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In der Verwaltungsstreitsache

hat der 9. Senat durch den Vorsitzenden Richter am Oberverwaltungsgericht Schmidt, den Richter am Oberverwaltungsgericht Bath und den Richter am Oberverwaltungsgericht Lehmkuhl am 25. September 2005 beschlossen:

Tenor:

Die Beschwerde des Antragstellers gegen den Beschluss des Verwaltungsgerichts Potsdam vom 16. Juli 2004 wird zurückgewiesen.

Der Antragsteller trägt die Kosten des Beschwerdeverfahrens.

Der Streitwert wird auch für das Beschwerdeverfahren auf 1.409,06 Euro festgesetzt.

Gründe:

Die Beschwerde hat keinen Erfolg.

Nach § 146 Abs. 4 Satz 3 Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) muss die Beschwerde gegen einen Beschluss des Verwaltungsgerichts im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes einen bestimmten Antrag enthalten, die Gründe darlegen, aus denen die Entscheidung abzuändern oder aufzuheben ist, und sich mit der angefochtenen Entscheidung auseinander setzen. Dies erfordert eine Prüfung, Sichtung und rechtliche Durchdringung des Streitstoffes und damit eine sachliche Auseinandersetzung mit den Gründen des angefochtenen Beschlusses. Der Beschwerdeführer muss in der Beschwerdebegründung darlegen, warum er die angefochtene Entscheidung in bestimmten Punkten für unrichtig hält und aus welchen Gründen eine andere Entscheidung des Verwaltungsgerichts geboten ist (vgl. nur Beschluss des Senats vom 1. August 2005 - OVG 9 S 2.05 -), d.h. aus welchen Gründen eine Änderung des Beschlusses ernsthaft in Betracht zu ziehen ist. Eine Prüfung von Amts wegen findet insoweit nicht statt. Die Prüfung des Oberverwaltungsgerichts beschränkt sich danach gemäß § 146 Abs. 4 Satz 6 VwGO in einer ersten Stufe darauf, ob die Beschwerdebegründung geeignet ist, die Begründung des angefochtenen Beschlusses zu erschüttern; nur wenn dies der Fall ist, ist auf einer zweiten Stufe von Amts wegen zu prüfen, ob sich der Beschluss auf der Grundlage der Erkenntnisse des Beschwerdeverfahrens im Ergebnis als richtig erweist oder geändert werden muss (vgl. den vorzitierten Beschluss des Senats vom 1. August 2005).

