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Beginn der Entscheidung

Gericht: Finanzgericht Sachsen-Anhalt
Urteil verkündet am 26.04.2007
Aktenzeichen: 1 K 2337/04
Rechtsgebiete: EStG, FörderGebG


Vorschriften:

EStG § 21
FörderGebG § 4 Abs. 3
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Finanzgericht Sachsen-Anhalt

1 K 2337/04

Einkommensteuer 1995, 1996, 1997, 1998, 1999, 2000, 2001 und 2002, gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages zur Einkommensteuer zum 31.12.1999, gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zum 31.12.2000

In dem Rechtsstreit

...

hat das Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt - 1. Senat -

aufgrund mündlicher Verhandlung vom 26. April 2007

durch

die Richterin am Finanzgericht Hübner als Vorsitzende, die Richterin am Finanzgericht Gehlhaar, den Richter am Finanzgericht Keilig, den ehrenamtlichen Richter ... die ehrenamtliche Richterin ..

für Recht erkannt:

Tenor:

Unter Änderung der Bescheide vom 29. Mai 2001 betreffend das Jahr 1995, vom 12. April 2001 betreffend das Jahr 1996 und vom 27. März 2003 betreffend das Jahr 1997, jeweils in Gestalt des Einspruchsbescheides vom 12. November 2004, wird die Einkommensteuer dahin festgesetzt, dass weitere Verluste aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 9.032 DM für das Jahr 1995, 182.997 DM für das Jahr 1996 und 369.612 DM für das Jahr 1997 berücksichtigt werden.

Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens tragen der Kläger und der Beklagte jeweils zur Hälfte.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Tatbestand:

Die Beteiligten streiten über die Anerkennung von Verlusten aus der Vermietung eines Objektes in.

Im Jahr 1995 erwarb der Kläger im Rahmen einer Zwangsversteigerung ein gelegenes ehemaliges Strandcafe. Hierdurch entstanden ihm Aufwendungen in Höhe von insgesamt 265.744 DM. Nach der vorliegenden Flächenzusammenstellung hat der Keller eine Fläche von 86,95 qm, die Wohnung 1 (die sowohl im Erdgeschoss wie im Obergeschoss liegt) eine Fläche von 169,97 qm und die Wohnung 2 (Obergeschoss und Dachgeschoss) eine Fläche von 57,78 qm.

Das Haus sanierte der Kläger und baute es zur Nutzung als Wohngebäude um. Das Objekt ist im Keller mit Sauna und Tauchbecken ausgestattet, verfügt im Erdgeschoss über Parkett und Fußbodenheizung, hat eine funkgesteuerte und videoüberwachte Toranlage, eine Alarmanlage, eine große Terrasse, einen offenen Kamin, einen Whirlpool, eine große Einbauküche sowie eine automatische Lichtsteuerung für Flure und Treppenaufgänge. Zum Zeitpunkt einer Ortsbesichtigung durch das damals zuständige Finanzamt im Januar 2001 war der Dachgeschossausbau nicht erkennbar und eine Abgeschlossenheit der Wohnungen 1 und 2 nicht ersichtlich. Der Aufwand für Anschaffung und Umbau belief sich nach Angaben des Klägers insgesamt auf 1.263.399 DM, hiervon nachträgliche Herstellungskosten in 1996 in Höhe von 682.541 DM und 1997 in Höhe von 282.351 DM und in 1998 in Höhe von 32.763 DM.

Der Kläger machte in seinen Einkommensteuererklärungen Verluste aus Vermietung und Verpachtung für dieses Objekt in Höhe von

DM 9.032 für das Jahr 1995,

DM 182.997 für das Jahr 1996,

DM 369.612 für das Jahr 1997,

DM 50.263 für das Jahr 1998,

DM 98.637 für das Jahr 1999,

DM 75.730 für das Jahr 2000,

DM 84.988 für das Jahr 2001 und

EUR 50.515 für das Jahr 2002

geltend.

Die Einkommensteuerbescheide 1995 bis 1997 ergingen zunächst nach § 165 Abs. 1 Satz 1 und 2 Abgabenordnung (AO) vorläufig. In den Erläuterungen führte das Finanzamt aus: "Der Bescheid ergeht vorläufig hinsichtlich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, weil z.Z. die Einkunftserzielungsabsicht nicht abschließend beurteilt werden kann."

Nach Durchführung einer betriebsnahen Veranlagung änderte das Finanzamt mit Bescheiden vom 12. April 2001 (und teilweise nochmals nachfolgend wegen anderer Sachverhalte) die Bescheide 1995 bis 1997, indem es die geltend gemachten Verluste aus dem Objekt nicht anerkannte. Am 09. Oktober 2003 erließ es Bescheide für die Jahre 1998 bis 2001, am 13. April 2004 für 2002, jeweils ohne die beantragten Verluste.

