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1 K 1217/05

In dem Rechtsstreit

hat das Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt - 1. Senat -

aufgrund mündlicher Verhandlung vom 12. April 2007

durch

den Präsidenten des Finanzgerichts Karl als Vorsitzenden,

die Richterin am Finanzgericht Hübner,

den Richter am Finanzgericht Keilig,

die ehrenamtliche Richterin und

die ehrenamtliche Richterin

für Recht erkannt:

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:

Die Kläger sind zusammenveranlagte Eheleute. Der Kläger erzielt als Zahnarzt Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit.

Der Beklagte setzte die Einkommensteuern für die Streitjahre zunächst im wesentlichen erklärungsgemäß fest. Im Jahre 2004 führte er bei dem Kläger eine Betriebsprüfung unter anderem betreffend die streitigen Steuern durch und stellte dabei unter anderem folgendes fest:

Der Kläger hatte Aufwendungen für eine so bezeichnete "Betriebsunterbrechungs-Versicherung" in Höhe von DM 5.216,40 für jedes der Streitjahre als Betriebsausgaben behandelt. In den nach Aktenlage auch für die Streitjahre geltenden Versicherungsbedingungen von 1997 heißt es unter anderem:

§ 1 Gegenstand der Versicherung

Wird der Bereich des versicherten Betriebes, den die versicherte Person verantwortlich leitet, infolge eines Personenschadens der versicherten Person (§ 2) ganz oder teilweise unterbrochen, so ersetzt der Versicherer nach den folgenden Bestimmungen den dadurch entstehenden Unterbrechungsschaden (§ 7).

§ 2 Personenschaden

Ein Personenschaden im Sinne von § 1 liegt vor, wenn die versicherte Person infolge Krankheit oder Unfall, die fachärztlich nachzuweisen sind, zu 100% vorübergehend arbeitsunfähig ist. Eine teilweise Arbeitsunfähigkeit ist nicht versichert. Diese 100%-ige Arbeitsunfähigkeit beginnt, wenn nach medizinischem Befund Behandlungsbedürftigkeit besteht und die versicherte Person ihre berufliche Tätigkeit aufgrund dessen in keiner Weise mehr ausüben kann und nicht ausübt und auch keiner anderen auf Erwerb ausgerichteten Tätigkeit nachgeht; sie endet, wenn nach medizinischem Befund die Arbeitsfähigkeit wieder so weit hergestellt ist, dass der Betrieb auch teilweise wieder fortgeführt werden kann.

Als Personenschäden gelten auch Maßnahmen oder Verfügungen einer Gesundheitsbehörde, die anlässlich einer Seuche oder Epidemie ergehen und die versicherte Person betreffen.

...

§ 7

Unterbrechungsschaden, Karenztage, Haftzeit

1. Unterbrechungsschaden ist der infolge eines Personenschadens (§ 2) entgehende Betriebsgewinn vor Steuern und der Aufwand an weiterlaufenden Kosten in dem versicherten Betrieb.

...

§ 8 Betriebsgewinn und Kosten

1. Versichert sind der Betriebsgewinn vor Steuern und die weiterlaufenden Kosten des versicherten Betriebes, soweit sie im Unterbrechungsfall anfallen.

2. Nicht als Betriebsgewinn und weiterlaufende Kosten gelten:

...

c) Gewinne und Kosten, die mit dem versicherten Betrieb nicht unmittelbar zusammenhängen.

Die Versicherung vertrat, wie sich aus einem Schreiben an den Kläger ergibt, die Auffassung, die Versicherungskosten seien steuerlich absetzbar. Das damalige Bundesaufsichtsamt für das Versicherungswesen (BAV) habe die Betriebsunterbrechungsversicherung für Freiberufler als Sachversicherung anerkannt. Versichertes Objekt sei die Kanzlei/ Praxis, versichertes Risiko die Schließung des Betriebes.

