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hat der 5. Senat

unter Mitwirkung

des Vorsitzenden Richters am Finanzgericht Z

der Richterin am Finanzgericht L

der Richterin am Finanzgericht K

der ehrenamtlichen Richterin W

des ehrenamtlichen Richters B

auf Grund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 15. Juli 2009

für Recht erkannt:

Tenor:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Gründe:

I. Die Beteiligten streiten über die Berücksichtigung nachträglicher Anschaffungskosten als Veräußerungsverluste nach § 17 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Die Kläger sind Eheleute, die in den Streitjahren zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Die Klägerin war seit 1995 zu 24% an der B GmbH (im Folgenden: GmbH) beteiligt. Ferner hielt die Klägerin alle Anteile der T GmbH, zu deren Geschäftsführer der Kläger bestellt war. Am 26. Dezember 1996 schlossen die Kläger eine Vereinbarung, in der sie ausführten, die T GmbH beabsichtige, neun Eigentumswohnungen in R zu einem Preis von 2.040.640,-- DM an die GmbH zu veräußern. Die GmbH erhalte hierzu ein erstrangig abzusicherndes Darlehen der Sparkasse D über 1.200.000,-- DM sowie in weiteres Darlehen des Klägers in Höhe von 1.100.000,-- DM. Da letzteres auf dem Grundstück nur nachrangig besichert werden könne, übernehme die Klägerin "als alleinige Gesellschafterin der T GmbH und Mitgesellschafterin der B GmbH" eine selbstschuldnerische Bürgschaft für die Rückzahlung der Darlehenssumme zur weiteren. Sicherung des Darlehens der Sparkasse D an die GmbH übernahm die Klägerin eine zweite selbstschuldnerische Bürgschaft in Höhe von 300.000,-- DM. Die Darlehensverträge zwischen der GmbH auf der einen sowie der Sparkasse D bzw. dem Kläger auf der anderen Seite kamen am 30. Dezember 1996 zustande. Der Grundstückserwerb erfolgte wie geplant.

Mittlerweile befindet sich die GmbH in Insolvenz. Hierzu hatte sie zunächst am 15. Mai 2001 einen Eröffnungsantrag gestellt, diesen jedoch sodann zurück gezogen. Auf ihren erneuten Antrag vom 09. April 2002 wurde das Verfahren eröffnet. Es ist noch nicht abgeschlossen. In seinem Insolvenzgutachten vom 29. Mai 2002 führte der Insolvenzverwalter unter anderem aus, das buchmäßige Eigenkapital der GmbH habe in 1993 DM 28.000,-- betragen, in 1994 seien es -39.000,-- DM gewesen, in 1995 sodann -252.000,-- DM, in 1996 -2.577.000,-- DM, in 1997 -2.689.000,-- DM, in 1998 -2.116.000,-- DM und in 1999 -2.103.000,-- DM. Die vorläufige Bilanz zum 31. Dezember 2000 weise einen nicht durch Eigenkapital gedeckten Fehlbetrag von 1.914.000,-- DM aus. Da sich die wirtschaftliche Situation seit 2001 nicht verbessert habe, sei die GmbH somit spätestens seit Ende 2000 insolvenzreif. Sie habe ihren Geschäftsbetrieb faktisch bereits sei Mai 2001, spätestens jedoch endgültig Ende März 2002 eingestellt. Eine Wiederaufnahme sei nicht möglich, weil die erforderliche Liquidität fehle.

Der Kläger, der nach eigenem Bekunden am 22. März 2000 eine Tilgungsleistung von 100.000,-- DM auf das an die GmbH gewährte Darlehen über 1.100.000,-- DM erhalten hatte, stellte das Restdarlehen von 1.000.000,-- DM zum 31. Dezember 2000 fällig und mahnte die Zahlung nochmals unter dem 05. Januar 2001 an.

Mit notariellem Vertrag vom 22. Januar 2001 erwarb die Klägerin einen weiteren Gesellschaftsanteil von 36% an der GmbH hinzu, den sie knapp zwei Monate später, am 08. März 2001, zusammen mit ihrem Anteil von 24% wieder veräußerte.