Das Finanzamt vermerkte im Rahmen einer betriebsnahen Veranlagung im Jahre 2000 Folgendes:

Einige Zimmer im Haus wurden seit 01. Oktober 1997 mit Zeitmietvertrag bis zum 01. Oktober 2002 für 1.500 DM monatlich warm (1.200 DM netto + 300 DM Betriebskostenpauschale) an Frau vermietet. Der Mietvertrag vom 20. September 1997 enthält zwar keine Angaben über die vermietete Fläche, führt aber die betreffenden Räume auf (3 Zimmer, 1 Bad, 1 Toilette, 1 Küche, 2 Kellerräume, 1 Balkon, 1 Terrasse). Diese bildeten nach Ansicht des Prüfers keine abgeschlossene Wohnung. Die Mieterin habe zusätzlich noch einen weiteren Raum genutzt. Von Oktober 1997 bis April 1998 soll die Miete in bar, danach durch Überweisung bezahlt worden sein. Nach Auskunft des Einwohnermeldeamtes habe sich die Mieterin zum 01. Januar 1998 nach umgemeldet. Auf der anderen Seite liege eine Rechnung an die Mieterin über die Lieferung eines Computers vom 22. April 1997 vor, in der bereits die Anschrift vermerkt sei. Auch arbeite die Mieterin in der Praxis des Klägers und stehe darüber hinaus in einem weiteren persönlichen Arbeitsverhältnis für Sekretärsaufgaben. Der Prüfer bezweifelte weiterhin nach Einsichtnahme in die Einkommensteuerakte der Mieterin, dass diese mit ihrem Einkommen in der Lage sei, die Mietzahlungen neben ihrem Lebensunterhalt zu bestreiten. Die Mieterin habe auf Nachfrage mitgeteilt, dass sie seit 1994 mit dem Kläger befreundet sei. Aufgrund weiterer Anhaltspunkte nahm der Prüfer an, dass die Mieterin die Lebensgefährtin des Klägers sei und dass es sich um ein fingiertes Mietverhältnis handele, da der Kläger teilweise auch selbst im Objekt übernachtet habe. Außerdem befand sich in dem Objekt ein Bücherregal mit Fachbüchern des Klägers. Verschiedene Baurechnungen und Rechnungen des Wasser-Abwasser-Zweckverbandes waren an diese Adresse gesandt worden; der Kläger war auch mit dieser Adresse im Telefonbuch eingetragen. Eine Ummeldung des Telefons auf die Mieterin erfolgte erst am 10. September 1998. Der Prüfer schloss daraus, dass der Kläger das Haus teilweise mit nutzte. Der Kläger soll des weiteren im Rahmen der betriebsnahen Veranlagung "im Vertrauen" ausgeführt haben, dass er das Haus grundsätzlich für sich selbst ausgebaut habe, dies der Mieterin jedoch nicht gesagt werden könne.

In der Zusammenfassung der Feststellungen kam der Prüfer und ihm folgend das Finanzamt zu dem Ergebnis, dass eine Überschusserzielungsabsicht nicht zu erkennen sei und erkannte daher die beantragten Verluste aus Vermietung und Verpachtung von Anfang an nicht an.

Mit Schreiben vom 10. Mai 2001 legte der Kläger Einspruch gegen die Einkommensteuerbescheide 1995 bis 1998 vom 12. April 2001 ein, mit Schreiben vom 06. November 2003 gegen die Einkommensteuerbescheide 1999 bis 2001 sowie gegen die Bescheide über die Verlustfeststellung zum 31. Dezember 1999 und 31. Dezember 2000 vom 09. Oktober 2003. Er beantragte die Anerkennung der geltend gemachten Verluste. Im Rahmen des Einspruchsverfahrens beantragte er zudem die Erhöhung der Verluste des Jahres 1998 auf 90.113 DM. Er vertrat die Auffassung, einen Totalüberschuss erzielen zu können, so dass die geltend gemachten Verluste anzuerkennen seien. Soweit das Finanzamt darauf abstelle, dass der Ausbau des Dachgeschosses noch nicht erfolgt sei, wandte der Kläger ein, dass die entstandenen Gesamtkosten der Sanierung den Finanzierungsrahmen gesprengt hätten und von daher zunächst von einem weiteren Ausbau abgesehen worden sei. Zwischenzeitlich seien Ausbaumaßnahmen in eigener Arbeit durchgeführt worden, Materialkosten seien bereits in den Baukosten enthalten gewesen. Mit der Fertigstellung des Dachgeschosses sei 2003 zu rechnen. Soweit das Finanzamt darauf abstelle, dass der Kläger eine Selbstnutzung anstrebe, handele es sich dabei allenfalls um eine Option, die ggf. nach der Pensionierung in 20 Jahren in Erwägung zu ziehen sei.