Die Prüferin hingegen vertrat die Auffassung, es handele sich nicht um Betriebsausgaben. Es seien lediglich Personenschäden versichert; der Leistungsfall trete mit Arbeitsunfähigkeit des Praxisinhabers auf Grund von Krankheit und Unfall ein. Daher liege eine typische Betriebsunterbrechungsversicherung, die den Ausfall durch Maschinenschaden, Brand etc. absichere und für die der Betriebsausgabenabzug zulässig sei, nicht vor. Das Risiko krankheitsbedingter Vermögenseinbußen sei der privaten Lebensführung zuzuordnen, so dass die Aufwendungen nach § 12 Nr. 1 EStG nicht als Betriebsausgaben abziehbar seien.

Der Beklagte folgte dieser Auffassung und setzte mit Bescheiden vom 31. März 2004 die Einkommensteuer der Streitjahre unter Berücksichtigung dieser und weiterer Prüfungsfeststellungen entsprechend fest. Der am 29. April 2004 eingegangene Einspruch blieb erfolglos. Gegen den Einspruchsbescheid vom 13. Juli 2005 richtet sich die am 15. August 2005 eingegangene Klage.

Die Kläger meinen, es handele sich um Betriebsausgaben.

Es handele sich sehr wohl um eine Betriebsunterbrechungsversicherung im herkömmlichen Sinne. Sie sichere die nicht gedeckten Kosten ab, die entstünden, wenn der Berufsträger nicht arbeitsfähig sei. Entscheidend sei dabei nicht der besondere Arbeitseinsatz des Freiberuflers, sondern der Umstand, dass die Praxis aus berufsrechtlichen Gründen nicht ohne ihn arbeiten könne und dürfe. In diesem Sinne sei er einer Schlüsselmaschine vergleichbar. Es handele sich gerade nicht um eine Krankentagegeldversicherung. Es sei daher für den Kläger nur folgerichtig, dass er etwaige Einnahmen aus der Betriebsunterbrechungsversicherung auch versteuern müsse, während die Krankentagegeldversicherung als Krankenversicherung die Rechtsfolgen der §§ 3 Nr. 1, 3c EStG auslöse und auch keinen Verzicht auf die Steuerbefreiung ermögliche.

Nach Auskunft der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht handele es sich um eine Nichtpersonenversicherung, die in die Sparte "Sonstige Vermögensschadenversicherung" gehöre. Auf das hierzu von den Klägern vorgelegte Anschreiben vom 13. Juli 2005 wird ergänzend Bezug genommen.

Auch eine Auskunft des Freien Verbandes deutscher Zahnärzte vom 05. Juli 2005, auf die ebenfalls ergänzend Bezug genommen wird, bestätige die klägerische Auffassung. Danach handele es sich um Betriebsausgaben, da sie Risiken des betrieblichen Bereichs abdecke. Versichertes Risiko sei der Einnahmeausfall. Die Versicherungsleistung werde benötigt zur Finanzierung weiterlaufender Praxiskosten (Personalkosten, Miete etc.). Insofern sei ein betrieblicher Zusammenhang gegeben. Fälle, in denen die Anerkennung von Praxisunterbrechungsversicherungsprämien als Betriebsausgaben bei einem Verbandskollegen versagt wurden, seien nicht bekannt. Es könne - so meinen die Kläger - nicht nur Glückssache sein - wie das Finanzamt meine -, wenn das Problem anderweit beim Verband noch nicht aufgetreten sei.

Schließlich seien auch nach Auffassung des Bundesfinanzhofs - BFH - (Urteil vom 22. Mai 1969, IV R 144/68) nicht alle Versicherungsverträge, bei denen der Versicherungsfall durch ein in der Person des Steuerpflichtigen liegendes Risiko ausgelöst werden, aus der betrieblichen Sphäre herauszunehmen. Es sei auch nicht angängig, sich, wie der Beklagte es unternehme, auf Normen aus Zeiten zu stützen, in denen es Betriebsunterbrechungsversicherungen für Freiberufler noch nicht gab.

Die Kläger beantragen,

unter Änderung der Bescheide vom 31. März 2004 in Gestalt des Einspruchsbescheids vom 13. Juli 2005 die Einkommensteuern 1999 bis 2001 unter Berücksichtigung weiterer Betriebsausgaben von 5.216,40 DM pro Jahr bei den Einkünften des Ehemannes festzusetzen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte vertritt die Auffassung, die Versicherungsprämien seien nicht Betriebsausgaben, sondern Sonderausgaben, die sich allerdings steuerlich - unstreitig - nicht mehr auswirkten.