Die neun Eigentumswohnungen wurden - so der Vortrag der Kläger - mit notariellen Vertrag vom 07. Februar 2001 an die G Handel und Beteiligungen GmbH (im Folgenden: G GmbH) veräußert. Der Kläger habe hieraus eine Zahlung von 152.747,04 DM auf sein gekündigtes Darlehen erhalten. Der weitere Kaufpreis wurde dem Vortrag der Kläger zufolge dadurch beglichen, dass die G GmbH zum 31. Januar 2001 die Darlehensschuld der GmbH bei der Sparkasse D übernahm. Die Bürgschaft der Klägerin über 300.000,-- DM sollte sodann die Forderung der Sparkasse D gegenüber der G GmbH sichern. Die Klägerin schloss mit der Sparkasse D eine entsprechende Vereinbarung über die Änderung des Sicherungszwecks ab.

Aus diesem zuletzt genannten Vorgang machte der Insolvenzverwalter nach Verfahrenseröffnung gegenüber der Klägerin einen Anspruch auf Zahlung von 300.000,-- DM geltend. Vor dem Landgericht L führte er hierzu aus, die Bürgschaft der Klägerin habe eigen-kapitalersetzenden Charakter gehabt. Die Insolvenzmasse sei geschädigt worden, weil der Kaufpreis für die Eigentumswohnungen zur Ablösung der Darlehensschuld verwendet worden sei. Dadurch sei die Klägerin von ihrer Bürgschaftsverpflichtung auf Kosten des Gesellschaftsvermögens befreit worden. Das Landgericht L verurteilte die Klägerin am 17. März 2005 zur Zahlung von 45.000,-- EUR. Die Kläger tragen vor, in dem anschließenden Berufungsverfahren sei es zu einem Vergleich gekommen. Hierzu haben sie die Kopie des Protokolls einer mündlichen Verhandlung vor dem Oberlandesgericht D vorgelegt, in dem sie sich im Vergleichswege gesamtschuldnerisch zur Zahlung von 100.000,-- EUR nebst 8% Zinsen seit dem 01. September 2005 verpflichten. Der Insolvenzverwalter verpflichtet sich in Ziffer zwei des Vergleichs, auf die weitergehenden Ansprüche zu verzichten, sofern die Kläger bis zum 31. Dezember 2005 24.000,-- EUR sowie ab dem 01. Januar 2006 je 2.000,-- EUR in 22 monatlichen Raten bezahlen. Damit seien sämtliche Ansprüche der Parteien abgegolten. Ob die mündliche Verhandlung im Verfahren über die Berufung der Klägerin gegen das Urteil des Landgerichts L vom 17. März 2005 stattfand, lässt sich dem Dokument nicht entnehmen. Die Kläger tragen vor, aus Ziffer zwei des Vergleichs hätten sie 68.000,-- EUR gezahlt. Nachweise hierzu hat das Gericht nicht erhalten.

Das Darlehen des Klägers an die GmbH bestand dem Vortrag der Kläger zufolge nach Zahlung der 152.747,20 DM aus dem Verkauf der neun Eigentumswohnungen noch in Höhe von 847.252,96 DM (umgerechnet 433.193,55 EUR). Hierzu vereinbarten die Kläger am 14. Oktober 2004, dass der Kaufpreis aus einer Grundstücksveräußerung seitens der Klägerin an den Kläger zu einem Teilbetrag von 430.000,-- EUR "im Wege der Aufrechnung durch Inanspruchnahme" der Klägerin aus der Bürgschaft bezahlt werde.

In ihrer Einkommensteuererklärung für 2001 machten die Kläger sodann nachträgliche Anschaffungskosten der Klägerin für ihre Beteiligung an der GmbH in Höhe von 847.252,96 DM geltend. Für das Jahr 2002 erklärten sie weitere nachträgliche Anschaffungskosten von 189.149,09 EUR. Dieser Betrag setzt sich zusammen aus der Summe der zweiten Bürgschaft über 300.000,-- DM (umgerechnet 153.387,56 EUR) sowie weiteren, teilweise geschätzten Kosten, zu denen die Kläger angaben, es handele sich um Aufwendungen für die Inanspruchnahme der Klägerin sowie um Aufwendungsersatz für das Darlehen des Klägers.