Nach Umzug des Klägers und Zuständigkeitswechsel vom Finanzamt zu dem jetzigen Beklagten wies der Beklagte die Einsprüche mit Einspruchsbescheiden vom 12. November 2004 als unbegründet zurück. Nach Ansicht des Beklagten könne der Kläger keinen Totalüberschuss erzielen. Die Verluste seien vom Kläger aus anderen, im privaten Bereich liegenden, Gründen in Kauf genommen worden. Dies ergebe sich auch daraus, dass mit der anfänglich erzielten Miete nicht einmal die Normal-Afa gedeckt werden könne.

Gegen die ablehnenden Einspruchsbescheide erhob der Kläger am 13. Dezember 2004 Klage, in der er weiterhin die Anerkennung der Verluste aus Vermietung und Verpachtung begehrt. Das Haus liege nicht in einem üblichen Wohngebiet, sondern in exponierter Lage, ca. 10 bis 12 km von entfernt. Es sei als Vermietungsobjekt mit höherer Ausstattung geeignet und insbesondere an Pendler mit hohen Ansprüchen gut vermietbar. Zwischenzeitlich (2005) sei die Dachgeschosswohnung fertig gestellt. Entgegen den Ausführungen des Beklagten liege im Bereich der vermieteten Wohnung 1 eine Wohnfläche von ca. 160 qm vor, so dass ein monatlicher Mietzins in Höhe von 7,50 DM/qm erzielt worden sei, der angemessen und erzielbar war. Ziel war zunächst die Vermietung überhaupt, so dass anfänglich eine geringere Miete akzeptiert worden sei. Aufgrund der zu Beginn des Investitionszeitraumes herrschenden Konjunkturlage sei der Kläger zunächst davon ausgegangen, dass Wohnraum in gehobener Ausstattung auf Dauer vermietbar sei und habe sich daher auf die entsprechenden Investitionen eingelassen, wobei zunächst neben den Anschaffungskosten des Gebäudes nach den Berechnungen der Planungsgesellschaft für Bauwesen und dem abgeschlossenen Bauvertrag vom 08. März 1996 ein Sanierungsaufwand von ca. 700.000 DM geplant war. Er sei an einer langfristigen Vermietung des Objekts interessiert gewesen. Die Erhöhung des Investitionsvolumens, die aus dem Ruder laufenden Kosten und die entstandene Immobilienkrise mit der Folge der Verschlechterung der Mietsituation sei ihm nicht anzulasten. Auch habe er nach Beendigung des Mietverhältnisses mit der Mieterin eine Neuvermietung über Maklerbüros angestrebt. So habe die Wohnung 1 seit dem 01. Januar 2005 für eine Kaltmiete von 800 EUR zzgl. Nebenkosten in Höhe von 200 EUR vermietet werden können. Die nunmehr ausgebaute Dachgeschosswohnung habe er ab dem 01. März 2006 für 300 EUR warm vermieten können.

Besondere Umstände oder Beweisanzeichen, die zu einer Verneinung der Einkünfteerzielungsabsicht führen könnten, liegen seiner Ansicht nach nicht vor. Er bestreitet, dass Frau seine Lebensgefährtin gewesen sei. Selbst wenn sie es gewesen wäre, sei dies für die steuerliche Beurteilung des Sachverhalts ohne Belang, da der Kläger seinen Lebensmittelpunkt nicht in dem vermieteten Objekt gehabt habe. Darüber hinaus sei ein Lebenspartner kein Angehöriger im Sinne von § 15 AO, so dass die Grundsätze zur Beurteilung steuerlicher Anerkennungsfähigkeit von Rechtsverhältnissen unter Angehörigen nicht anzuwenden seien. Soweit der Beklagte darauf hinweise, dass das Telefon anfänglich noch auf den Namen des Klägers lautete, sei die Mieterin verpflichtet gewesen, die Telefonkosten und die Grundgebühren zu erstatten. Die Lagerung alter Fachbücher spreche ebenso wenig gegen eine Überschusserzielungsabsicht des Klägers. In dem Zusammenhang sei auch die in den Streitjahren noch fehlende Abgeschlossenheit der Wohnungen 1 und 2 zu berücksichtigen, die den Eindruck erweckt haben muss, dass eine Vermischung zwischen vermietetem Bereich und Abstellbereich entstanden sei.

Bei einer Totalüberschussprognose errechnet der Kläger für einen Zeitraum von 60 Jahren einen Überschuss von rund 17.190 EUR. Nach alledem ist er der Ansicht, dass eine Überschusserzielungsabsicht gegeben sei.

Der Kläger beantragt,

die Einkommensteuerbescheide vom 29. Mai 2001, 12. April 2001, 27. März 2003, 09. Oktober 2003 und 13. April 2004 betreffend die Jahre 1995 bis 2002 und die Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages zum 31.12.1999 und 31.12.2000, alle in der Gestalt der Einspruchsbescheide vom 12. November 2004, dahin zu ändern, dass weitere Verluste aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von

DM 9.032 für das Jahr 1995,

DM 182.997 für das Jahr 1996,

DM 369.612 für das Jahr 1997,

DM 90.113 für das Jahr 1998,

DM 98.637 für das Jahr 1999,

DM 75.730 für das Jahr 2000,

DM 84.988 für das Jahr 2001 und

EUR 50.515 für das Jahr 2002

anerkannt werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte hält an seiner im Einspruchsverfahren vertretenen Auffassung und den Feststellungen im Rahmen der betriebsnahen Veranlagung fest. Er meint, dass ausreichend Indizien vorlägen, die einem Totalüberschuss entgegenstünden, so dass die geltend gemachten Verluste nicht anzuerkennen seien. Von Anfang an habe die Verlusterzielung im Vordergrund gestanden bzw. sei von beabsichtigter Selbstnutzung auszugehen.