Es handele sich nicht um eine herkömmliche Betriebsunterbrechungsversicherung, mit der üblicherweise der Stillstand des Betriebes und damit verbundene Umsatz- und Ertragseinbußen wegen Ausfalls eines Schlüsselmaschine abgesichert würden. Die vorliegende Versicherung sei speziell auf die Bedürfnisse von Freiberuflern zugeschnitten, bei denen die Arbeitsleistung im Vordergrund stehe. Deren persönlicher Arbeitseinsatz sei mit einer Schlüsselmaschine nicht zu vergleichen (Urteil des BFH vom 26. August 1993, IV R 35/95).

Da der Versicherungsfall bei einem Personenschaden des Betriebsinhabers eintrete, sei lediglich ein privates Risiko abgesichert; das sei maßgebend. Krankheit oder Unfall könnten nur dann ein berufliches Risiko bilden, wenn die Ausübung des Berufes ein entsprechend erhöhtes Risiko bilde und die Versicherung dieses Risiko abdecke. So liege es hier nicht. Unerheblich sei, dass Versicherungsleistungen der Begleichung von Betriebsausgaben dienen sollten und sich deren Höhe nach den betrieblichen Umständen richte. Die Einstufung der Versicherung durch das Bundesaufsichtsamt für das Versicherungswesen habe für die steuerliche Beurteilung keine Bedeutung.

So sehe es schließlich auch die im Klageverfahren vorgelegte Verfügung der Oberfinanzdirektion Magdeburg vom 15. August 2002. Auch auf diese Verfügung wird ergänzend Bezug genommen.

Dem Gericht haben die von dem Beklagten für die Kläger geführte Einkommensteuerakte sowie der Rechtsbehelfsvorgang vorgelegen.

Entscheidungsgründe:

I. Die Klage ist zulässig, jedoch unbegründet. Die Kläger haben keinen Anspruch auf Berücksichtigung der streitigen Versicherungsprämien als Betriebsausgaben.

Gemäß § 4 Abs. 4 EStG sind Betriebsausgaben Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Daran fehlt es. Bei Versicherungsprämien ist maßgebend, ob das versicherte Risiko aus der privaten oder der betrieblichen Sphäre stammt. Die streitigen Versicherungsprämien sind nicht durch die Zahnarztpraxis veranlasst, sondern durch die Lebensführung des Klägers.

1. Nach mittlerweile gefestigter Rechtsprechung des BFH ist auf die Art des versicherten Risikos abzustellen.

a. Allerdings hat der BFH in der von Klägerseite herangezogenen Entscheidung vom 22. Mai 1969 (BStBl. 1969 II 489), die eine Krankentagegeldversicherung betraf, nicht für alle Versicherungsverträge, bei denen der Versicherungsfall in einem die Person des Steuerpflichtigen betreffenden Ereignis wie Krankheit, Tod oder Unfall bestehe, die Abwicklung in der betrieblichen Sphäre ausgeschlossen. Er hat in diesem Zusammenhang ausgeführt, bei der Krankentagegeldversicherung liege es wesentlich anders als bei einer Unfallversicherung, die betrieblich veranlasst sein könne. Ein Unfall könne anders als die Erkrankung unmittelbar durch den Betrieb veranlasst sein. Eine derartig enge Verbindung zwischen dem betrieblichen Geschehen und der Erkrankung sei nur bei dem seltenen und seinerzeit nicht zu entscheidenden Fall der Berufskrankheit denkbar. Daher sei die Krankentagegeldversicherung als eine Art Krankenversicherung privater Natur, die Prämien keine Betriebsausgaben.

