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hat das Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt - 4. Senat -

am 18. November 2008

im Einverständnis mit den Beteiligten ohne mündliche Verhandlung

durch

den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht R.,

die Richterin am Finanzgericht S.,

den Richter am Finanzgericht T.,

die ehrenamtliche Richterin U. und

die ehrenamtliche Richterin V.

für Recht erkannt:

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger (aus dem insolvenzfreien Vermögen) zu tragen.

Tatbestand:

Die Beteiligten streiten um die Zulässigkeit der Klage.

Das Amtsgericht P. - Insolvenzgericht - fasste am ( . . . ) den Beschluss, ein schriftliches Gutachten darüber einzuholen, ob der Kläger zahlungsunfähig ist oder eine drohende Zahlungsunfähigkeit besteht. Mit Beschluss des Amtsgerichts P. - Insolvenzgericht - vom ( . . . ) Mai 2002 wurde ( . . . ) das Insolvenzverfahren über das Vermögen des Klägers eröffnet.

Am 30. Juni 2004 reichte der Kläger bei dem Beklagten eine Einkommensteuererklärung für das Streitjahr ein. Mit Bescheid vom 04. Oktober 2004 setzte der Beklagte die Einkommensteuer fest und wich dabei insbesondere von den Angaben des Klägers zu angefallenen Werbungskosten ab. Der Einkommensteuerbescheid ist adressiert an "RA Mz. - Insolvenzverwalter i.S. X.". Der Kläger erhob mit Schreiben vom 30. Oktober 2004 Einspruch gegen die Festsetzung der Einkommensteuer und führte hierzu an, es könne nicht sein, dass sich eine Steuernachzahlung ergebe. Der hierzu von dem Beklagten angehörte Insolvenzverwalter teilte dem Beklagten mit Schriftsatz vom 19. November 2004 mit, ihm liege allein der Einkommensteuerbescheid vom 04. Oktober 2004 vor, so dass er eine Prüfung des Bescheides nicht vornehmen könne. Auffällig sei aber, dass - nach seiner Kenntnis - im Jahre 2002 umfangreiche Werbungskosten geltend gemacht worden seien, während der Steuerbescheid vom 04. Oktober 2004 keine entsprechenden Beträge enthalte. Zudem habe ihm der Kläger erklärt, dass er "durch Nichtzahlung von Arbeitslohn ab Oktober 2003 arbeitslos" geworden sei. Ihm sei nicht bekannt, ob später eine Lohn-Nachzahlung erfolgt sei. Im Ergebnis sei daher aus seiner Sicht festzustellen, dass allein der Kläger selbst in der Lage sei, den Einspruch sachgerecht zu begründen. Der Beklagte verwarf den Einspruch hierauf mit an "RA Mz. - Insolvenzverwalter i.S. X." adressiertem Einspruchsbescheid vom 05. Januar 2005 als unzulässig. Zur Begründung führte er aus, dass infolge der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Klägers allein der Insolvenzverwalter befähigt sei, Einspruch wirksam einzulegen.

Der Kläger hat am 08. Februar 2005 Klage erhoben.

Hierzu führt er an, der Beklagte verhalte sich widersprüchlich, wenn er einerseits die Einkommensteuererklärung des Klägers - im Wesentlichen - als Grundlage der Steuerfestsetzung heranziehe, ihm - dem Kläger - aber andererseits die Befugnis zur Einlegung eines Rechtsbehelfes abspreche. Im Übrigen sei nicht der Insolvenzverwalter, sondern der Kläger selbst Adressat des Steuerbescheides vom 04. Oktober 2004. Richtiger Weise sei deshalb auch allein der Kläger Adressat der Einspruchsentscheidung. Dementsprechend habe ihn der Insolvenzverwalter mit Schreiben vom 25. November 2004 und vom 25. Januar 2005 aufgefordert, das Einspruchsverfahren in eigener Verantwortung zu betreiben. Zudem sei dem an den Beklagten gerichteten Schreiben des Insolvenzverwalters vom 19. November 2004 zwar nicht ausdrücklich, aber doch zumindest sinngemäß das Einverständnis zu entnehmen, dass er - der Kläger - den Einspruch einlegt und begründet. Materiell sei die Steuerfestsetzung des Beklagten unrichtig, denn er - der Kläger - habe im Streitjahr lediglich Einkünfte in Höhe von 14.764,51 Euro erzielt, so dass sich unter Berücksichtigung der zutreffend geltend gemachten Werbungskosten eine Einkommensteuer in Höhe von 0,00 Euro errechne.

