. die in DM umgerechneten und bei Endfälligkeit zu erzielenden Einlösungsbeträge daraus angesetzt hat.

a) Nach Überzeugung des Senats hat der Kläger zum Todestag seines Vaters am 28.09.1991 Tafelpapiere im Wert von umgerechnet 619.085 DM übernommen. Die Einlassung des Klägers sowie die Aussage seines Bruders X in der eidesstattlichen Versicherung vom 23.06.2003, beim Ableben des Vaters seien nur Effekten in Höhe von 400.000 DM vorhanden gewesen, ist durch die anlässlich der Fahndungsprüfung getroffenen Feststellungen widerlegt. Nach den sichergestellten Abrechnungsunterlagen hatte der Vater des Klägers die in der Aufstellung "Wertpapierbestände 28.09.1991" aufgelisteten Wertpapiere erworben. Zum 28.09.1991 belief sich deren Gesamtwert auf 619.085 DM. Für nahezu alle diese Wertpapiere reichte der Kläger im Jahr 1992 Kupons auf dem von ihm im November 1991 eröffneten Kontokorrentkonto Nr. 257.103.018 bei der Bank1, 2 ein. Die entsprechenden Zinsen in Höhe von insgesamt 62.870 sfr wurden ihm gutgeschrieben. Dies hat die Bank1 mit Schreiben vom 13.05.2005 bestätigt. Die eingelösten Kupons betrafen nach den Berechnungen der Steuerfahndung Tafelpapiere mit einem Kapitalwert von 578.740,48 DM. Des Weiteren hat der Kläger zwei Wertpapiere (15,0% IKB Finance B.V. Anleihe 87/92 über nominal 40.000 Austr $; 10,25% Canada Staatsanleihen über nominal 25.000 Can $ ) bei deren Endfälligkeit über sein Kontokorrentkonto eingelöst. Sowohl die Zinsgutschriften als auch die Erträge aus der Einlösung beweisen, dass diese Wertpapiere beim Ableben des Vaters noch vorhanden waren. Soweit für zwei aus dem Besitz des Vaters stammende Wertpapiere (7,5% Anleihe Bayerische Landesbank über nominal 10.000 DM und 13,875% Anleihe State Bank Wales über nominal 26.000 Austr $) beim Kläger keine Belege über Zinsgutschriften oder Verkäufe aufgefunden wurden, hindert dies nicht die Annahme, dass auch diese Papiere von ihm verwertet wurden. Dafür spricht zum einen, dass es sich um Tafelpapiere handelte, die bei jeder Bank auch ohne Girokonto abgewickelt werden konnten. Zum anderen konnte für die restlichen Papiere in den Folgejahren (nach 1992) ebenfalls nicht festgestellt werden, über welche Banken der Kläger die Zinsgutschriften und die Erträge aus der Einlösung bei Endfälligkeit erhalten hat. Dies lässt den Schluss zu, dass er für die im Zusammenhang mit den Tafelpapieren anfallenden Transaktionen auch im Jahr 1992 nicht ausschließlich das Kontokorrentkonto bei der Bank1 genutzt hat. Konkrete Umstände, die darauf hindeuten, dass die zwei Wertpapiere, für die weder Zinsgutschriften noch Einlösungen festgestellt wurden, beim Ableben des Vaters nicht mehr in dessen Besitz gewesen wären, sind nicht ersichtlich. Bei dem vom Vater des Klägers angezeigten Einbruch vom 24.02.1991 sind nach seinen Tagebuchaufzeichnungen eine Briefmarkensammlung und ein blauer Pullover mit Norweger-Muster entwendet worden; gestohlene Wertpapiere hat der Vater in seinen umfänglichen Aufzeichnungen nicht erwähnt. Auch im Bericht der Tageszeitung vom 26.02.1991 zu dem Einbruchsdiebstahl und in der von Steuerberater mit Schriftsatz vom 28.02.1991 für den Vater erstatteten Selbstanzeige werden nur Briefmarken im Wert von 250. 000 bis 300.000 DM erwähnt, nicht aber Wertpapiere. Die vom Kläger geäußerte Vermutung, sein Vater könne Wertpapiere an den nichtehelichen Sohn geschenkt haben, ist durch nichts untermauert und daher nicht glaubhaft.