Der BFH ließ mithin bereits damals durchscheinen, dass es maßgebend auf die Zuordnung des schadensauslösenden Ereignisses, die Risikoquelle ankommen dürfte.

b. In dem Urteil vom 07. Oktober 1982 (IV R 32/80, BStBl. 1983 II 101, betreffend eine Krankentagegeldversicherung für Augenärzte) führt der BFH aus, dass es darauf ankomme, welche Risiken durch den Versicherungsvertrag abgedeckt würden. Eine Krankentagegeldversicherung bezwecke wirtschaftlich den Ausgleich krankheitsbedingter Aufwendungen und Einnahmeausfälle, und zwar unabhängig davon, welche Grundsätze für die Ermittlung der Versicherungsleistung gelten. Das Risiko krankheitsbedingter Vermögenseinbußen sei der privaten Lebensführung zuzurechnen, es sei denn, es handele sich um berufsspezifische Risiken.

Würden beide Risikobereiche durch eine einheitliche Versicherung abgedeckt, so seien die Versicherungsbeiträge nach § 12 Nr. 1 EStG insgesamt nicht abzugsfähig, es sei denn, die berufliche Veranlassung überwöge bei weitem. Die nachteiligen Auswirkungen der Krankheit auf den Erfolg des Unternehmens und die Absicht, die Versicherungsleistungen für den Einnahmeausfall zu verwenden, änderten nichts daran, dass die Ursache für die Einbuße in der Person des Inhabers liege.

Dieser Entscheidung folgt inhaltlich auch - worauf der Senat nur am Rande hinweist, weil sie ihn nicht bindet - die Verfügung der Oberfinanzdirektion Magdeburg. In ihr wird trotz der missverständlichen Aussage, von einer Absicherung beruflicher/ betrieblicher Risiken sei auszugehen, wenn mit der Versicherung Schäden an Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens ersetzt werden sollen, hinreichend deutlich gemacht, dass es darauf ankomme, ob das versicherte Risiko aus der privaten oder betrieblichen Sphäre stamme.

c. Die in dem soeben genannten Urteil genannten Grundsätze hat der BFH mit Urteil vom 26. August 1993 (IV R 35/92, BFH/NV 1994, 306) sowie mit Beschluss vom 15. Juni 2005 (VI B 64/04, BFH/NV 2005, 1796 zu einer Berufsunfähigkeitsversicherung; Nichtzulassungsbeschwerde als unbegründet abgewiesen, da Rechtsfrage nicht mehr klärungsbedürftig) bestätigt.

2. Der Senat schließt sich diesem Abgrenzungsmaßstab an.

Die Formulierung "veranlasst" in § 4 Abs. 4 EStG zeigt, dass die Abgrenzung zwischen betrieblichen und privaten Ausgaben sich nach deren Anlass/ Ursache zu richten hat, nicht danach, in welcher Art der Versicherte etwaige auf solche Ausgaben folgende Einnahmen zu verwenden beabsichtigt. Krankheit ist aber grundsätzlich privat. Maßnahmen, die ihre Ursache in Krankheit oder Krankheitsrisiko haben, sind daher grundsätzlich - vorbehaltlich berufsspezifischer Risiken - privat veranlasst.

Schadensfolgen hängen nach Art und Höhe von dem Beruf des Steuerpflichtigen ab. Gerade bei einem Selbständigen werden häufig die Folgekosten einer Erkrankung höher sein als bei einem Arbeitnehmer. Das betrifft jedoch nicht den Verursachungszusammenhang, sondern die schadensausfüllende Kausalität.

3. Auch die hier streitige Versicherung deckt ausschließlich Krankheitsrisiken ab. Dass es sich dem Wortlaut nach nicht um eine Krankentagegeldversicherung handeln soll, spielt dafür keine Rolle. Maßgebend ist nicht, wie der Vertrag genannt wird, sondern was er regelt.

§ 1 der Versicherungsbedingungen ist eindeutig zu entnehmen, dass versichertes Risiko der Personenschaden der versicherten Person ist, der im folgenden in § 2 beschrieben ist. Es handelt sich daher um eine Versicherung auf den Krankheitsfall. Welche Leistungen der Versicherte daraus bezieht, wie diese berechnet werden und wofür er sie einsetzen will und einsetzt, ist unerheblich. Die von den Klägern angeführte Aussage des Freien Verbandes deutscher Zahnärzte, versichertes Risiko sei der Einnahmeausfall, ist falsch. Der Einnahmeausfall ist nicht die Schadensursache und deswegen auch nicht das versicherte Risiko. Er ist Teil des Unterbrechungsschadens. Schadensbegründender Umstand ist der Personenschaden, erst die schadensausfüllenden Umstände sind die bei dem Betrieb entstandenen Schäden bzw. Kosten.