Dem Senat haben 2 Bände Einkommensteuerakten, 2 Bände Betriebsprüfungsakten und 2 Bände Einspruchsakten vorgelegen.

Entscheidungsgründe:

Die zulässige Klage ist nur zum Teil begründet. Soweit der Beklagte die negativen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung innerhalb der ersten drei Jahren nach Anschaffung des Objektes nicht anerkannt hat, verletzen die angefochtenen Bescheide den Kläger in seinen Rechten. Nach diesem Zeitraum hat der Beklagte zu Recht die weiterhin geltend gemachten Verluste nicht berücksichtigt.

Steuerpflichtig sind gemäß § 21 Einkommensteuergesetz (EStG) die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen, insbesondere von Gebäuden. Wesentliches Merkmal der Einkünfteerzielung ist die Absicht, durch die Erwerbstätigkeit / Vermögensnutzung auf Dauer gesehen ein positives Ergebnis zu erzielen. Als innere Tatsache lässt sich die Einkünfteerzielungsabsicht nur an Hand äußerer Umstände feststellen. Einzelne Umstände können dabei einen Anscheinsbeweis liefern. In objektiver Hinsicht ist eine Prognose darüber anzustellen, ob die Vermögensnutzung nach ihrer Wesensart und der Art der Bewirtschaftung auf Dauer geeignet ist, einen Gewinn zu erwirtschaften. Allerdings kann aus einer objektiv negativen Gewinnprognose nicht ohne weiteres gefolgert werden, dass der Steuerpflichtige auch subjektiv keinen Totalgewinn erzielen wollte. Ein solcher Schluss ist nur dann gerechtfertigt, wenn die verlustbringende Tätigkeit typischerweise dazu bestimmt und geeignet ist, der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkunftssphäre zu dienen. Es müssen Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die Verluste aus persönlichen Gründen oder Neigungen hingenommen werden. Fehlt die Einkünfteerzielungsabsicht, kann von steuerlich unbeachtlicher Liebhaberei ausgegangen werden. Ist die Absicht nach den Umständen nach zweifelhaft, ist anhand objektiver Umstände zu prüfen, inwieweit sie gegebenenfalls für einen bestimmten Zeitraum vorlag beziehungsweise zu einem späteren Zeitpunkt entfallen sein könnte. Übermäßig hohe Anlaufverluste, die auch bei günstiger späterer Entwicklung nicht ausgeglichen werden können, lassen auf fehlende Einkünfteerzielungsabsicht schließen. Soweit längere Verlustperioden vorliegen, ist anhand weitere Anzeichen zu prüfen, ob die verlustbringende Tätigkeit nur aus in der Lebensführung liegenden persönlichen Gründen oder Neigungen ausgeübt wird. Die in der üblichen Anlaufphase entstehenden Verlustzeiten müssen zu Maßnahmen führen, die durch Umstrukturierungen zur Verbesserung der Ertragslage führen, um den Rückschluss auf persönliche Gründe für die Tätigkeit nicht zuzulassen beziehungsweise um die steuerliche Anerkennung der Verluste nicht zu gefährden. Ergreift der Steuerpflichtige keine Maßnahmen beziehungsweise setzt er sein bisheriges verlustbringendes Verhalten unverändert fort, kann - nachdem zunächst gegebenenfalls eine Einkünfteerzielungsabsicht vorlag - diese zu einem späteren Zeitpunkt entfallen. (Seeger in Schmidt, EStG-Kommentar, § 2 Rz. 22, m.w.N.)

Bei Vermietungstätigkeit liegt eine Einkünfteerzielungsabsicht nur dann vor, wenn der Vermieter die Absicht hat, auf Dauer einen Totalüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erwirtschaften. Dabei kann bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit grundsätzlich von einer Einkünfteerzielungsabsicht ausgegangen werden, auch wenn sich in der Anfangsphase über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergeben. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs kann eine Liebhaberei bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nur in Ausnahmefällen angenommen werden. Für die Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht, die grundsätzlich eine in die Zukunft gerichtete und langfristige Beurteilung erfordert, gebietet es das Einkommensteuergesetz, im Falle einer beabsichtigten langfristigen Vermietung regelmäßig davon auszugehen, dass das Mietverhältnis im konkreten Fall letztlich zu positiven Einkünften führen soll und damit die Einkünfteerzielungsabsicht gegeben ist. (Vgl. BFH-Urteil vom 8.12.1998, IX R 49/95, BStBl. II 1999, 468;Urteil vom 30.9.1997, IX R 80/94, BStBl. II 1998, 771 m.w.N.; Drenseck in Schmidt, EStG-Kommentar, § 21 Rz. 10, m.w.N.)