Der Senat hält im Wege der Schätzung die vom Finanzamt zu den Festsetzungsstichtagen angesetzten Beträge für Wertpapiere in Form von Tafelpapieren und im Kapital hieraus für zutreffend, wobei allerdings die oben (Ziffer 2 c) genannten Beträge abzuziehen sind. Das Finanzamt ist bei seiner Schätzung auch sachgerecht davon ausgegangen, dass die Zinserträge aus den Wertpapieren und Anlagen zur Bestreitung des Lebensunterhalts und sonstiger Aufwendungen der Kläger verwendet und nicht wieder neu angelegt worden sind. Im Übrigen müssen die Kläger die Unschärfen, die in jedem Schätzungsverfahren liegen, hinnehmen, auch soweit diese sich zu ihren Ungunsten auswirken, weil sie durch einen weitgehend fehlenden substantiierten Vortrag hinsichtlich des An- und Verkaufs bzw. Einlösung der Wertpapiere und der mit diesen verbundenen Zinscoupons auch im Rechtsbehelfs- und Klageverfahren Anlass für die Schätzung gegeben haben (vgl. BFH-Urteil vom 26.04.1983 VIII R 38(82, BStBl. II 1983, 618).

b) Die Tafelpapiere und das Kapital aus ihrer Einlösung bei Endfälligkeit sind allein dem Kläger zuzurechnen. Die Ausnahme eines Treuhandverhältnisses nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO ist hinsichtlich der Tafelpapiere bzw. des Kapitalstamms hieraus nicht substantiiert dargestellt und nachgewiesen (§ 159 AO). Die vom Vater erworbenen Tafelpapiere wären zwar mit seinem Ableben zunächst in das Gesamthandeigentum der Erbengemeinschaft, bestehend aus dem Kläger und seinen Geschwistern, übergegangen (§ 1922 Abs. 1 BGB). Es gibt auch keine Anhaltspunkte, dass der Kläger insoweit als Testamentsvollstrecker i.S.d. §§ 2197 ff BGB tätig wurde, jedenfalls wurden kein Nachlassverzeichnis (§ 2215 BGB) und keine Unterlagen über eine Rechnungslegung gegenüber den Erben (§ 2218 BGB) vorgelegt oder aufgefunden. Zwar hat der Senat angenommen (oben Ziffer 2a), dass aus den Gesamtumständen erkennbar ist, dass der Kläger hinsichtlich der Beträge von 160.000 sfr und 25.000 sfr als Treuhänder für die drei Erben tätig geworden ist. Dies gilt jedoch nach der Überzeugung des Senats nicht bezüglich der Tafelpapiere, des Kapitalstamms und der Erträge hieraus. Weder im handschriftlichen Testament des Vaters vom 22.09.1991 noch in den im Testament in Bezug genommenen Verträgen I und II wird die Verteilung von Wertpapieren geregelt, sondern nur die des Immobilienvermögens und der Bankguthaben. Der Senat verkennt hierbei nicht, dass die vom Kläger handschriftlich verfassten und von Kläger und dessen Vater unterschriebenen Verträge I und II nicht der Formvorschrift des § 2247 Abs. 1 BGB genügen, jedoch haben der Kläger und seine Geschwister mit Erklärung vom 01.10.1991 vereinbart, dass die Verträge I und II so ausgeführt werden sollen. In einer Aktennotiz des Klägers zum Testament ebenfalls vom 22.09.1991 werden die Verteilung von weiteren Gegenständen geregelt (z.B. Uhren, Schmuck, Klavier, Photoapparate etc.) sowie angeordnet, dass das nach Begleichung der Beerdigungskosten verbleibende Guthaben auf Giro- und Festgeldkonto unter den Geschwistern gerecht aufzuteilen ist. Tafelpapiere oder Wertpapiere sind in der Aktennotiz ebenfalls nicht aufgeführt. Auch in den Vollmachten vom 30.09.1991 und 01.10.1991 sind nur Konten und deren Abwicklung, nicht aber Tafelpapiere erwähnt. Da auch in dem beim Amtsgericht 1 -Zweigstelle 1.1- eingereichten Nachlassverzeichnis vom 27.11.1991 zwar Bargeld (104,50 DM) und Guthaben bei Sparkassen und Banken (88.987,77 DM) angeführt sind, die Spalte Wertpapiere jedoch mit einem Strich ausgefüllt ist und Wertpapiere demnach nicht angegeben worden sind, geht der Senat davon aus, dass der Kläger die Wertpapiere des Vaters und hier insbesondere die Tafelpapiere vollständig als eigenes Vermögen übernommen hat. Der Senat kann es hierbei dahingestellt sein lassen, ob die Geschwister Ende des Jahres 1991 Kenntnis von dieser Übernahme der Tafelpapiere durch den Kläger hatten. Weiter hat der Kläger in der mündlichen Verhandlung zwar vorgetragen, dass er die Zinsen aus den bei der Bank1 angelegten 160.000 sfr und 25.000 sfr in unregelmäßigen Abständen aber in drei Teilen an seine Geschwister ausbezahlt habe, gleiches hat er hinsichtlich der Tafelpapiere aber nicht ausgeführt. Zumindest kann aus den Aktivitäten des Klägers in der Folgezeit geschlossen werden, dass im Wege einer Teilerbauseinandersetzung eine Übertragung der Tafelpapiere auf ihn erfolgt war. Er hat nach seinen eigenen Angaben erstmals nach dem Ableben seines Vaters Kontakt zur Bank1 in 2 aufgenommen. Das Kontokorrentkonto wurde dort im November 1991 eingerichtet, und zwar -wie auch die Kontoauszüge belegen- auf seinen Namen. Es finden sich keine Hinweise auf eine Erbengemeinschaft, eine Nachlassverwaltung oder auf eine Treuhand. Über das Konto konnte demnach allein der Kläger verfügen. Im Jahr 1992 hat er -wie bereits ausgeführt- vorwiegend über dieses allein ihm zuzurechnende Konto Zinsgutscheine und Wertpapiere bei Endfälligkeit eingelöst. Mit den erzielten Erträgen hat er Festgelder angelegt und Wertpapiere gekauft, wobei die Konten wiederum nur auf seinen Namen lauteten. Dies steht für den Senat nach den Ermittlungsergebnissen der Steuerfahndung fest. Hierzu hat der Kläger nur bruchstückhaft Angaben gemacht, obwohl für ihn nach § 90 Abs. 1 AO eine Mitwirkungspflicht und wegen des Auslandssachverhalts sogar eine erhöhte Mitwirkungspflicht besteht. Auch hinsichtlich der Beträge, die ihm aus der Einlösung der Tafelpapiere seines Vaters bei Endfälligkeit zugeflossen sind, hat er keinerlei konkrete Angaben gemacht. Anhaltspunkte für eine Verteilung der Tafelpapiere oder der Erlöse daraus auf die Miterben liegen für den Zeitraum der hier streitigen Festsetzungen nicht vor. Schließlich ist auch zu berücksichtigen, dass in diesem Zeitraum Schließfächer bei Banken, die sich insbesondere zur Aufbewahrung von Tafelpapieren eignen, von beiden Klägern beim Bankhaus Q und von der Klägerin bei der Bank2 unterhalten wurden. Der Kläger hatte zudem für das Schließfach seines Vaters mit der Nr. beim Bankhaus Q seit dem 07.03.1991 eine Vollmacht. Seit Erteilung der Vollmacht für das Schließfach hat nach Auskunft des Bankhauses in der Folgezeit ausschließlich der Kläger das Schließfach geöffnet. Die letzte Begehung des Schließfaches fand dann am 30.09.1991, also 2 Tage nach dem Tod des Vaters durch den Kläger statt. Das Schließfach wurde zum 3.10.1991 durch den Kläger aufgelöst.