Berufsspezifische Risiken sind bei dem Kläger nicht in besonderem Maße erkennbar; die abgeschlossene Versicherung beschränkt sich auch gerade nicht auf die Folgen aus berufsbedingten Erkrankungen.

4. Die Einwände der Kläger sind vor diesem Hintergrund nicht schlüssig.

a. Die folgerichtige Umsetzung der klägerischen Überlegungen führte zu ersichtlich unzutreffenden Ergebnissen. Wäre es richtig, Kosten zur Kompensation des krankheitsbedingten Ausfalls des Klägers als betrieblich zu behandeln, weil der Betrieb mit seiner Einsatzmöglichkeit als "Schlüsselmaschine" steht und fällt, müssten folgerichtig auch sämtliche Kosten betrieblich veranlasst sein, die dazu dienen, ihn - wie eine "Schlüsselmaschine" - arbeitsfähig zu halten. Das sind alle notwendigen Kosten der privaten Lebensführung wie Unterkunft, Verpflegung, Bekleidung, etc. Das widerspräche § 12 Nr. 1 EStG und daher der Systematik des Einkommensteuerrechts.

b. Wie die streitige Versicherung in der Versicherungswirtschaft oder auch im Versicherungsrecht eingestuft wird, ist steuerlich unerheblich. Insofern sind Dokumente der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht hierzu nicht von Interesse.

c. Die Auffassung von Institutionen oder Verbänden aus dem Bereich der Versicherungswirtschaft über eine steuerrechtliche Einstufung bindet den Senat nicht. Er vermutet zwar, dass die Versicherungswirtschaft gegenüber ihren Kunden mit der von ihr gesehenen Möglichkeit des Betriebsausgabenabzugs für das neue Produkt "Betriebsunterbrechungsversicherung" wirbt, schließt sich dieser Ansicht jedoch nicht an.

d. Der Senat weiß nicht, kann aber auch nicht ausschließen, dass die Finanzverwaltung in anderen Fällen den Betriebsausgabenabzug akzeptiert, sei es auf Grund abweichender Rechtsauffassung, sei es, weil sie den Abzugsposten als solchen übersieht. Auch daran ist der Senat jedoch nicht gebunden. Die Kläger haben keinen Anspruch auf rechtswidrige Begünstigung auf Grund etwaiger für den Steuerpflichtigen günstiger Behandlung in anderen Fällen.

e. Der Senat hat schließlich keine Bedenken, sich auf Rechtsprechung zu stützen, die vor dem Aufkommen so bezeichneter "Betriebsunterbrechungsversicherungen" für Freiberufler am Markt ergangen ist.

Zum einen werden bei der Auseinandersetzung mit bisheriger Rechtsprechung nicht Sachverhalte, sondern abstrakte Rechtsgrundsätze übertragen. Zum anderen ist für die Beurteilung der Rechtslage nicht maßgebend, ob ein Sachverhalt - hier ein Versicherungsvertragstyp - mit einer neuen Bezeichnung versehen wurde, sondern ob er inhaltlich tatsächlich neu ist. Daran fehlt es. In der Sache zeichnet sich die "Betriebsunterbrechungsversicherung" gegenüber der "Krankentagegeldversicherung" nicht durch neuen Inhalt aus. Vielmehr wurde in der schlagwortartigen Bezeichnung der Versicherung lediglich die Benennung der versicherten Schadensursache (Krankheit) durch die Benennung der von der Versicherung zu übernehmenden Schadensfolge (Betriebsunterbrechung) ersetzt. Allein eine abweichende Bezeichnung eines Sachverhalts führt aber nicht zu einer abweichenden rechtlichen Beurteilung.

II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Ende der Entscheidung