Der Beklagte lehnte die Anerkennung der Kosten für beide Streitjahre ab. Während des Verfahrens über die Untätigkeitsklage gegen seine Einkommensteuerbescheide vom 16. Dezember 2003 hat der Beklagte die Einspruchsentscheidung erlassen. Er hat dem Einspruch für das Jahr 2001 wegen eines weiteren - jetzt nicht mehr streitigen - Veräußerungsverlustes teilweise abgeholfen und die Einsprüche im Übrigen zurück gewiesen. Die Einkommensteuerschuld des Jahres 2001 beträgt nunmehr 42.208,17 EUR, diejenige des Jahres 2002 36.190,-- EUR.

Die Kläger machen einen verbleibenden Gesamtverlust von 535.574,47 EUR geltend.

In einem richterlichen Hinweis hat das Gericht unter anderem darauf hingewiesen, dass die ursprüngliche Beteiligung der Klägerin von 24% als solche für die Berücksichtigung der nachträglichen Anschaffungskosten nicht ausreichend sei. Zwar sei diese durch die gesetzliche Herabsetzung der Wesentlichkeitsgrenze auf 10% zu einer wesentlichen Beteiligung geworden. Jedoch gelte dies erst mit Wirkung ab dem 01. Januar 1999, denn nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sei die Wesentlichkeit im Sinne des § 17 Abs. 2 Satz 4 EStG veranlagungszeitraumbezogen zu bestimmen (Urteil des BFH vom 29. Mai 2008, IX R 62/05, BStBl. II 2008, 856). Die Kläger sind der Auffassung, die Auslegung des BFH in seinem Urteil vom 29. Mai 2008 sei verfassungswidrig. Hierzu nehmen sie Bezug auf den Vorlagebeschluss des Finanzgerichts Münster vom 11. Juni 1999 (4 K 5776/98, EFG 1999, 977) und tragen vor, sie machten sich die dortigen Ausführungen zu eigen. Ebenso wie dort zähle auch der Fall der Kläger nicht zu den Sachverhalten, die nach den Gesetzesbegründungen zu § 17 Abs. 2 Satz 4 EStG als Missbrauchsfall hätten erfasst werden sollen. Dem Gesetzgeber sei es darum gegangen, Gestaltungen zu erschweren, die es einem nicht wesentlich beteiligten Anteilseigner ermöglichten, durch kurzfristigen Zukauf weniger Anteile eine im Privatvermögen entstandene Wertminderung in den steuerlichen Verlustausgleich einzubeziehen. Die Beteiligung der Klägerin sei gerade nicht durch Zukauf zu einer wesentlichen Beteiligung geworden. Es fehle daher ein sachlicher Grund dafür, diesen Verlust steuerlich auszuschließen.

Die Kläger beantragen,

die Einkommensteuerbescheide für 2001 und 2002 vom 16. Dezember 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. November 2008 dahingehend zu ändern, dass die Einkommensteuerschuld jeweils auf Null EUR herabgesetzt wird,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen, sowie die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Es sei bereits zweifelhaft, ob die Aufwendungen überhaupt durch die Beteiligung der Klägerin an der GmbH veranlasst seien. Schließlich hätten die Bürgschaften dem Veräußerungsgeschäft der T GmbH gedient, deren alleinige Gesellschafterin ebenfalls die Klägerin sei. Unabhängig davon sei der eigenkapitalersetzende Charakter der Bürgschaften fraglich. Auch bestünden Bedenken gegen die Aufwendungen als solche.

Hinsichtlich weiterer Einzelheiten wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze, die zum Streitfall übergebenen Steuerakten sowie das Protokoll der mündlichen Verhandlung verwiesen.

II. Die Klage hat keinen Erfolg.

Im Streitjahr 2002 können die geltend gemachten Aufwendungen bereits deshalb nicht unmittelbar in Abzug gebracht werden, weil die beanspruchten Verluste auf den Zeitpunkt des Anteilsverkaufs im März 2001 zu beziehen sind. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH ist der Tatbestand der Veräußerung einer wesentlichen Beteiligung im Sinne des § 17 EStG in dem Zeitpunkt verwirklicht, zu dem das bürgerlich-rechtliche oder wirtschaftliche Eigentum an diesen Anteilen auf den Erwerber übergeht (vgl. Urteil des BFH vom 17. Februar 2004, VIII R 28/02, BStBl. II 2005, 46 m.w.N.). Im Streitfall fand die Anteilsveräußerung im März 2001 statt. In diesem Jahr war mithin der Veräußerungsverlust gegebenenfalls verwirklicht. Auch Aufwendungen in darauf folgenden Jahren sind in die Verlustberechnung für das Jahr 2001 einzubeziehen (vgl. Urteil des BFH vom 08. Dezember 1992, VIII R 99/90, BFH/NV 1993, 654). Eine Verteilung der Verluste auf mehrere Jahre kommt nicht in Betracht.