Die im Streitzeitraum nachgewiesenen Zahlungen an die Geschwister reichen nur aus, um den Geschwistern die Erträge und das Kapital aus den 185.000 sfr anteilig zuordnen zu können (vgl. Ziffer 1 b), nicht aber hinsichtlich der Erträge aus den Tafelpapieren mit einem Wert von 619.085 DM im Erbzeitpunkt und aus dem Kapitalstamm hieraus. Deshalb ist eine Zurechnung dieser Tafelpapiere und des Kapitalstamms hieraus sowie der Zinseinnahmen ausschließlich beim Kläger gerechtfertigt. Dies widerspricht nicht dem Schreiben der Bank1 vom 13.05.2005, denn diese hat in dem Schreiben nur über die Geschäftsverbindung des Klägers mit der Stamm-Nummer Ausführungen gemacht; es ist aber nicht ausgeschlossen, dass er eine weitere Stamm-Nummer bei der Bank1 oder Konten bei einem anderen Finanzierungsinstitut in 3 oder anderswo unterhalten hat. In diesem Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass von der Klägerseite im Verfahren IV 28/2003 eine Bestätigung der Bank1 vom 23.12.2002 vorgelegt worden ist, nach der "unter dem Namen des Klägers, wohnhaft C, 1, in den letzten zehn Jahren bei unserer Bank keine Konten, Nummernkonten, Depots oder Safes bestanden haben". Dies ist ausweislich des Schreibens der Bank1 vom 13.05.2005 falsch, obwohl beide Schreiben von denselben Personen unterzeichnet wurden. Der Senat nimmt an, dass die Kläger bei der Bank1 wohl noch bis 1993 noch unter ihrer Adresse in geführt wurden. Unter diesen Umständen ist bei Bestätigungen der Bank1 durchaus eine gewisse Vorsicht angebracht, wenn eine Adressänderung zu solch unterschiedlichen Aussagen führt.

4. Die Vermögensteuer wird demnach wie folgt festgesetzt (§ 100 Abs. 2 Satz 1 FGO):

Die Entscheidung über die Kosten beruht auf §§ 143, 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Sie berücksichtigt, das für die Kläger ursprünglich eine volle Aufhebung der angefochtenen Bescheide beantragt worden ist. Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit wegen der Kosten sowie die Abwendungsbefugnis, der von Amts wegen zu erfolgen hat, ergibt sich aus den §§ 151 Abs. 1 Satz 1 FGO, 708 Nr. 10, 711 ZPO.

Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird wegen der Schwierigkeit der damit verbundenen Sach- und Rechtsfragen für notwendig erklärt (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO).

Rechtsmittelbelehrung

A. Urteil:

Die Nichtzulassung der Revision in diesem Urteil kann durch Beschwerde angefochten werden.

B. Beschluss:

Gegen den Beschluss ist kein Rechtsmittel gegeben.

Ende der Entscheidung