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Beginn der Entscheidung

Gericht: Finanzgericht Sachsen
Urteil verkündet am 17.07.2008
Aktenzeichen: 2 K 23/07
Rechtsgebiete: AO, FördG, FGO


Vorschriften:

AO § 30 Abs. 2 Nr. 1
AO § 30 Abs. 2 Nr. 2
AO § 30 Abs. 4 Nr. 1
FördG § 3 S. 2 Nr. 3
FGO § 44 Abs. 1
FGO § 45 Abs. 1
FGO § 46
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Finanzgericht Sachsen

2 K 23/07

Unterlassung

In dem Finanzrechtsstreit

...

hat der 2. Senat

unter Mitwirkung

von Vizepräsidentin des Finanzgerichts,

Richterin am Finanzgericht,

Richterin am Finanzgericht sowie

der ehrenamtlichen Richter

auf Grund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 17. Juli 2008

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.

Tatbestand:

Streitig ist die Berechtigung der Finanzbehörde zur Ermittlung von Geschäftsdaten der Klägerin sowie zur Bekanntgabe dieser Daten.

Die Klägerin war Bauträgerin für die Sanierungsobjekte

1. D. - F.-stadt, S.-str. 9,

2. D. - B., R.-str. 68,

3. D. - N., H. Str. 7,

4. D., S.-str. 4 und

5. R., K.-L. Str. 10.

Für die unter den Ziffern 1 bis 3 aufgeführten Objekte führte der Beklagte ein Feststellungsverfahren nach § 180 Abs. 2 der Abgabenordnung -AO- i.V.m. § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Verordnung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (VO zu § 180 Abs. 2 AO) durch, wofür die Klägerin dem Beklagten eine Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung für das Jahr 1998 (Objekt D. - N., H. Str. 7), für das Jahr 1999 (Objekt D. - F.-stadt, S.-str. 9) und für das Jahr 2001 (Objekt D. - B., R.-str. 68) einreichte.

Das Finanzamt Ö. führte im Jahr 2005 eine Außenprüfung durch. Hierbei war die Bemessungsgrundlage für erhöhte Absetzungen nach § 3 Satz 2 Nr. 3 Fördergebietsgesetz - FördG - bzw. §§ 7 h, 7i des Einkommensteuergesetzes - EStG - sowie den Sonderausgabenabzug nach § 10 f EStG Prüfungsgegenstand. Der Prüfer verteilte den Rohgewinn der Klägerin bei den einzelnen Objekten (im BP-Bericht als 'Gewinnaufschlag' bezeichnet) auf Grund und Boden, die Altbausubstanz und die Sanierungskosten i.S.d. § 3 S. 2 Nr. 3 FördGG. Der Beklagte folgte diesen Feststellungen und erließ gegenüber der Klägerin und den Erwerbern jeweils Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung und für die Festsetzung der Investitionszulage nach § 6 Abs. 2 und Abs. 4 VO zu § 180 Abs. 2 AO

für das Objekt S.-str. 9 mit Datum vom 23. Januar 2006 für die Jahre 2000 bis 2005,

für das Objekt R.-str. 68 mit Datum vom 2. März 2006 für die Jahre 2001 bis 2005 und

für das Objekt H. Str. 7 für die Erwerber mit Datum vom 5. April 2006 für die Jahre 1999 bis 2005 und für die Klägerin - ebenfalls mit Datum vom 6. April 2006 - für das Jahr 1999.

Bezüglich der Feststellungen im Einzelnen wird auf die den Bescheiden beigefügten Anlagen verwiesen.

Gegen diese Bescheide hat die Klägerin Einspruch mit der Begründung eingelegt, dass die Kaufpreisaufteilung des Beklagten rechtswidrig sei. Über die Einsprüche ist noch nicht entschieden worden.

Bei den unter den Ziffern 4 und 5 aufgeführten Objekten liegen dem Beklagten bislang lediglich die Feststellungserklärungen der Klägerin vor. Feststellungsbescheide sind noch nicht ergangen. Das Finanzamt Ö. hat für die Prüfung dieser Objekte Prüfungsanordnungen erlassen, die Ergebnisse der Prüfungen aber noch nicht abschließend gewertet.

