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2. Gewinne, die dem Erwerber des Kommanditanteils für die Zeit vor Aufdeckung seiner fehlerhaften Gesellschafterstellung zugeflossen sind, sind ihm steuerrechtlich in Anwendung der Grundsätze der fehlerhaften Gesellschaft zuzurechnen. Hierauf gezahlte Steuern wirken sich mindernd auf seine Bereicherung aus.

Die Berufung des Klägers gegen das am 25. August 2006 verkündete Urteil der 2. Zivilkammer des Landgerichts Siegen wird zurückgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten der Berufung.

Dem Kläger wird nachgelassen, die Zwangsvollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 120 % des auf Grund des Urteils vollstreckbaren Betrages abzuwenden, sofern nicht der Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe von 120 % des jeweils zu vollstreckenden Betrages leistet.

Gründe:

A. Der Kläger war neben T Kommanditist der W GmbH & Co KG und Gesellschafter deren Komplementärin, der W GmbH, war. Er war an beiden Gesellschaften zu je 3/4 beteiligt.

Durch notarielle Verträge vom 8.9. und 23.12.1993 übertrugen der Kläger sowie T ihre Gesellschaftsanteile an beiden Gesellschaften auf T2 und auf den Beklagten. Die Anteile, die der Beklagte übertragen erhielt, kamen zu 68,75 % vom Kläger und zu 31,25 % von T.

Die Änderungen wurden zum Handelsregister vollzogen und der Beklagte führte ab Januar 1994 als Geschäftsführer der GmbH das von der GmbH & Co KG betriebene Unternehmen. In den Jahren 1995 bis 1997 erhielt er von der KG insgesamt 264.482,35 DM (= 135.227,67 €) an Gewinnausschüttungen und als Entnahmen. Davon entfielen 211.075,70 DM auf Einkommensteuerzahlungen.

Nachdem im Jahre 1998 aufgefallen war, dass bei den Übertragungsverträgen im Jahre 1993 ein Verstoß gegen § 5 Abs. 3 GmbHG in der damaligen Fassung vorlag, weil die neu gebildeten Geschäftsanteile nicht durch 100 teilbar waren, übertrugen die ursprünglichen Gesellschafter die Gesellschaftsanteile mit notariellen Verträgen vom 27.5.1998 erneut, dieses Mal jedoch an T2 und T3. Eine vom Beklagten verlangte Heilung der fehlerhaften Übertragungen an ihn durch Neuvornahme lehnten sie ab.

Mit der vorliegenden Klage begehrt der Kläger vom Beklagten die Auskehrung der Beträge, die dieser von 1995-1997 von der KG erhalten hat, soweit sie verhältnismäßig auf seinen Anteil entfallen (das sind 92.969,02 €). Er meint, aufgrund der Nichtigkeit der Übertragungen sei der Beklagte aus Bereicherungsrecht zur Rückzahlung verpflichtet. Hilfsweise hat er den Anspruch auf eine Abtretung durch die GmbH & Co KG gestützt.

Der Beklagte hat gemeint, nicht bereichert zu sein, u.a. weil die Gewinnausschüttungen im Wesentlichen der Versteuerung der ihm von der Finanzverwaltung zugerechneten Gewinne gedient hätten, während dem Kläger die entsprechende Steuerlast erspart geblieben sei; er hat ferner die Einrede der Verjährung erhoben und hilfsweise mit einem eigenen Bereicherungsanspruch aufgerechnet, der sich daraus ergebe, dass er - wie unstreitig ist - als Gegenleistung für die Übertragung der Anteile an den Kläger für die Dauer von 10 Jahren eine Rente von monatlich 1.994,00 DM, insgesamt 53.688,01 € gezahlt hat.

Das Landgericht hat die Klage abgewiesen. Es hat gemeint, einem Anspruch der Kläger stehe bereits entgegen, dass der Beklagte nach den Grundsätzen der fehlerhaften Gesellschaft, die auch auf einen fehlerhaften Beitritt anwendbar seien, für die Zeit von 1994 bis 1998 als Gesellschafter zu behandeln sei.