Soweit es hiernach für den Erfolg der Beschwerde um die Frage einer Zulässigkeit des Antrages nach § 80 Abs. 5 Satz 1 1. Alt. VwGO gehen könnte, kann offen bleiben, ob diese Voraussetzung auf der "ersten" oder erst der "zweiten " Stufe zu prüfen wäre, nachdem das Verwaltungsgericht die Möglichkeit des vorläufigen Rechtsschutzes nach dieser Bestimmung wegen sofortiger Vollziehbarkeit des angefochtenen Bescheides ohne weiteres unterstellt hat. Das Verwaltungsgericht ist nämlich - wenn auch ohne Begründung - im Ergebnis zutreffend davon ausgegangen, dass das Ziel des vorläufigen Rechtsschutzes sich hier nach der genannten Vorschrift richtet, d.h. es um die Anordnung der nach § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO von Gesetzes wegen ausgeschlossenen aufschiebende Wirkung der Klage gegen den Haftungsbescheid des Beklagten vom 23. September 2002 in der Fassung des Widerspruchsbescheides vom 26 März 2003 (für bei der in Liquidation gegangenen Automaten- und Gastroservice P. GmbH angefallene Vergügungssteuern, Säumniszuschläge und Mahnkosten) geht, weil es sich bei diesem Bescheid um die Anforderung öffentlicher Abgaben und Kosten handelt. Das versteht sich nicht von selbst, sondern richtet sich nach dem Rechtscharakter der Forderungen, für die gehaftet wird, und der erst daraus folgenden Bewertung des Haftungsbescheides als etwaige Anforderung öffentlicher Abgaben und Kosten. Gemäß § 69 Abgabenordung (AO), der mangels anderweitiger Regelung im Vergnügungssteuergesetz- wie auch die sonst in § 12 Abs. 1 Kommunalabgabengesetz (KAG) in Bezug genommenen Vorschriften der AO - nach § 1 Abs. 3 Kommunalabgabengesetz (KAG) i.V.m. § 12 Abs. 1 Nr. 2 d KAG bei der Erhebung von Vergnügungssteuern entsprechend gilt, haften die in den §§ 34 und 35 AO bezeichneten Personen (u. a. -wie der Antragsteller- der Geschäftsführer und der Liquidator als gesetzliche Vertreter einer GmbH) unter anderem, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig erfüllt werden. Die Haftung erfasst auch die infolge der Pflichtverletzung zu zahlenden Säumniszuschläge. Der Haftungsschuldner kann gemäß § 191 Abs. 1 Satz 1 AO nach Ermessen der steuerberechtigten Behörde durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden. Im Hinblick auf die Abhängigkeit der Forderung aus dem Haftungsverhältnis zu der aus dem (originären) Steuerschuldverhältnis (vgl. dazu Klein/ Rüsken, AO, 8. Aufl. 2003, § 191 RNr. 11 ff.) und in Ermanglung spezieller Vorschriften zur Frage der aufschiebenden Wirkung von Widerspruch und Klage bei Haftungsbescheiden vermag die sofortige Vollziehbarkeit des Haftungsbescheides nicht weiter zu reichen als bei der Forderung, für die gehaftet wird. Dementsprechend ist § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO auf Haftungsbescheide nur insoweit anzuwenden, als es sich bei der Forderung selbst, für die gehaftet wird, um öffentliche Abgaben oder Kosten handelt; das gilt unbeschadet weiterer Forderungen aus dem Haftungsverhältnis, die sich wegen Nichterfüllung der Pflichten speziell aus diesem Verhältnis ergeben können, für solche Forderungen sind die Voraussetzungen des § 80 Abs. 2 Nr. 1 VwGO wiederum gesondert zu prüfen.

Der beschriebenen Anwendung des § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO auf den Haftungsbescheid nach § 191 Abs. 1 Satz 1 AO steht nicht entgegen, dass es sich bei dem Haftungsschuldverhältnis um ein solches handelt, das neben das (originäre) Steuerschuldverhältnis tritt. Ziel der Haftung ist, sicherzustellen, dass bei der Steuererhebung keine Einnahmeverluste entstehen. Andererseits geht es bei der Haftungsforderung nicht um mehr als die Realisierung der Forderungen aus dem eigentlichen Steuerschuldverhältnis. Dementsprechend tritt der Haftende als Gesamtschuldner neben den Steuerschuldner ( § 44 Abs. 1 Satz 1 AO) und wird das Haftungsverhältnis selbst ebenfalls als ein Steuerschuldverhältnis definiert (§ 37 Abs. 1 AO). Angesichts dieser Zusammenhänge ist es berechtigt, den Rechtscharakter des Haftungsbescheides nach dem der geltend gemachten Forderungen zu beurteilen (zur vergleichbaren Rechtslage beim Duldungsbescheid nach § 191 AO vgl. OVG Koblenz, Beschluss vom 11. Januar 1989 -6 B 79/88-, NJW 1989, 1878).

Beim vorliegenden Antrag war folglich näher zu prüfen, welcher Art die Forderungen aus dem Steuerschuldverhältnis mit der GmbH sind, für die der Antragsteller einstehen soll. Insoweit ist bei den Vergnügungssteuern unproblematisch die Eigenschaft als öffentliche Abgaben zu bejahen und bei den Mahngebühren ihr Charakter als Kosten im Sinne von § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO. Der letztgenannten Bestimmung unterfallen aber auch die im Haftungsbescheid angesetzten Säumniszuschläge. Entgegen verbreiteter Auffassung (vgl. insoweit etwa OVG Rheinland-Pfalz, Beschluss vom 29. September 1998 -6 B 11833/98-, KStZ 2000, 77 f.; Bay VGH, Beschluss vom 25. November 1998 -4 ZS 98.2660-, zit. nach Juris; Kopp/Schenke, 14. Aufl. 2005, § 80 RNr. 63 und Schoch pp., Schoch, VwGO, Stand: Sept. 2004, § 80 RNr. 116 jeweils mit w.N. und Nachweisen zur Gegenmeinung) handelt es sich dabei um öffentliche Abgaben im Sinne des Gesetzes.