Im Streitjahr 2001 sind die nachträglichen Anschaffungskosten jedoch ebenfalls nicht als Veräußerungsverluste im Sinne von § 17 EStG anzuerkennen, weil die Voraussetzungen hierfür nicht vorliegen.

Nach § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG in der auch für das Streitjahr 2001 geltenden Fassung durch das Steuerentlastungsgesetz (StEntlG) 1999/2000/2002 gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft wesentlich beteiligt war. Veräußerungsgewinn ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt (§ 17 Abs. 2 Satz 1 EStG). Zahlungen des Gesellschafters aufgrund einer Bürgschaftsinanspruchnahme können insofern zu nachträglichen Anschaffungskosten führen, wenn und soweit die Übernahme der Bürgschaft eigenkapitalersetzenden Charakter hat. Letzteres ist der Fall, wenn die Bürgschaft zu einem Zeitpunkt übernommen wird, in dem sich die Gesellschaft bereits in der Krise befindet oder wenn die Bürgschaft auch für den Fall der Krise bestimmt ist. Den krisenbestimmten Bürgschaften stehen die so genannten Finanzplanbürgschaften gleich, die vom Gesellschafter im Rahmen eines erkennbaren Finanzplans übernommen worden sind. Eine Bürgschaft, die zu einem Zeitpunkt übernommen wurde, in dem sich die Gesellschaft noch nicht in der Krise befand, kann eigenkapitalersetzenden Charakter erlangen, wenn sie bei Eintritt der Krise stehen gelassen wird (zum Ganzen: Urteil des BFH vom 22. Februar 2005, VIII R 41/03, BFH/NV 2005, 1518 m.w.N.).

Ein Veräußerungsverlust, der sich bei Anerkennung solcher Kosten ergibt, ist jedoch nach § 17 Abs. 2 Satz 4 Buchstabe b Halbsatz 1 EStG nicht zu berücksichtigen, soweit er auf Anteile entfällt, die entgeltlich erworben worden sind und nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer wesentlichen Beteiligung des Steuerpflichtigen gehört haben. Dies gilt nach Satz 2 der Bestimmung nicht für innerhalb der letzten fünf Jahre erworbene Anteile, deren Erwerb zur Begründung einer wesentlichen Beteiligung des Steuerpflichtigen geführt hat oder die nach Begründung der wesentlichen Beteiligung erworben worden sind.

Die Klägerin hielt zunächst eine Beteiligung von 24% an der GmbH. Diese Beteiligung kann allein nicht zur Anerkennung der geltend gemachten Verluste führen, denn sie bestand nicht während des gesamten hier maßgeblichen Fünfjahreszeitraums vom 08. März 1996 bis zum 08. März 2001 als wesentliche Beteiligung im Sinne des § 17 Abs. 2 Satz 4 EStG. Zwar wurde mit dem StEntlG 1999/2000/2002 die Wesentlichkeitsgrenze auf "mindestens zehn vom Hundert" herabgesetzt (§ 17 Abs. 1 Satz 4 EStG in der Fassung durch das StEntlG 1999/2000/2002). Nach der bis dahin geltenden Fassung des § 17 Abs. 1 Satz 4 EStG war eine wesentliche Beteiligung gegeben, wenn der Veräußerer an der Gesellschaft zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar beteiligt war. Die Herabsetzung der Wesentlichkeitsgrenze mit dem StEntlG 1999/2000/2002 entfaltet jedoch für Verlustanerkennung nach § 17 Abs. 2 Satz 4 EStG keine Rückwirkung und ist veranlagungszeitraumbezogen zu bestimmen (Urteil des BFH vom 29. Mai 2008 a.a.O.; vgl. ferner Urteil des BFH vom 22. Mai 2005, VIII R 41/03, BFH/NV 2005, 1518). Der Senat schließt sich dieser Gesetzesauslegung durch den BFH an. Sie orientiert sich am Wortlaut des Gesetzes sowie dem erkennbaren Willen des Gesetzgebers. Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus dem Vorlagebeschluss des Finanzgerichts Münster vom 11. Juni 1999 (a.a.O.). Das Finanzgericht Münster befasste sich mit der erstmaligen Begrenzung des Verlustabzugs nach § 17 EStG durch das Jahressteuergesetz 1996, das heißt mit einer anderen Gesetzesfassung als der vorliegend maßgeblichen. Der dortige Sachverhalt, in dem der Kläger von vorn herein eine im Sinne des Gesetzes wesentliche Beteiligung erworben hatte, liegt zudem im entscheidenden Punkt anders als der Fall der Kläger. Während die Verlustabzugsmöglichkeiten im Jahressteuergesetz 1996 erstmals beschränkt wurden, erfuhr die Klägerin durch die Herabsetzung der Wesentlichkeitsgrenze im StEntlG 1999/2000/2002 eine Begünstigung. Sie hielt nunmehr ohne eigenes Zutun eine wesentliche Beteiligung. Für eine Ausweitung dieser Begünstigung besteht - auch und gerade im Hinblick auf den Gedanken der Missbrauchsbekämpfung - kein Bedürfnis. Es erscheint weder sachgerecht noch geboten, die Klägerin, die das maßgebliche finanzielle Engagement jahrelang gerade nicht eingegangen war, durch gesetzliche Fiktion rückwirkend mit denjenigen Steuerpflichtigen gleichzustellen, die sich tatsächlich von vorn herein wesentlich an einer Kapitalgesellschaft beteiligt haben. Folglich wurde die Beteiligung der Klägerin erst mit Inkrafttreten des StEntlG 1999/2000/2002, das heißt ab dem 01. Januar 1999, zu einer wesentlichen Beteiligung im Sinne des § 17 EStG.