Gegen dieses Urteil, auf das wegen weiterer Einzelheiten seiner Begründung sowie des Parteivorbringens in erster Instanz verwiesen wird, richtet sich die Berufung des Klägers. Er verfolgt den Klageanspruch unter Wiederholung seines erstinstanzlichen Vorbringens weiter und macht geltend, dass die Fehlerhaftigkeit des Anteilserwerbs zwar auf die Rechtsbeziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter mit Rücksicht auf § 16 GmbHG ohne Einfluss sei, die Rechtsbeziehungen zwischen Veräußerer und Erwerber dagegen bereicherungsrechtlich rückabzuwickeln seien. Das gelte entsprechend für die Abtretung der Kommanditanteile.

Hilfsweise beantragen die Kläger in zweiter Instanz,

festzustellen dass der Beklagte verpflichtet ist, Erstattungen von Steuerzahlungen, soweit sie in diesem Verfahren zur Minderung des Klageanspruchs gemäß § 818 Abs. 3 BGB geführt haben, zu einem Anteil von 68,75 % an den Kläger auszukehren.

Der Beklagte verteidigt das angefochtene Urteil und beantragt auch hinsichtlich des Hilfsantrags Zurückweisung der Berufung. Das Landgericht habe zu Recht die Rechtsgrundsätze über die fehlerhafte Gesellschaft angewandt. Im Personengesellschaftsrecht sei die fehlerhafte, in Vollzug gesetzte Gesellschaft nach innen und außen als existent zu behandeln und das interne Verhältnis nicht nach bereicherungsrechtlichen Regeln rückabzuwickeln.

B. Die zulässige Berufung ist unbegründet.

I. Dem Grunde nach kommt allerdings ein Rückgewähranspruch des Klägers wegen der Leistungen, die der Beklagte von der KG im Hinblick auf den fehlerhaft übertragenen Kommanditanteil erhalten hat, gemäß §§ 812, 818 Abs. 1, 99 Abs. 2, 100, 1922 Abs. 1 BGB in Betracht.

1. Erlangtes Etwas i.S.v. § 812 BGB ist die Stellung als Scheingesellschafter, die der Beklagte durch die unwirksame Übertragung der Gesellschaftsanteile des Klägers erhalten hat. Hierbei handelte es sich trotz der Unwirksamkeit um eine vorteilhafte Rechtsposition, weil sie gegenüber der KG aufgrund der Regeln über die fehlerhafte Gesellschaft für die Vergangenheit bis zur tatsächlichen Aufdeckung der Fehlerhaftigkeit Bestand hatte. Bei den Gewinnausschüttungen an den Beklagten handelt es sich um Früchte und Nutzungen, die er aus dem ihm vom Kläger ohne Rechtsgrund und nur scheinbar wirksam übertragenen Gesellschaftsanteil zog. Dass die Übertragung wegen Verstoßes gegen § 5 Abs. 3 GmbHG a.F. ebenso unwirksam war wie das zugrunde liegende schuldrechtliche Verpflichtungsgeschäft, ergibt sich aus der Revisionsentscheidung des BGH im Verfahren 2 O 48/01 LG Siegen (Urt. v. 20.7.2005 - VIII ZR 397/03 - = Bl. 52 ff. GA).

2. Dem Rückforderungsverlangen des Klägers stehen entgegen der Auffassung des Landgerichts die Grundsätze der fehlerhaften Gesellschaft nicht entgegen.

Denn die Grundsätze über die fehlerhafte Gesellschaft gelten beim Gesellschafterwechsel zwar insoweit, wie es durch sachlich und zeitlich zusammenhängende Vereinbarungen des Ausscheidenden und des Beitretenden mit den übrigen Gesellschaftern zur Gesellschafternachfolge kommt, nach h.M. im Fall der Anteilsübertragung auch dann, wenn diese nicht durch Vereinbarung aller Gesellschafter, sondern durch - fehlerhaften - Vertrag zwischen Ausscheidendem und Beitretendem unter Zustimmung der Mitgesellschafter erfolgt (vgl. MüKo/Ulmer, § 705 BGB Rn 373).