Der Kläger beantragt,

die Einkommensteuer 2003 unter Änderung des Einkommensteuerbescheides des Beklagten vom 04. Oktober 2004 in der Gestalt, die dieser durch den Einspruchsbescheid vom 05. Januar 2005 gefunden hat, auf 0,00 Euro festzusetzen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er vertritt die Auffassung, dass allein der Insolvenzverwalter klagebefugt sei. Ergänzend teilt er mit, der Insolvenzverwalter sei der Verpflichtung zur Abgabe der Einkommensteuererklärung für den Kläger nicht nachgekommen. Deshalb sei die von dem Kläger eingereichte Steuererklärung als Schätzungsgrundlage herangezogen und der Besteuerung zugrunde gelegt worden.

Dem erkennenden Senat hat bei der Entscheidung ein Band Verwaltungsakten des Beklagten vorgelegen.

Entscheidungsgründe:

I. Der Senat ist nicht schon deshalb an einer Entscheidung gehindert, weil die von dem Kläger ausdrücklich beantragte Beiladung des Insolvenzverwalters bislang nicht erfolgt ist, denn diese Beiladung ist weder notwendig noch zweckmäßig.

1. Nach § 60 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) sind Dritte notwendig zum Verfahren beizuladen, wenn diese an dem streitigen Rechtsverhältnis derart beteiligt sind, dass die Entscheidung auch ihnen gegenüber nur einheitlich ergehen kann. Dies ist der Fall, wenn die Entscheidung nach Maßgabe des materiellen Steuerrechts notwendigerweise und unmittelbar Rechte oder Rechtsbeziehungen des Dritten - des Beizuladenden - gestaltet, bestätigt, verändert oder zum Erlöschen bringt, insbesondere also in Fällen, in denen das, was einen der Prozessbeteiligten begünstigt oder benachteiligt, notwendigerweise umgekehrt den Dritten benachteiligen oder begünstigen muss (BFH, Beschluss vom 29. Januar 1980 - VII B 34/79 - BStBl. II 1980, S. 303).

Eine derartige Interdependenz ist im Streitfall nicht erkennbar. Soweit der Kläger darauf hinweist, dass ihm gegen den Insolvenzverwalter ein Schadensanspruch zustehe, falls der Senat die Klage als unzulässig zurückweisen sollte, vermag eine solche Regressforderung ein wechselseitiges Abhängigkeitsverhältnis zwischen den Rechtsbeziehungen, wie dies § 60 Abs. 3 Satz 1 FGO voraussetzt, nicht zu begründen. Denn eine Abweisung der Klage als unzulässig vermag schon deshalb keinen Regressanspruch des Klägers gegen den Insolvenzverwalter zu begründen, weil ein Regressanspruch darüber hinaus eine Pflichtverletzung des Insolvenzverwalters und - möglicherweise auch - dessen Verschulden voraussetzt. Hierzu kann und wird der Senat jedoch keine Feststellungen treffen, so dass selbst im Falle der Abweisung der Klage ungewiss ist, ob dem Kläger ein Schadensersatzanspruch gegen den Insolvenzverwalter zustehen könnte.

2. Nach § 60 Abs. 1 Satz 1 FGO kann das Gericht von Amts wegen oder auf Antrag andere beiladen, deren rechtliche Interessen nach den Steuergesetzen durch die Entscheidung berührt werden, insbesondere solche, die nach den Steuergesetzen neben dem Steuerpflichtigen haften. Die Vorschrift setzt ausdrücklich ein "rechtliches Interesse" voraus. Es genügt also weder ein wirtschaftliches noch ein persönliches oder ein sonstiges nichtrechtliches Interesse, um eine Beiladung zu rechtfertigen; vielmehr muss die Rechtsposition des Beizuladenden durch die zu erwartende Entscheidung berührt sein ( Stapperfend, in: Gräber, FGO, 6. Auflage, München 2006, § 60 RdNr. 14).