Eine Ausnahme von diesem Grundsatz gilt nur dann, wenn aufgrund besonderer Umstände der Beweis des ersten Anscheins oder Beweisanzeichen gegen das Vorliegen einer Überschusserzielungsabsicht sprechen. Besondere Ausnahmefälle können zum Beispiel nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs dann angenommen werden, wenn die Marktmiete keine angemessene Gegenleistung für den Gebrauchswert der Wohnung darstellt. In diesem Fall kann von einer privaten Veranlassung der Herstellung und gegen das Vorliegen einer Einkünfteerzielungsabsicht ausgegangen werden (vgl. BFH-Urteil vom 6.10.2004, IX R 30/03, BStBl. II 2005, 426). Einen Ausnahmefall bildet zum Beispiel eine Wohnung in einem aufwändig gestalteten oder ausgestatteten Wohnhaus, dessen besonderer Wohnwert die Marktmiete nicht angemessen berücksichtigt. (Drenseck in Schmidt, EStG-Kommentar, § 21 Rz. 11, 62, m.w.N.)

Für den hier zu entscheidenden Fall gilt folgendes:

Sowohl im Jahr des Erwerbs der Immobilie 1995 wie auch für die Jahre 1996 und 1997 geht der Senat von dem Vorliegen einer Einkünfteerzielungsabsicht aus. Dabei kann es dahinstehen, ob die erste Mieterin die Lebensgefährtin des Klägers war - wie der Beklagte behauptet - oder nicht - wie der Kläger behauptet -, denn insoweit hält der Vertrag den von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen des Fremdvergleichs stand. Mit (vorläufigem) Abschluss der Sanierungsarbeiten hat der Kläger einen Mietvertrag abgeschlossen und Mieteinkünfte erzielt. Soweit zunächst die Mietzahlungen in bar geflossen sind, hat die Mieterin dies schriftlich bestätigt. Anhaltspunkte für die Nichtzahlung sind nicht ersichtlich und vom Beklagten auch nicht bewiesen worden. Selbst wenn die Mieterin aus eigenen Einkünften nicht in der Lage gewesen sein sollte, die Miete in bar zu bezahlen - wobei dahingestellt bleiben soll, ob die Einsichtnahme und Auswertung der Einkommensteuerakte der Mieterin in diesem Zusammenhang zulässig war - liegen keine Anhaltspunkte vor, die gegen die zivilrechtliche Wirksamkeit des Mietvertrages sprechen. Auch steuerlich ist das Mietverhältnis anzuerkennen. Selbst wenn der Kläger gelegentlich im Objekt mitübernachtete oder alte Fachbücher dort lagerte. Aus den Feststellungen des Finanzamtes ist nicht zu entnehmen, dass der Kläger seinen Lebensmittelpunkt nach verlagert hat. Er bewohnte weiterhin seine bisherige Wohnung. Es ist auch nicht ungewöhnlich, dass Rechnungen oder Schreiben betreffend eines Bauvorhabens oder eines Hauses an diese Adresse versendet werden, obwohl der eigentliche Adressat unter einer anderen Adresse postalisch gemeldet ist. Soweit die Telefonbucheintragung vom Beklagten als Indiz gewertet wird, hat der Kläger auf die Notwendigkeit eines Telefonanschlusses aufgrund der installierten Alarmanlage verwiesen und weiter - unbestritten - dargestellt, dass die Mieterin die Telefonkosten erstattet hat. Soweit beim Prüfer der Eindruck der Vermischung der Miets- und Privatsphäre entstanden ist, kann dies auch auf die zum damaligen Zeitpunkt noch bautechnisch fehlende Abgeschlossenheit der Wohnungen zurückzuführen sein. Dass der Kläger in dem Haus lebte, hat der Prüfer nicht festgestellt. Soweit der Beklagte in der Zusammenfassung ein fingiertes Mietverhältnis und damit gegebenenfalls einen Gestaltungsmissbrauch im Sinne von § 42 AO annimmt, trägt er die objektive Beweislast. Aus den vorliegenden Informationen kann jedoch noch nicht von einer missbräuchlichen Gestaltungsmöglichkeit und der Umgehung von Steuergesetzen geschlossen werden. Damit ist steuerlich von einem zu beachtenden Mietverhältnis auszugehen und zunächst auch vom Vorliegen einer Einkünfteerzielungsabsicht.