Unabhängig hiervon ist aber zwischen dem zweiseitigen Veräußerungsvertrag über den Anteil und dem davon zu unterscheidenden, von der Anteilsveräußerung nicht berührten Gesellschaftsvertrag als Bezugspunkt der Lehre von der fehlerhaften Gesellschaft zu differenzieren (vgl. Ulmer, a.a.O.). Die Lehre der fehlerhaften Gesellschaft bezieht sich nur auf das mehrseitige Gesellschaftsverhältnis, nicht aber auf den zweiseitigen Veräußerungsvertrag, der schuldrechtlich - ggf. mit mehr oder weniger Schwierigkeiten im Einzelfall - ohne weiteres rückabgewickelt werden kann.

Demgemäß hat auch der BGH - wie die Berufung zu Recht geltend gemacht - bereits mit Urteil vom 22.1.1990 (II ZR 25/89 = NJW 1990, 1915) die Anwendung der Grundsätze der fehlerhaften Gesellschaft auf die fehlerhafte Übertragung eines GmbH-Anteils ausdrücklich aufgegeben; Schwierigkeiten bei der Rückabwicklung der Rechtsbeziehungen zwischen Veräußerer und Erwerber sind hinzunehmen (a.a.O. Rn 24), die Rechtsbeziehungen zwischen Veräußerer und Erwerber des Geschäftsanteils sind von den Rechtsbeziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter zu unterscheiden (so noch jüngst BGH, Urt. v. 17.1.2007 - VIII ZR 37/06 - Rn 19). Bei einer Personengesellschaft, in der § 16 GmbHG nicht gilt, ist das Verhältnis zwischen Veräußerer und Erwerber erst recht nicht anders zu sehen.

II. Die Klage ist jedoch aus einem anderen Grunde unbegründet.

Denn zum einen hat der Beklagte seinerseits wegen der von ihm gezahlten Rente einen Bereicherungsanspruch aus § 812 Abs. 1 S. 1 BGB gegen den Kläger. Zum anderen ist in Höhe der auf die Gewinne entrichteten Steuern der Wegfall der Bereicherung (§ 818 Abs. 3 BGB) eingetreten.

1. Die vom Beklagten gezahlten Steuern auf die ihm zugerechneten Gewinne aus der KG wirken sich nämlich mindernd auf seine Bereicherung aus. Dies folgt aus dem Zweck des § 818 Abs. 3 BGB, der darin besteht, den Bereicherungsanspruch auf dasjenige zu beschränken, was beim Bereicherten noch vorhanden ist und fortbesteht (vgl. Palandt/ Sprau, § 818 BGB Rn 27). Dazu ist bereits im Ausgangspunkt eine Saldierung der empfangenen Beträge mit den Vermögensminderungen beim Bereicherungsschuldner erforderlich, die adäquat kausal infolge des Empfangs der rechtsgrundlosen Leistung bei ihm eingetreten sind (Palandt/Sprau, a.a.O., Rn 28-30). D.h. dass diejenigen Vermögensnachteile, die der Schuldner im Ursachenzusammenhang mit dem rechtsgrundlosen Erlangen erlitten hat, grundsätzlich abzugsfähig sind. Dazu gehören grundsätzlich auch die wegen des Empfangs der rechtsgrundlosen Leistung gezahlten Steuern. Voraussetzung ist lediglich, dass die steuerliche Belastung endgültig ist und sich die Rückabwicklung nicht auch auf die steuerliche Veranlagung auswirkt (vgl. MüKo-Lieb, § 818 BGB, Rn 86). Letzteres ist hier indessen nicht der Fall.

a) Die Aufdeckung der fehlerhaften Gesellschafterstellung des Beklagten und auch die Rückzahlung erzielter Gewinne an den Kläger wirken sich zunächst nicht auf die steuerliche Veranlagung der Jahre 1995-1997 aus. Denn auch steuerrechtlich sind dem Beklagten die Einkünfte dieser Jahre in Anwendung der Grundsätze über die fehlerhafte Gesellschaft zuzurechnen.