Hiernach kommt eine (einfache) Beiladung des Insolvenzverwalters nicht in Betracht, weil der Insolvenzverwalter nicht persönlich für die Einkommensteuerschuld des Klägers einzustehen hat, sondern nur mit dem von ihm verwalteten Vermögen des Gemeinschuldners. Ein Bezug zur Rechtsposition des Insolvenzverwalters ließe sich deshalb allenfalls im Hinblick auf den behaupteten Schadensersatzanspruch gegen den Insolvenzverwalter herstellen. Dies genügt indes nicht, weil § 60 Abs. 1 Satz 1 FGO voraussetzt, dass sich die (rechtlichen) Interessen des Dritten "nach den Steuergesetzen" ergeben müssen. Der von dem Kläger behauptete potentielle Schadensersatzanspruch gegen den Insolvenzverwalter dürfte - falls er denn tatsächlich bestehen sollte - seine rechtliche Grundlage jedoch allein in den insolvenz- bzw. zivilrechtlichen Rechtsvorschriften haben, die das Rechtsverhältnis zwischen Gemeinschuldner und Insolvenzverwalter regeln. Eine einfache Beiladung ist daher ausgeschlossen.

II. Die Klage ist unzulässig.

Der Kläger ist infolge der Eröffnung des Insolvenzverfahrens nicht prozessführungsbefugt, weshalb er nicht befähigt ist, wirksam Klage gegen die Bescheide des Beklagten zur Einkommensteuer 2003 zu erheben.

Nach § 40 Abs. 2 FGO ist die Klage nur zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den mit der Klage angegriffenen Verwaltungsakt in seinen Rechten verletzt zu sein.

Die mit dieser gesetzlichen Regelung umschriebene Klagebefugnis bedeutet zunächst, dass nur derjenige zulässig Klage erheben kann, der durch den angegriffenen Verwaltungsakt in seinen eigenen Rechten, d.h. selbst betroffen ist (BFH, Urteil vom 06. Dezember 1991 - III R 81/89 - BStBl. II 1992, S. 303). Diese Voraussetzung ist zweifelsohne erfüllt, denn die Einkommensteuerfestsetzung des Beklagten entfaltet Rechtswirkung in Bezug auf das Vermögen des Klägers. Daran ändert auch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens nichts, denn die Eröffnung des Insolvenzverfahrens hat nach § 80 Abs. 1 der Insolvenzordnung - InsO - (nur) zur Folge, dass der Kläger sein Vermögen und die sich daraus ergebenden Rechte und Pflichten nicht mehr verwalten und darüber nicht mehr verfügen darf. Er bleibt trotz des Übergangs der Verwaltungs- und Verfügungsrechte auf den Insolvenzverwalter selbst Inhaber (Träger) des durch die Steuerfestsetzung des Beklagten betroffenen Vermögens. Deshalb ist er in diesem Sinne Betroffener. Gleichwohl ist die von dem Kläger erhobene Klage unzulässig.

Da die Verwaltungs- und Verfügungsrechte des Klägers mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens von diesem auf den Insolvenzverwalter übergangen sind, ist der Kläger - für die Dauer des Insolvenzverfahrens - selbst nicht berechtigt, die sich aus seinem Vermögen ergebenden Rechte auszuüben. Dieser Übergang der Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis erstreckt sich auch auf die Vornahme von Prozesshandlungen. Der Kläger ist zwar auch nach Eröffnung des Insolvenzverfahren prozessfähig (geblieben). § 80 Abs. 1 InsO hat ihm aber hinsichtlich der zur Insolvenzmasse gehörenden Gegenstände die Prozessführungsbefugnis entzogen und diese dem Insolvenzverwalter übertragen [Uhlenbruck, InsO, 12. Auflage, München 2003, § 80 RdNr. 68]. Diese Abspaltung der Prozessführungsbefugnis von der materiellrechtlich begründeten Rechtsträgerschaft hat zur Folge, dass nur der Insolvenzverwalter berechtigt - d.h. befugt - ist, die behauptete Rechtsverletzung des Klägers prozessual geltend zu machen. Dies bedeutet, dass die Klage unzulässig ist, weil der Kläger die Klage erst nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens erhoben hat.