Festzustellen ist zwar, dass das geplante Investitionsvolumen von rund 700.000 DM bereits im Jahr 1996 mit nachträglichen Herstellungskosten in Höhe von rund 683.000 DM fast ausgeschöpft wurde. Für den Kläger muss in diesem Zeitraum allmählich erkennbar geworden sein, dass seine Investitionsplanungen gefährdet sind. Berücksichtigt man jedoch, dass die Sanierungsarbeiten noch nicht abgeschlossen waren, musste der Kläger auch im Jahr 1997 weitere Aufwendungen in Kauf nehmen, die grundsätzlich noch steuerlich berücksichtigungsfähig sind. Hinzu kommt, dass er 1997 einen Mietvertrag abgeschlossen hat und hieraus Mieteinkünfte erzielte. Mit der Vermietung hat der Kläger nach außen dokumentiert, dass er grundsätzlich Einkünfte erzielen wollte.

Von den vom Kläger geltend gemachten Verlusten aus Vermietung und Verpachtung für das Objekt entfallen in 1996 136.509 DM und in 1997 317.703 DM auf Sonderabschreibungen gemäß § 4 Abs. 3 Fördergebietsgesetz (FörderGebG). Der Kläger war berechtigt, diese Sonderabschreibungen in Anspruch zu nehmen. Er führte begünstigte Modernisierungsmaßnahmen und andere nachträgliche Herstellungsarbeiten an einem im Fördergebiet liegenden abnutzbaren unbeweglichen Wirtschaftsgut durch, welches er nach dem 31. Dezember 1991 angeschafft hat. Gemäß § 4 Abs. 1 Satz 4, Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 a) FörderGebG konnten Sonderabschreibungen bereits für Anzahlungen auf Anschaffungskosten oder für Teilherstellungskosten in Höhe von bis zu 50 vom Hundert in Anspruch genommen werden. Der Kläger hat zu Recht in 1996 aus den Teilherstellungskosten einen 20-prozentigen Anteil sowie 1997 für 1996 einen weiteren 30-prozentigen Anteil sowie einen 40-prozentigen Anteil der Teilherstellungskosten für 1997 als Sonderabschreibungen geltend gemacht. Ohne die Sonderabschreibungen hätten die Verluste in 1996 lediglich bei 46.488 DM und in 1997 bei 51.909 DM (für Schuldzinsen und Abschreibung) gelegen.

Anders stellt sich die Lage für die Streitjahre ab 1998 dar, nachdem zum Ende des Jahres 1997 dem Kläger bewusst geworden sein muss, dass die Sanierungskosten die ursprünglich geplanten Kosten erheblich überschritten, gleichzeitig der Zusammenbruch des Immobilienmarktes die erzielbaren Mieten nachhaltig fallen ließ.

Spätestens Ende 1997 musste dem Kläger jedoch bewusst werden, dass er bei den aufgelaufenen Sanierungskosten und dem fehlenden Abschluss der Arbeiten sowie der erzielbaren Miete durch die Vermietung der Wohnung 1 Maßnahmen hätte ergreifen müssen, die einer weiteren Entstehung von Verlusten begegnen beziehungsweise der langfristigen Überschusserzielung dienen könnten. Aus den Akten und den Feststellungen des Beklagten ist nicht ersichtlich, dass der Kläger Maßnahmen zur Reduzierung der Sanierungsaufwendungen eingeleitet hat. So wurde die sehr hochwertige Ausstattung des Hauses z.B. mit Sauna mit Tauchbecken, Whirlpool, Kamin, Stabparkett, großer Außenterrasse, Gestaltung der Grünanlagen und funkgesteuerter Toranlage fortgesetzt beziehungsweise beendet. Hier hätte der Kläger gegebenenfalls auf Sonderausstattungen des Hauses (zunächst) verzichten müssen. Des weiteren ist nicht erkennbar, dass die Finanzierung des Objektes angepasst oder zur Reduzierung der Zinsbelastung Maßnahmen (z.B. Sondertilgungen oder Umschuldungen) eingeleitet wurden, obwohl dies dem Kläger bei seiner Gesamteinnahmesituation sogar möglich gewesen wäre. Vielmehr hat der Kläger sich 1997 (zulässigerweise) zur Reduzierung seiner Steuerbelastung mit Zahlungen in Höhe von gesamt 250.000 DM an verlustbringenden Schiffsbeteiligungsgesellschaften ( ) beteiligt.

Auf der anderen Seite hat es der Kläger unterlassen, den Dachgeschossausbau fortzusetzen und diesen ausweislich des Klagevortrages erst zehn Jahre nach dem Erwerb des Hauses vollendet. Bei Fortsetzung beziehungsweise kurzfristiger Vollendung des Dachgeschossausbaues hätte zu einem früheren Zeitpunkt eine Vermietung desselben erfolgen können, so dass er auf diese Art und Weise höhere Mieteinkünfte erzielen beziehungsweise eine Verlustreduzierung bewirken können. Der Kläger hat selbst darauf hingewiesen, dass die grundlegenden Arbeiten vorbereitet waren und Materialkosten bereits in den Baukostenrechnungen der Streitjahre enthalten waren. Es kann insoweit davon ausgegangen werden, dass die weiteren Aufwendungen im Gesamtverhältnis der Sanierungsaufwendungen eher geringfügig gewesen wären. Insofern ist für den Senat auch nicht nachvollziehbar, warum z.B. bei der Neuvermietung der Wohnung 2 an die Tochter des Klägers ab dem 1. März 2006 in den ersten drei Monaten eine unentgeltliche Nutzung vereinbart wurde. Dadurch schmälert sich die Einkünftesituation weiter. Es wird erkennbar, dass, soweit dies zur Vermietbarkeit aufgrund der aktuellen Vermietungssituation in der Region erforderlich war, auf Dauer gesehen keine positiven Überschüsse erzielt werden konnten.