aa) Einkünfte sind demjenigen zuzurechnen, der den Tatbestand der Einkunftserzielung erfüllt (vgl. BFH, Beschl. v. 29.11.1982, GrS 2/81, BFHE 137, 433; st. Rspr.). Wer ein kaufmännisches Gewerbe betreibt und im Rechtsverkehr als Inhaber der jeweiligen Steuerquelle auftritt, u.a. als Kommanditist gemäß § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG, ist deshalb gehalten, die anfallenden Einkommensteuern zu tragen. Demgemäß ordnet § 39 Abs. 1 AO die Zurechnung von Wirtschaftsgütern zu ihrem Eigentümer an, was auch für die daraus gezogenen Nutzungen gilt, und führt der rechtsgrundlose Erwerb nicht zu einer Verlagerung der Einkunftsquelle. Gleiches gilt darüber hinaus aber auch für den dinglich unwirksamen Erwerb, wie § 39 Abs. 2 Nr. 1 S. 2 AO zeigt, der auch dem "Eigenbesitzer" die Sache und ihre Nutzungen während seiner Besitzzeit zuordnet (vgl. hierzu auch Schön, ZHR 155 [1991], 247, 253 f.).

bb) Demgemäß wird bei der Besteuerung die von der Zivilrechtsprechung entwickelte Rechtsfigur der fehlerhaften Gesellschaft, die zum gesicherten Bestandteil des Gesellschaftsrechts gehört, beachtet, weil das Gesellschaftsrecht ihm weitgehende Wirkung zumisst und eine rückwirkende Abwicklung der in Vollzug gesetzten Gesellschaft unter dem Gesichtspunkt der fehlerhaften Gesellschaft ausschließt (vgl. FG Düsseldorf, Urt. v. 11.5.2000, 14 K 2643/96, DStRE 2000, 1192 für Mitunternehmerstellung im Rahmen der Einkommensteuer; BFH, Urt. v. 20.10.2004, II R 54/02, BFHE 208, 47 für Grunderwerbsteuer). Insbesondere für die Besteuerung von Einkünften als Mitunternehmer nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG ist nach Wortlaut, Sinn und Zweck dieser Vorschrift ausreichend, dass die Tätigkeit des in einem zivilrechtlichen Gesellschaftsverhältnis oder in Ausnahmefällen in einem wirtschaftlich vergleichbaren Gemeinschaftsverhältnis erfolgt (BFH, Beschl. v. 25.6.1984, GrS 4/82, BFHE 141, 405). Von einer einem Gesellschafter einer Personengesellschaft "wirtschaftlich vergleichbaren Stellung" in diesem Sinne ist dann zu sprechen, wenn Personen wirtschaftlich so gestellt sind, als wären sie Gesellschafter. Das ist der Fall, wenn es sich um eine fehlerhafte Gesellschaft im Sinne des Zivilrechts handelt (BFH, Urt. v. 22.1.1985, VIII R 303/81, BFHE 143, 247).

cc) An dieser steuerlichen Zurechnung der auf den fraglichen Kommanditanteil entfallenden Gewinne der Jahre 1995-1997 zum Beklagten und damit seiner steuerlichen Veranlagung für diese Jahre vermag auch eine etwaige Rückgewähr an den Kläger nichts zu ändern.

Zwar greift scheinbar § 41 Abs. 1 S. 1 AO ein, wenn die Unwirksamkeit eines Rechtsgeschäfts zu dessen Rückabwicklung führt, die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis des Geschäfts also nicht bestehen lassen. Jedoch gilt diese Vorschrift nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs nicht für die laufend veranlagten Steuern wie die Einkommensteuer, für die die Sondervorschriften der §§ 4 und 5 EStG vorgehen (vgl. BFH, Urt. v. 12.10.1977, I R 248/74, BFHE 123, 478; weitere Nachw. bei Schön, a.a.O., S. 255). Aufgrund des in diesen Normen verankerten Stichtagsprinzips bleibt die Rückabwicklung eines Geschäfts, die erst nach Aufstellung der maßgeblichen Bilanz erfolgt, steuerrechtlich außer Betracht (BFH a.a.O.). Das gilt selbst dann, wenn sie auf einer Unwirksamkeit des ursprünglichen Rechtsgeschäfts beruht (vgl. BFH, Urt. v. 17.8.1967, IV R 80/67, BFHE 90, 341).