Der Senat verkennt hierbei nicht, dass der Gemeinschuldner auch nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens in eigenem Namen Prozesse führen kann. Dabei ist allerdings zu beachten, dass der Gemeinschuldner zur Prozessführung im eigenen Namen nur dann befugt ist, wenn der Gegenstand des Prozesses nicht die Insolvenzmasse betrifft. Dies kann dann der Fall sein, wenn der Prozess von vornherein nur das insolvenzfreie Vermögen des Gemeinschuldners betrifft, denn insoweit geht die die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnis nicht nach § 80 Abs. 1 InsO auf den Insolvenzverwalter über. Daneben ist eine Prozessführung durch den Gemeinschuldner im eigenen Namen auch dann möglich, wenn der Insolvenzverwalter die Insolvenzmasse - soweit es den Prozess betrifft - freigibt. Auch unter diesen Gesichtspunkten ist indes im Ergebnis keine Prozessführungsbefugnis des Klägers gegeben.

Die Einkommensteuer 2003 bzw. die daraus herrührenden Rechte und Pflichten gehören nicht zum insolvenzfreien Vermögen des Klägers, denn der Beschluss des Amtsgerichts P. - Insolvenzgericht - vom ( . . . ) Mai 2002 enthält keinerlei Einschränkungen hinsichtlich der durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens in Beschlag genommenen Vermögensgegenstände des Klägers. Dies bedeutet, dass das Vermögen des Klägers vollständig in die Insolvenz verstrickt ist und sich deshalb die Verwaltungs- und Verfügungsbefugnisse des Insolvenzverwalters auch auf Rechte und Pflichten - einschließlich der Prozessführung - erstrecken, die die Einkommensteuer 2003 betreffen. Der Kläger ist mithin nicht zur Klageerhebung bzw. Prozessführung in eigenem Namen befugt.

Die Prozessführungsbefugnis des Klägers lässt sich schließlich nicht daraus herleiten, dass der Insolvenzverwalter das insolvenzverstrickte Vermögen freigegeben hätte, soweit es die Einkommensteuer 2003 betrifft. Deshalb liegt auch unter diesem Gesichtspunkt kein insolvenzfreies Vermögen vor.

Soweit der Insolvenzverwalter dem Beklagten mit Schriftsatz vom 19. November 2004 mitteilte, er könne den Einkommensteuerbescheid vom 04. Oktober 2004 weder prüfen noch den Einspruch begründen, liegt hierin keine konkludente Freigabeerklärung in dem genannten Sinne. Denn der Insolvenzverwalter hat sich mit dieser Mitteilung lediglich zu den tatsächlichen Verhältnissen geäußert. Allein der Mitteilung über ihm - dem Insolvenzverwalter - bekannte Umstände kann jedoch weder (sinngemäß) entnommen werden, dass der Insolvenzverwalter die Handlungen des Klägers billigt (genehmigt), noch die Erklärung, dass insoweit das Vermögen des Klägers aus der Insolvenzmasse freigegeben werde. Dies gilt umso mehr, als das Schreiben in Beantwortung der Anfrage des Beklagten vom 08. November 2004 verfasst wurde, in der dieser ausdrücklich darauf hingewiesen hatte, dass der Gemeinschuldner (Kläger) seiner Meinung nach nicht befugt sei, selbst Einspruch einzulegen. Dass der Insolvenzverwalter in seiner Antwort weder ausdrücklich noch sinngemäß widersprochen hat, kann nur so verstanden werden, dass er eine Freigabeerklärung nicht abgeben wollte.

Der Kläger weist in diesem Zusammenhang zwar - zutreffend - darauf hin, dass der Insolvenzverwalter in seinem Schreiben vom 19. November 2004 (auch) die Feststellung getroffen habe, dass allein er - der Kläger - in der Lage sei, den Einspruch sachgerecht zu begründen, weil nur er - der Kläger - die hierzu notwendigen Unterlagen besitze. Dieser Hinweis kann ebenfalls nicht als Freigabe- oder Zustimmungserklärung des Insolvenzverwalters ausgelegt werden. Zum einen hat der Insolvenzverwalter mit diesem Hinweis nach der von ihm selbst gewählten Wortwahl lediglich eine Feststellung getroffen. Zum anderen wird in diesem Hinweis von dem Insolvenzverwalter lediglich die Tatsache umschrieben, dass allein der Kläger im Besitz der die Einkommensteuer 2003 betreffenden Unterlagen ist. Die weitere Aussage, dass bei dieser Sachlage allein der Kläger in der Lage sei, den Einspruch sachgerecht zu begründen, hat lediglich den Charakter einer Schlussfolgerung, nicht hingegen die Bedeutung einer rechtserheblichen (Freigabe-) Erklärung.