Des weiteren spricht gegen eine Einkünfteerzielungsabsicht, wenn bei einem erstmaligen Mietverhältnis, bei dem die laufenden Betriebskosten vollkommen unbekannt sind, eine Betriebskostenpauschale vereinbart und damit auf die Möglichkeit von Nachzahlungen verzichtet wird. So ergab sich aus der Nebenkostenabrechnung des Jahres 2005 für den Mieter immerhin eine Nachzahlung in Höhe von 3.527,56 EUR. Es kann davon ausgegangen werden, dass auch in den ersten Jahren entsprechende Nachzahlungen hätten erhoben werden können. Dieser Möglichkeit hat sich der Kläger durch die Vermietung mit Betriebskostenpauschale von Anfang an begeben.

Soweit der Kläger darstellt, dass in den Streitjahren aufgrund der entstehenden Immobilienkrise in den neuen Ländern sinkende Mieten beziehungsweise eine Verschlechterung der Mietsituation ihm nicht anzulasten seien, verkennt der Senat die Vermietungssituation nicht. Gleichwohl ist nicht zu erkennen, dass der Kläger hier nachhaltig auf die Verbesserung seiner Einnahmesituation hingewirkt hatte. So wurden in den Jahren 2002 und 2004 ausweislich der Totalüberschussprognose des Klägers überhaupt keine und in dem Jahr 2003 lediglich 600 EUR an Mieteinnahmen erzielt. Insoweit hat der Kläger lediglich eine Bescheinigung vom 24. Juli 2000 der Planungsgesellschaft für Bauwesen und eine weitere vom 7. Oktober 2004 der Immobilien und Hausverwaltung vorgelegt, nach denen Vermittlungsbemühungen erfolgt sein sollen. Für den Senat erschließt sich nicht, warum bereits im Juli 2000 Vermittlungsbemühungen eingeleitet wurden, wenn ein Zeitmietvertrag bis Oktober 2002 vorlag und nach der Totalüberschussprognose im Jahr 2002 noch die gleiche Jahresmiete wie in den Vorjahren angesetzt wurde, obwohl der Zeitmietvertrag zum 01. Oktober 2002 beendet gewesen sein müsste. Des weiteren ist aus den vorgelegten Schreiben nicht ersichtlich, über einen welchen Zeitraum Vermittlungsbemühungen eingeleitet worden sind, wie sich diese im einzelnen gestalteten beziehungsweise welche sonstigen Maßnahmen der Kläger ergriffen hat, um Mieteinkünfte zu erzielen.

Damit liegen ab 1998 ausreichende Umstände vor, die gegen das Vorliegen einer Überschusserzielungsabsicht sprechen. Lediglich mit dem Hinweis auf die besondere Vermietungssituation in den neuen Ländern lässt sich der Beweis des ersten Anscheins nicht widerlegen.

Aufgrund der vorliegenden Beweisanzeichen geht der Senat davon aus, dass anhand aller objektiv erkennbaren Umstände eine gegebenenfalls am Anfang bestehende Einkünfteerzielungsabsicht zu einem späteren Zeitpunkt entfallen ist, da der Kläger keine Maßnahmen ergriffen hat, den negativen Entwicklungen nachhaltig zu begegnen. Aus der vom Kläger vorgelegten Totalüberschussprognose ist ersichtlich, dass frühestens bei einem Betrachtungszeitraum von 60 Jahren ein Gesamtüberschuss erzielt werden kann.