In der Konsequenz führte erst der weitere Anteilserwerb am 22. Januar 2001 zur Verwirklichung eines Verlustanerkennungstatbestandes im Sinne des § 17 EStG, denn die Klägerin erwarb diese Anteile nach der durch die Gesetzesänderung bewirkten Begründung ihrer wesentlichen Beteiligung hinzu (§ 17 Abs. 2 Satz 4 Buchstabe b Satz 2, 2. Alternative EStG).

Die geltend gemachten Verluste sind dennoch steuerlich nicht zu berücksichtigen, weil sie nicht auf diese zuletzt erworbenen Anteile entfallen.

Das Gesetz enthält keine Vorschriften darüber, unter welchen Voraussetzungen ein Verlust im Sinne von § 17 Abs. 2 Satz 4 EStG auf einen Anteilserwerb entfällt. Während die Anschaffungskosten ohne weiteres denjenigen Anteilen zugeordnet werden können, für deren jeweiligen Erwerb sie angefallen sind, ist eine solche konkrete Zuordnung bei den nachträglichen Anschaffungskosten dann nicht möglich, wenn insgesamt mehrere Anteilserwerbe stattgefunden haben. Denn wenn ein Gesellschafter der GmbH zu ihrer Ausstattung mit Kapital oder in der Krise Darlehen gewährt oder Bürgschaften übernimmt, dann berührt das seine Stellung als Gesellschafter insgesamt und bezieht sich nicht auf bestimmte Anteile. Deshalb liegt es nahe, die nachträglichen Anschaffungskosten nach den Wertungen zuzuordnen und abzuziehen, die den ausdrücklich getroffenen gesetzlichen Regelungen zugrunde liegen. Danach ist ein Abzug nachträglicher Anschaffungskosten nur insoweit gerechtfertigt, als dies dem Zweck der Abzugsbeschränkung nach § 17 Abs. 2 Satz 4 Buchst. b EStG entspricht.