Auch den an den Kläger selbst gerichteten Schreiben des Insolvenzverwalters vom 25. November 2004 und vom 25. Januar 2005 lässt sich - bezogen auf die Einkommensteuer 2003 - eine Freigabe aus der Insolvenzmasse nicht entnehmen.

Auszugehen ist zunächst davon, dass der Insolvenzverwalter (die Erhebung des Einspruchs durch den Kläger und) die Erhebung der Klage vor dem Finanzgericht nicht genehmigt und das Verfahren damit aufgenommen hat, denn er hat dem Kläger mit Schreiben vom 25. Januar 2005 ausdrücklich mitgeteilt, dass er kein Rechtsmittel einlegen werde. Dies bedeutet sinngemäß auch, dass er eine Klageerhebung durch den Kläger nicht genehmigt, um den finanzgerichtlichen Rechtsstreit als Insolvenzverwalter des Klägers aufzunehmen bzw. fortzuführen.

Aber auch eine Freigabeerklärung lässt sich den genannten Schreiben des Insolvenzverwalters nicht entnehmen. Der Insolvenzverwalter teilte dem Kläger zwar mit, dass dieser seinen Einspruch selbst weiter verfolgen bzw. begründen müsse und - hinsichtlich der Klage - für die Einhaltung der Rechtsmittelfrist sorgen müsse. Der in diesem Zusammenhang (im Schreiben vom 25. Januar 2005) zugleich gegebene Hinweis, dass er - der Insolvenzverwalter - "weder dazu beauftragt" worden sei noch die notwendigen Unterlagen zur Prüfung bzw. Begründung besitze, lässt aber auch erkennen, dass der Insolvenzverwalter in Bezug auf die Einkommensteuer 2003 keine Entscheidung treffen - also insbesondere auch keine Freigabe aus der Insolvenzmasse erklären - wollte, weil ihm die hierzu notwendigen Informationen nicht vorlagen.

Gerade angesichts des Hinweises auf die fehlenden Unterlagen konnte der Kläger die Aussage des Insolvenzverwalters, dass der Kläger die Anfechtung der Steuerfestsetzung ggf. selbst weiter verfolgen müsse, nicht als Freigabeerklärung auslegen. Denn der Kläger musste wissen, dass der Insolvenzverwalter - aufgrund seiner Verantwortung gegenüber den Gläubigern - nicht ungeprüft einzelne Vermögenswerte aus der Insolvenzmasse freigeben kann. Die Mitteilungen des Insolvenzverwalters an den Kläger könnten vor diesem Hintergrund - bei wohlwollender Betrachtung - allenfalls als ein Inaussichtstellen der Freigabe interpretiert werden.

Im Ergebnis muss daher davon ausgegangen werden, dass allein der Insolvenzverwalter in Bezug auf die Festsetzung der Einkommensteuer 2003 verwaltungs- und verfügungsbefugt ist und dem Kläger daher die zur Erhebung der finanzgerichtlichen Klage erforderliche Prozessführungsbefugnis fehlt.

III. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Dabei ist zu berücksichtigen, dass über das Vermögen des Klägers bereits vor der Erhebung der finanzgerichtlichen Klage das Insolvenzverfahren eröffnet wurde. Dies hat zur Folge, dass der gegen den Kläger bestehende Kostenanspruch keine (aus der Insolvenzmasse zu bedienende) Insolvenzforderung ist, weil Insolvenzforderungen nach § 38 der Insolvenzordnung - InsO - nur solche Forderung sind, die bereits im Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründet waren. Es handelt sich auch nicht um Masseverbindlichkeiten im Sinne von § 55 InsO, denn der Insolvenzverwalter hat die Klageerhebung - wie bereits ausgeführt - weder genehmigt noch selbst den Prozess auf- bzw. übernommen. Das Prozessrechtsverhältnis ist deshalb allein dem insolvenzfreien Vermögen des Klägers zuzuordnen, weshalb der Kläger die Verfahrenskosten aus diesem (insolvenzfreien) Vermögen zu tragen hat.

Die Revision ist nicht zugelassen worden. Die Nichtzulassung der Revision kann durch Beschwerde angefochten werden.

Ende der Entscheidung