Die Klägerin trägt vor, dass die vom Beklagten vorgenommene Aufteilung des Kaufpreises durch prozentuale Verteilung des Rohgewinns der Klägerin auf die Wirtschaftsgüter Grund und Boden, Altbausubstanz und Modernisierungsaufwand - Sanierungskosten i.S.d. § 3 S. 2 Nr. 3 FördG - entsprechend dem prozentualen Anteil der Wirtschaftsgüter Grund und Boden, Altbausubstanz und Modernisierungsaufwand an den Selbstkosten des Bauträgers mangels gesetzlicher Grundlage rechtswidrig sei. Sie führe zu einer Minderung des Wirtschaftsgutes Sanierungskosten i.S.d. § 3 S. 2 Nr. 3 FördG. Die Rechtswidrigkeit ergäbe sich auch daraus, dass die Bescheinigung der Denkmalbehörde über die Modernisierungsmaßnahmen nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes Bindungswirkung gegenüber der Finanzverwaltung habe. In den Streitfällen habe die Denkmalbehörde den Rohgewinn des Bauträgers dem Wirtschaftsgut Sanierungskosten zugeordnet. Zum anderen sei nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 28. Juni 2001 darauf abzustellen, was ein wirtschaftlich denkender Erwerber für die einzelnen im Modernisierungsmodell beteiligten Wirtschaftsgüter bezahlen würde. Demzufolge zahle ein Erwerber für Grund und Boden, Altbausubstanz und Sanierungskosten jeweils nur den aktuellen Marktpreis. Diesen habe die Klägerin in allen Fällen an die Erwerber ihrer Sanierungsobjekte weitergegeben, so dass der Rohgewinn in voller Höhe dem Wirtschaftsgut Sanierungskosten zuzurechnen sei. Außerdem sei der Rohgewinn vom Beklagten auch unzutreffend um die Vertriebskosten gekürzt worden, wodurch sich der auf die Sanierungskosten i.S.d. § 3 S. 2 Nr. 3 FördG entfallende Anteil der Sanierungsaufwendungen nochmals gegenüber der Kaufpreisaufteilung der Klägerin verringert habe. Unzulässigerweise und rechtswidrig erhobene Daten der Klägerin berechtigten wegen Verletzung des Rechts der Klägerin auf Wahrung ihrer Betriebs- und Geschäftsgeheimnisse aus § 30 Abs. 2 Nr. 2 AO nicht zur Offenbarung nach § 30 Abs. 4 Nr. 1 AO. Aufgrund der den geänderten Feststellungsbescheiden anschließend folgenden notwendigen Hinzuziehung der Erwerber im Einspruchsverfahren sowie der Gewährung von Akteneinsicht drohe der Klägerin erneut die Verletzung ihrer durch Artt. 2, 12 und 14 GG geschützten Betriebs- und Geschäftsgeheimnisse.

Der Antrag der Klägerin auf Aufhebung der von dem Beklagten festgestellten Besteuerungsgrundlagen sei gerechtfertigt, weil nur so bis zur endgültigen Entscheidung die Rechtssphäre der Klägerin gesichert werden könne, da sie aufgrund der geänderten Feststellungsbescheide von ihren Erwerbern mit Anfragen konfrontiert werde, die in den Grundgehalt ihrer geschützten Rechtssphäre eingreife. Die Erwerber hätten ein Einsichtsrecht in die begründungsnotwendigen Steuerunterlagen der Klägerin. Dieses führe zu einer Verletzung des Grundrechts der Klägerin auf informationelle Selbstbestimmung.

Das Rechtsschutzbedürfnis der Klägerin für den Antrag unter 3. ergäbe sich aus ihrem berechtigten Interesse an einer Klärung der Frage, ob die durchgeführten Prüfungshandlungen bei den Außenprüfungen rechtmäßig gewesen seien, die Daten erhoben werden durften und im Rahmen des Feststellungsverfahrens an die Erwerber weitergegeben werden dürfen.