dd) Dass Steuern auf die Gewinne zumindest in der Höhe gegen den Beklagten festgesetzt wurden, in der die KG Zahlungen erbracht hatte, auch soweit diese nach der Aufstellung in der Klageschrift zunächst nur als Vorauszahlungen für das Jahr 1997 erbracht wurden, hat der Kläger gegenüber dem entsprechenden Entreicherungseinwand des Beklagten zu keiner Zeit bestritten. Ein solches Bestreiten lässt sich auch dem im Senatstermin gestellten Hilfsantrag des Klägers nicht entnehmen, nachdem Gegenstand der Erörterungen im Termin, die zu diesem Antrag geführt haben, alleine die Fragen einer Besteuerung nach den Grundsätzen der faktischen Gesellschaft gewesen sind.

ee) Einer Aussetzung des Rechtsstreits nach § 148 ZPO, die im Übrigen von keiner der Parteien beantragt worden ist, bedarf es auch im Hinblick darauf, dass der Beklagte nach seinen Angaben im Senatstermin gegen die Veranlagungen für die betreffenden Jahre Einsprüche eingelegt hat, über die noch nicht entschieden ist, angesichts dieser eindeutigen steuerlichen Rechtslage nicht.

Die Anordnung der Aussetzung nach § 148 ZPO - hier wegen Anfechtung der Steuerbescheide - steht im pflichtgemäßen Ermessen des Gerichts. Dabei sind der voraussichtliche Erfolg des Anfechtungsverfahrens und die mit einer Aussetzung eintretende Verfahrensverzögerung gegeneinander abzuwägen (vgl. BGH NJW-RR 1992, 1149). Vorliegend hat das Finanzamt nach Angaben des Beklagten bereits angekündigt, die Einsprüche zurückzuweisen und drängt auf deren Rücknahme. Eine Änderung der Besteuerung könnte danach nur aufgrund eines finanzgerichtlichen Verfahrens zu erreichen sein. Derartige Verfahren können, insbesondere wenn sie in die zweite Instanz gehen, gerichtsbekannt mehrere Jahre dauern. Im Hinblick auf die damit eintretende Prozessverzögerung einerseits und die aufgrund der oben erörterten Rechtslage geringen Erfolgsaussichten einer finanzgerichtlichen Klage andererseits verbietet sich deshalb eine Aussetzung.

b) Danach kann sich allenfalls noch die Frage stellen, ob der Beklagte eine Rückzahlung der gesamten Gewinne im Jahre der Rückzahlung steuermindernd geltend machen könnte, so dass ein Ausgleich in diesem Veranlagungszeitraum dem Wegfall der Bereicherung letztlich entgegen stünde. Aber auch das ist zu verneinen.

Da die steuerliche Veranlagung für 1995-1997 wie dargelegt endgültig ist, sind die dem Beklagten zugeflossenen Gewinne tatsächlich um die gezahlten Steuern vermindert. Der Besteuerungsvorgang ist insoweit abgeschlossen. Eine steuerlich relevante Einkommensminderung aufgrund einer erfolgenden Rückzahlung, die sich erst im Jahr der Rückzahlung auswirkt, wäre steuerlich ein neuer Vorgang, der in die Saldierung dessen, was dem Beklagten aufgrund seiner Scheingesellschafterstellung zugeflossen und von ihm deshalb herauszugeben ist, nicht eingestellt werden kann. Es wäre vielmehr ein unzulässiger Zirkelschluss, wenn man dem Beklagten die Auskehrung auch in Höhe der von ihm gezahlten Steuern auferlegen wollte, weil er (erst) aufgrund dieser Auskehrung die Steuern zurückfordern kann. Die Abschöpfung beim Beklagten wäre unter bereicherungsrechtlichen Gesichtspunkten nur dann angezeigt, wenn er auch ohne die Auskehrung eine Änderung der steuerlichen Veranlagung erlangen könnte. Denn nur dann ist er um den betreffenden Betrag bereichert.