Ob die Vermietungstätigkeit einen Totalüberschuss erwarten lässt, hängt an einer unter Heranziehung aller objektiv erkennbaren Umstände zu treffenden Prognose über die voraussichtliche Dauer der Vermögensnutzung, die in dieser Zeitspanne voraussichtlich erzielbaren steuerpflichtigen Erträge und anfallenden Werbungskosten ab. Zukünftig eintretende Faktoren sind in die Beurteilung nur einzubeziehen, wenn sie bei objektiver Betrachtung vorhersehbar waren. Die Verhältnisse eines bereits abgelaufenen Zeitraums können wichtige Anhaltspunkte liefern. Der BFH geht insoweit typisierend von einem Prognosezeitraum von 30 Jahren aus (vgl. BFH-Urteil vom 06.11.01, IX R 97/00, BStBl. II 2002, 726 m.w.N.; BFH-Urteil vom 06.10.04, IX R 30/03). Zwar scheint der zuständige IX. Senat des BFH in der Vergangenheit bei Vermietungseinkünften grundsätzlich von Prognosen und Totalüberschussberechnungen Abstand genommen zu haben. Dies wurde in der Literatur stark kritisiert. Das Finanzgericht Münster hat mit Urteil vom 8.11.2005, 6 K 66518/02 E, EFG 2006, 496, diese Kritik aufgegriffen und bei einem krassen Missverhältnis und der Absehbarkeit, dass ein Totalüberschuss nicht erwirtschaftet werden kann, entstandene Verluste nicht anerkannt. Dem schließt sich der Senat an. Darüber hinaus weist der BFH im Beschluss vom 13.06.2006, VIII B 67, 68/04, BFH/NV 2005, 2181, unter a) Abs. 4 a.E. darauf hin, dass die Prüfung der Einkünfteerzielungsabsicht partiell wieder eröffnet sei. Insoweit stellt der Senat im hier zu entscheidenden Fall auf den Prognosezeitraum von 30 Jahren ab, in dem ausweislich der eigenen Klägerberechnungen auf keinen Fall ein Totalüberschuss erzielt werden kann.

Weitere Unwägbarkeiten des Mietmarktes beziehungsweise in diesem Betrachtungszeitraum erforderlich werdende zum Teil grundlegende Sanierungsarbeiten hat der Kläger lediglich mit einem jährlichen Betrag von rund 5.000 EUR pro Jahr in seine Berechnungen einbezogen. Bei der Größe des Objektes und den Ausstattungsmerkmalen erscheint dieser Ansatz gering bemessen, so dass sich der Zeitraum, bis zu dem ein Überschuss erzielt werden kann, weiter verlängern wird. Berücksichtigt man des weiteren, dass die in der Vergangenheit erzielte Miete noch nicht einmal die Normalabschreibung erreicht beziehungsweise diese gerade erwirtschaftet werden konnte, wird erkennbar, dass mit diesem Objekt zukünftig auf Dauer ein Überschuss nicht zu erzielen sein wird. Es kann zudem davon ausgegangen werden, dass kostendeckende Mieten am Markt voraussichtlich nicht zu erzielen sein werden.

Damit liegt ein krasses Missverhältnis zwischen den getätigten Herstellungskosten (insbesondere durch die sehr hochwertige Ausstattung) und den zu erzielenden Mieten vor, das zwar einerseits auf die regionalen Besonderheiten zurückzuführen ist, aber andererseits eine Höhe erreicht, die nur aus Liebhaberei zu erklären ist beziehungsweise Rückschlüsse auf persönliche Gründe zulassen - wie zum Beispiel die Schaffung von Verlusten zur Reduzierung der Steuerbelastung - oder mit einer beabsichtigten Selbstnutzung zu erklären ist. Insoweit hat der Prüfer des Finanzamtes bei der betriebsnahen Veranlagung vermerkt, dass ihm der Kläger bei der Ortsbesichtigung "im Vertrauen" mitgeteilt habe, dass er das Haus grundsätzlich für sich selbst ausgebaut habe und er beabsichtige, dieses zu einem späteren Zeitpunkt selbst zu bewohnen. Hierfür spricht auch der Abschluss eines auf fünf Jahre befristeten Zeitmietvertrages. Hätte eine auf Dauer angelegte Überschusserzielungsabsicht bestanden, hätte eine Dauervermietung nahe gelegen. Das Argument des Klägers, zunächst überhaupt vermieten zu wollen beziehungsweise zu können und damit die Inkaufnahme eines geringeren Mietzinses, belegt die problematische Mietsituation. Zum Zeitpunkt der Vermietung wurde zudem die Entwicklung des Wohnungssektors in den neuen Ländern absehbar.

Im nachfolgenden Schriftverkehr hat der Kläger die Selbstnutzungsabsicht zwar zurückgewiesen, diese aber als Option zum Zeitpunkt der Verrentung (in ca. 20 Jahren) aufrecht erhalten. Selbst wenn man diesen Zeitraum zur Ermittlung der Totalüberschussprognose berücksichtigen würde, wäre mit dem Objekt nach eigenen Berechnungen des Klägers bis dahin kein Überschuss zu erzielen, so dass die Vermögensnutzung nach ihrer Wesensart und der Art der Bewirtschaftung auf Dauer nicht mehr geeignet war, einen Gewinn zu erwirtschaften.

Mit den fehlenden Überschussmöglichkeiten spätestens 1998 liegen objektive Gründe vor, die gegen eine fortgesetzte Einkünfte- und Überschusserzielungsabsicht sprechen, so dass ab diesem Zeitpunkt die beantragten Verluste aus Vermietung und Verpachtung für das Objekt steuerlich nicht mehr anzuerkennen sind.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit aus §§ 151 Abs. 3 FGO, 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.



Ende der Entscheidung

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