Die Klägerin beantragt,

1. dem Beklagten zu untersagen,

die bei der Außenprüfung der Objekte D. - F.-stadt, S.-str. 9, D. - B., R.-str. 68 und D. - N., H. Str. 7 ermittelten Geschäftsdaten wie den Rohgewinn im Rahmen des Feststellungsverfahrens nach § 180 Abs. 2 AO oder in einem Einspruchsverfahren an die Erwerber weiter zu leiten oder zu offenbaren,

2. dem Beklagten aufzugeben, die gegenüber den Erwerbern ergangenen Feststellungsbescheide in der Weise zu ändern, dass die von der Klägerin erklärten Besteuerungsgrundlagen zugrunde gelegt werden und

3. dem Beklagten zu untersagen, die bei den Objekten D., S.-str. 4 sowie R., K.-L. Str. 10 erhobenen Daten in einen Prüfungsbericht aufzunehmen oder auf sonstige Art und Weise im Rahmen des Feststellungsverfahrens nach § 180 Abs. 2 AO oder in einem sonstigen amtlichen Verfahren zu verwerten.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte ist der Auffassung, dass die Klägerin zunächst angehalten gewesen sei, ihr Klagebegehren durch die Einlegung außergerichtlicher Rechtsbehelfe, z.B. gegen die Anordnung der Betriebsprüfung sowie die im Ergebnis der Betriebsprüfung erlassenen Feststellungsbescheide, durchzusetzen. Soweit der Beklagte über die Einsprüche der Klägerin noch nicht entschieden habe, sei die Klage nach § 44 Abs. 1 FGO unzulässig, weil das außergerichtliche Vorverfahren noch nicht abgeschlossen sei. Außerdem habe nicht der Beklagte, sondern das Finanzamt Ö. die Außenprüfung angeordnet, so dass bezüglich des Klagantrages Ziff. 3 er nicht passivlegitimiert sei.

Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird auf die vorbereitenden Schriftsätze, die dem Gericht übersandten Steuerakten sowie das Protokoll vom 17. Juli 2008 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist teilweise unzulässig, im Übrigen unbegründet.

I.

1. Klageantrag Ziff.1:

Eine vorbeugende Unterlassungsklage ist nur zulässig, wenn substantiiert und in sich schlüssig (Gräber, Finanzgerichtsordnung, 6. Auflage 2006, § 40 Rdnr. 33) dargetan wird, durch ein bestimmtes, künftig zu erwartendes Handeln einer Behörde in den Rechten verletzt zu sein, und dass ein Abwarten der tatsächlichen Rechtsverletzung unzumutbar ist, weil die Rechtsverletzung dann nicht oder nur schwerlich wieder gut zu machen ist (Tipke/Kruse, Finanzgerichtsordnung, § 40 Rdnr. 18 mit Hinweis auf BFH, BStBl II 1994, 210).

Soweit die Klägerin in der mündlichen Verhandlung klarstellte, dass ihr Antrag dahingehend zu verstehen sei, dass der Beklagte zur Unterlassung der Weiterleitung oder Offenbarung von Geschäftsdaten der Klägerin im Rahmen eines Einspruchsverfahrens verurteilt werden soll, liegt ein hinreichend konkretisiertes zukünftiges Verwaltungshandeln vor. Im Rahmen des Einspruchsverfahrens der Feststellungsbeteiligten ist damit zu rechnen, dass diesen zur sachgerechten Begründung ihrer Einsprüche Akteneinsicht in die Außenprüfungsberichte und damit in die Übersicht des Außenprüfers über die Ermittlung des Rohgewinns und der Aufteilung des Rohgewinns auf die Anschaffungskosten Altgebäude, Grund und Boden und Sanierungskosten i.S.v. § 3 S. 2 Nr. 3 FördG gewährt wird.

Die Klage ist als sonstige Klage zulässig, da sie eine andere Leistung als den Erlass eines Verwaltungsaktes, nämlich ein Unterlassen begehrt, (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 13. September 1972, BStBl II 1973, 119). Dieses zukünftig drohende Verwaltungshandeln beeinträchtigt auch die durch § 30 Abs. 2 Nr. 2 AO geschützten Betriebs- und Geschäftsgeheimnisse der Klägerin. Ebenso ist ein Abwarten der tatsächlichen Rechtsverletzung unzumutbar, weil mit der Gewährung der Akteneinsicht die Rechtsverletzung durch Offenbarung eingetreten ist. Damit ist die vorbeugende Unterlassungsklage zulässig.