Davon abgesehen kommt hinzu, dass nicht sicher ist, ob und in welcher Höhe sich eine Rückzahlung beim Beklagten im Jahr der Rückzahlung einkunftsmindernd auswirkte. Denn selbst wenn die Herausgabe gezogener Nutzungen durch den Bereicherungsschuldner grundsätzlich geeignet ist, im Jahr des Abflusses als Betriebsausgabe steuerlich geltend gemacht werden zu können, so ist doch problematisch, ob die Herausgabe der Nutzungen auch dann zu steuerrelevanten Ausgaben führen kann, wenn die Einkunftsquelle insgesamt Gegenstand des Bereicherungsanspruchs ist, der Bereicherungsschuldner wie hier die Stellung als Unternehmer nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG verloren hat (zweifelnd auch Schön, a.a.O., S. 258). Mangels jeglicher Einkünfte aus Gewerbebetrieb dürfte eine Abzugsmöglichkeit für Betriebsausgaben dann nicht mehr gegeben sein. Selbst wenn das anders wäre, bliebe wegen möglicher unterschiedlicher Progression immer noch unklar, in welcher Höhe die Rückzahlung zu einem Steuervorteil in diesem Veranlagungszeitraum führte. Eine solche zukünftige, vor der Rückzahlung selbst nicht zu bestimmende Steuerersparnis kann im Bereicherungsprozess nicht maßgeblich sein. Es muss vielmehr damit sein Bewenden haben, dass der faktische Gesellschafter die "netto", d.h. nach Abzug der Versteuerung im ursprünglichen Veranlagungszeitraum, erhaltenen Gewinne als gezogene Nutzungen herausgibt. Da er jedenfalls dann eine nachträgliche Änderung seiner Besteuerung nicht erreichen kann, ist er anschließend nicht mehr bereichert und der Zweck des § 818 BGB damit erfüllt.

c) Im Ergebnis hat der Beklagte "netto", d.h. nach Abzug der Steuern nur 53.406,65 DM = 27.306,39 € erhalten. Davon entfallen auf den Kläger 68,75 % = 18.773,14 €, so dass letztlich nur dieser Betrag in die Saldierung der wechselseitig empfangenen Leistungen einzustellen ist.

2. Auf der anderen Seite ist der Kläger wegen der Unwirksamkeit der Übertragungen seinerseits aus § 812 BGB zur Erstattung des empfangenen Kaufpreises in Form der geleisteten Rentenzahlungen verpflichtet. Auch dieser Betrag von 53.688,01 € ist nach der Saldotheorie in die Berechnung des Bereicherungsausgleichs einzustellen, ohne dass es dafür einer gesonderten Aufrechnungserklärung bedarf. Nach alledem verbleibt ein Bereicherungsanspruch zugunsten des Klägers nicht.

III. Der Hilfsantrag des Klägers ist unzulässig.

Denn die Feststellungsklage nach § 256 ZPO setzt voraus, dass die Parteien um das Bestehen eines gegenwärtigen Rechtsverhältnisses streiten. Der Kläger möchte mit seinem Feststellungsantrag dagegen eine evtl. zukünftige Verpflichtung des Beklagten festgestellt wissen, die überhaupt erst dann entstehen kann, wenn der Beklagte tatsächlich Steuerrückzahlungen auf die von ihm entrichteten Steuern erhält. Die Klage auf Feststellung von Rechtsfolgen aus einem erst künftig möglicherweise entstehenden Rechtsverhältnis ist unzulässig (BGH NJW 1993, 925, 928; NJW-RR 2001, 957).

Des Weiteren ist auch unabhängig hiervon ein Feststellungsinteresse nicht dargelegt, weil nicht ersichtlich ist, ob der Beklagte die vom Kläger geltend gemachte evtl. Verpflichtung im Falle von Steuerrückzahlungen in Abrede stellen will. Dies folgt noch nicht daraus, dass er sich auf den ohne vorherige Ankündigung erst im Senatstermin gestellten Antrag hierzu nicht erklärt hat.

C. Die Kostenentscheidung beruht auf § 97 Abs. 1 ZPO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO. Gründe für eine Zulassung der Revision gemäß § 543 Abs. 2 ZPO sind nicht gegeben.

Ende der Entscheidung