Der Gesetzgeber wollte durch die Einschränkung des Verlustabzugs Gestaltungen verhindern oder erschweren, die es einem bisher nicht wesentlich beteiligten Gesellschafter ermöglichen, durch kurzfristigen Zukauf weniger Anteile eine im Privatvermögen entstandene Wertminderung in den steuerlichen Verlustausgleich einzubeziehen (vgl. BT-Drucks 13/901, S. 133). Er hat solche Sachverhalte als missbräuchlich angesehen (vgl. BT-Drucks 14/6877, S. 28) und deshalb den Verlustabzug nur im Umfang derjenigen Anteile zulassen wollen, die der Gesellschafter erworben hat, um seine Beteiligung zu einer wesentlichen aufzustocken (vgl. BT-Drucks 14/265, S. 180). Insoweit wäre ein Abzugsverbot nicht sachgerecht und damit verfassungsrechtlich bedenklich, weil solche Anteile, deren Erwerb zur Begründung der wesentlichen Beteiligung geführt hat, von Anfang an steuerverhaftet sind. In diesem Umfang kann der Steuerpflichtige auch nicht das vom Gesetzgeber missbilligte Ziel verfolgen, Wertminderungen in seinem Privatvermögen in den steuerlich relevanten Bereich verlagern zu wollen. Der mit dem teilweisen Abzugsverbot verfolgte Zweck, dass ein kurzfristiger Hinzuerwerb von Anteilen nicht die Verlagerung von im Privatvermögen entstandenen Wertminderungen oder Belastungen ermöglichen soll, trifft auch für solche durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Gesellschafterdarlehen oder Bürgschaften zu, die bis zum Erwerb der Anteile zur Begründung einer wesentlichen Beteiligung gewährt oder übernommen worden sind. Der Verlust solcher Darlehen oder die Inanspruchnahme aus solchen Bürgschaften wäre vor Begründung der wesentlichen Beteiligung ?ebenso wie die Anschaffungskosten für eine nicht wesentliche Beteiligung? der Privatsphäre zuzurechnen gewesen. Das spricht dafür, die Minderungen des Wertes des Rückforderungsanspruchs aus einem solchen Darlehen und des Wertes der Rückgriffsforderung aus einer solchen Bürgschaft nur insoweit als nachträgliche Anschaffungskosten zu berücksichtigen, als diese Minderungen nach dem Erwerb der Anteile eingetreten sind, die zur Begründung der wesentlichen Beteiligung geführt haben. Das bedeutet, dass die gemeinen Werte des Rückforderungsanspruchs des Darlehens und der fiktiven Rückgriffsforderung aus der Bürgschaft zum Zeitpunkt des Anteilserwerbs zu ermitteln sind, wenn bereits in diesem Zeitpunkt die Voraussetzungen der Krise oder der Krisenbestimmtheit vorlagen. Andernfalls wäre der Zeitpunkt maßgebend, in dem diese Voraussetzungen eintreten. Dabei ist der Betrag maßgeblich, den der Gesellschafter bei einer fiktiven Veräußerung der Darlehensforderung von einem fremden Dritten erhalten hätte; Entsprechendes gilt für die fiktive Veräußerung der Rückgriffsforderung aus der Bürgschaft. Nur der Verlust dieser Werte führt zu nachträglichen Anschaffungskosten (zum Ganzen: Urteil des BFH vom 20. April 2004, VIII R 52/02, BStBl. II 2004, 556 m.w.N.).

Aus diesen Darlegungen erschließt sich ohne Weiteres, dass die gleichen Grundsätze gelten, wenn der Gesellschafter - wie vorliegend - durch den Hinzuerwerb von Anteilen zwar nicht erstmals eine wesentliche Beteiligung begründet, jedoch der Hinzuerwerb erstmals die Voraussetzungen für die steuerliche Berücksichtigungsfähigkeit von Verlusten schafft. Denn auch in diesem Fall sind die zuvor entstandenen Wertverluste - wie gerade der Streitfall zeigt - nicht steuerverhaftet. Auch hier ist folglich der Zeitpunkt des Anteilshinzuerwerbs für die Wertermittlung der verlorenen Forderungen maßgebend. Das ist im Streitfall der 22. Januar 2001. Jedoch ist nicht davon auszugehen, dass etwaige Rückgriffsforderungen der Klägerin zu diesem Zeitpunkt noch irgendeinen Wert gehabt hätten. Gleiches müsste für die Darlehensforderung des Klägers gelten, sofern diese als solche bei der Klägerin anzusetzen sein könnte. Denn wie sich aus dem Insolvenzgutachten ergibt, war die GmbH seit Ende 2000 insolvenzreif.

Da die geltend gemachten Wertverluste bereits vor dem Erwerb der maßgeblichen Anteile im Januar 2001 entstanden waren, können sie nicht im Sinne des § 17 Abs. 2 Satz 4 EStG auf diese entfallen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Revision war nicht zuzulassen, weil keiner der in § 115 Abs. 2 FGO genannten Zulassungsgründe vorliegt.

Ende der Entscheidung