2. Klageantrag Ziff.2.:

a) Die erhobene Anfechtungsklage ist unzulässig, weil das Vorverfahren nach § 44 Abs. 1 FGO noch nicht abgeschlossen ist.

b) Die Klage ist auch nicht als Sprungklage nach § 45 Abs. 1 FGO zulässig, da eine Sprungklage nicht neben einem Einspruch erhoben werden kann (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 27. September 1994, BStBl II 1995 II 353; Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., Rdnr. 17 zu § 45 FGO).

c) Außerdem ist die Klage auch nicht als Untätigkeitsklage nach § 46 FGO auszulegen, da zur Zulässigkeit die Geltendmachung der Untätigkeit der Behörde bei der Entscheidung über einen außergerichtlichen Rechtsbehelf gehört (Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 10. Oktober 1988, BFH/NV 1989, 443). Im Streitfall hat die Klägerin jedoch mit keinem Wort eine etwaige Säumnis des Finanzamtes beklagt, sondern - wie die Klägerin mit ihrem Satz "Der in diesem Schriftsatz gestellte Antrag ist deshalb gerechtfertigt, da nur so bis zur endgültigen Entscheidung - auch im Einspruchsverfahren gegen den Feststellungsbescheid - die Rechtssphäre der Klägerin gesichert wird" zum Ausdruck bringt, gerade hiervon unabhängig eine Entscheidung des Gerichts erwartet.

3. Klageantrag Ziff. 3.:

a) Soweit die Klage auf Unterlassung der Aufnahme der durch die Außenprüfung erhobenen Daten in einen Prüfungsbericht gerichtet ist, ist sie wegen fehlender örtlicher Zuständigkeit des Sächsischen Finanzgerichts (§ 38 Abs. 1 FGO) unzulässig, da der Beklagte Prüfungsanordnungen bezüglich der unter den Ziffern 4 und 5 benannten Objekte weder erlassen hat noch beabsichtigt, insoweit Prüfungsanordnungen zu erlassen.

b) Soweit die Klage die Unterlassung der Auswertung der vom Finanzamt Ö. übersandten Außenprüfungsberichte betrifft, ist die Klage auf ein hinreichend konkretisiertes zukünftiges Verwaltungshandeln in Form der Unterlassung der Bekanntgabe von Feststellungsbescheiden gerichtet. Die Klägerin macht auch geltend, dass die Bekanntgabe der Feststellungsbescheide gegen ihre durch § 30 Abs. 2 Nr. 2 AO geschützten Betriebs- und Geschäftsgeheimnis verstoße.

c) Soweit die Klägerin mit der Begründung auf eine Verletzung ihrer Betriebs- und Geschäftsgeheimnisse beantragt, dem Beklagten zu untersagen, die bei den Objekten D., S.-str. 4 sowie R., K.-L. Str. 10 erhobenen Daten in einem sonstigen amtlichen Verfahren zu verwerten, ist die Klage unzulässig, da sie nicht substantiiert vorgetragen hat, was sie unter einem sonstigen amtlichen Verfahren versteht.

II.

1. Klagantrag Ziff. 1

Die Klage ist unbegründet, da nach § 30 Abs. 4 Nr. 1 AO eine Offenbarung der nach Absatz 2 erlangten Kenntnisse zulässig ist, soweit diese der Durchführung eines Verwaltungsverfahrens i.S.v. § 30 Abs. 2 Nr. 1 a AO dienen. Die Formulierung, "soweit sie ...dient", bestimmt zugleich den Umfang und das Ausmaß der zulässigen Offenbarung (Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 30 Rdnr. 152). Dieses hat zur Auslegung des Begriffs "dient" i.S.v. "erforderlich" geführt (Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 30 Rdnr. 153 m.w.N.). Erforderlich ist im Streitfall eine Offenbarung von unter das Betriebs- und Geschäftsgeheimnis fallenden Daten insoweit, als diese zur sachgerechten Begründung der Einsprüche der Feststellungsbeteiligten notwendig sind (Klein, Abgabenordnung, 9. Aufl. 2006, § 30 Rdnr. 89 m.w.N. auf die Rspr.). Zwar sieht die Abgabenordnung im Gegensatz zur Finanzgerichtsordnung - § 78 FGO - einen Anspruch auf Gewährung von Akteneinsicht nicht vor. Gleichwohl geht der Bundesfinanzhof in ständiger Rechtsprechung - ebenso wie die Finanzverwaltung in Nr. 4 AEAO zu § 91 AO - davon aus, dass dem während des Verwaltungsverfahrens um Akteneinsicht nachsuchenden Steuerpflichtigen oder seinem Vertreter ein Anspruch auf eine pflichtgemäße Ermessensentscheidung der Behörde zusteht, weil die Behörde nicht gehindert sei, in Einzelfällen Akteneinsicht zu gewähren (Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 4. Juni 2003 VII B 138/01, BFH/NV 2003, 1356). Bei Einsprüchen der Feststellungsbeteiligten gegen die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung und für die Festsetzung der Investitionszulage nach § 6 Abs. 2 und 4 VO zu § 180 Abs. 2 AO muss die Behörde somit nach pflichtgemäßem Ermessen Akteneinsicht gewähren, denn ohne Kenntnis der Darstellung der Ermittlung des Rohgewinns und der Aufteilung des Rohgewinns auf die Anschaffungskosten Altgebäude, Grund und Boden und Modernisierung sind die geänderte Aufteilung der Gesamtkaufpreise der Feststellungsbeteiligten für diese nicht nachvollziehbar und die Einsprüche somit auch nicht substantiiert begründbar. Eine Bekanntgabe der Darstellung der Ermittlung des Rohgewinns ist damit durch § 30 Abs. 4 Nr. 1 AO gedeckt. Die Offenbarungsbefugnis nach § 30 Abs. 4 Nr. 1 AO kann nicht unter Berufung auf die von der Klägerin behauptete Rechtswidrigkeit anderer als von ihr erklärter Werte einschränkend ausgelegt werden, da die Frage der Rechtswidrigkeit anderer Werte entweder mit dem Rechtsmittel der Anfechtung der Prüfungsanordnung bei Gesichtspunkten wie Grundrechtsverstößen, Bescheinigung der Sanierungskosten in Bescheinigungen der Denkmalbehörde, Anwendung der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs bei der Aufteilung der Kaufpreise durch die Klägerin pp. (vgl. zu § 193 Abs. 1 AO z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 24. Januar 1985, BStBl II 1985, 568; Klein, a.a.O., § 196 Rdnr. 21) oder spätestens über die Anfechtung der konkreten, durch Verwaltungsakt verfügten Prüfermaßnahme (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 8. April 2008, BFH/NV 2008, 1223; Klein, a.a.O., § 196 Rdnr. 49 unter Hinweis auf Urteil des Bundesfinanzhofs vom 10. November 1998, BStBl II 1999, 199) gerichtlich zu klären ist. Bei selbständig anfechtbaren Ermittlungsmaßnahmen kann selbst bei grundrechtswidrigen Aufklärungsmaßnahmen ein Verwertungsverbot nur durch Anfechtung der Ermittlungsmaßnahme selbst geltend gemacht werden (Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 88 Rdnrn. 309, 326).

2. Klagantrag Ziff. 3:

Die Klage ist unbegründet, weil ein Anspruch auf Unterlassung der Auswertung der Prüfungsberichte bzw. Unterlassung der Bekanntgabe der Feststellungsbescheide mit den von der Außenprüfung festgestellten Besteuerungsgrundlagen nicht besteht.

Die durch § 30 Abs. 2 Nr. 2 AO geschützten Betriebs- und Geschäftsgeheimnisse werden zwar grundsätzlich vor unbefugtem Offenbaren geschützt, dürfen nach § 30 Abs. 4 Nr. 1 AO aber offenbart werden, wenn sie der Durchführung eines Verwaltungsverfahrens i.S.v. § 30 Abs. 1 Nr. 1 a AO dienen. Ein Verwaltungsverfahren in diesem Sinne ist auch die in § 7 Abs. 1 VO zu § 180 Abs. 2 AO geregelte Außenprüfung zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen in Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 2 VO zu § 180 Abs. 2 AO. Nach § 7 Abs. 1 VO ist die Durchführung einer Außenprüfung zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen zulässig. Dieses schließt das Recht zur Auswertung der von der Außenprüfung erhobenen Daten durch Feststellungsbescheide ein.

III.

Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Nichtzulassung der Revision in diesem Urteil kann durch Beschwerde angefochten werden.



Ende der Entscheidung

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