Unter öffentlichen Abgaben sind hoheitlich geltend gemachte öffentlich-rechtliche Geldforderungen zu verstehen, die von allen erhoben werden, die einen gesetzlich bestimmten Tatbestand erfüllen, und die nicht nur angelegentlich, sondern mit dem Ziel einer fortlaufenden Deckung des Finanzbedarfs öffentlicher Haushalte erhoben werden; dabei steht der Qualifizierung als öffentliche Abgabe nach diesen Kriterien nicht entgegen, wenn mit ihr nicht ausschließlich Finanzierungs-, sondern auch weitere, insbesondere Lenkungszwecke verfolgt werden, sofern die Finanzierungsfunktion nicht als von nur ganz untergeordneter Bedeutung hinter diesen anderen Zwecken zurücktritt (vgl. im Einzelnen OVG Brandenburg, Beschluss vom 15. September 2003 - 2 B 130/02-, zit. nach Juris, m.w.N.). Diese Voraussetzungen von öffentlichen Abgaben sind auch bei Säumniszuschlägen, die nach § 12 Abs. 1 Nr. 5 b KAG i.V.m. § 240 AO anfallen, erfüllt.

Säumniszuschläge stellen nicht nur, worauf die Gegenmeinung abstellt (vgl. dazu das einschlägige Zitat, ferner BayVGH, Beschluß vom 2.April1985 - 23 CS 85 A 361, 23 CE 84 A 2998, 23 CE A 2900 -, KStZ 1985, 155; OVG Koblenz, Beschluß vom 15. Juli 1986 - 12 B 79/86 -, NVwZ 1987, 64; OVG Lüneburg, Beschluß vom 27. Januar 1988 - 9 OVG B 104/87 - KStZ 1988, 57) ein Druckmittel dar, durch welches die Abgabepflichtigen zur pünktlichen Zahlung der jeweiligen Abgabe angehalten werden sollen, sondern dienen zugleich maßgeblich und unmittelbar der Deckung des Finanzbedarfs der öffentlichen Hand ("Doppelzweck" der Vorschrift : ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. nur Urteil vom 9. Juli 2003 -V R 57/02-, BFHE 203, 8, und Urteil vom 29. 8. 1991 - V R 78/86 - BFHE 165, 178 ff.; vgl. zur Doppelfunktion von Säumniszuschlägen auch Koch, KStZ 2004, 121 ff.). Neben ihrer Aufgabe als "Druckmittel eigener Art" erfüllen Säumniszuschläge auch die Funktion, wirtschaftliche Nachteile auszugleichen, die der öffentlichen Hand aus Zahlungsverzögerungen entstehen (vgl. BFH, a.a.O.). Sie stehen insoweit in einem systematischen Zusammenhang mit den Zinsvorschriften der AO, die (außerhalb von Steuernachforderungen und Steuerhinterziehungen vgl. §§ 233 ff. AO) eine Verzinsungspflicht nur im Falle der Stundung der Abgabe oder einer Aussetzung ihrer Vollziehung vorsieht. Aufgrund der Inbezugnahme des § 233 AO in § 12 Abs. 1 Nr. 5 b KAG ist auch nach dem KAG eine weitergehende Erhebung von Zinsen ausgeschlossen. Der finanzielle Ausgleich für die Wertminderung, die mit einem verzögerten Zahlungseingang verbunden ist, wird im Falle der Aussetzung der sofortigen Vollziehung durch die Erhebung von Aussetzungszinsen (§ 237 AO) und im Falle nicht zinsloser Stundung durch die Erhebung von Stundungszinsen (§ 234 Abs. 1 AO) bewirkt. Soweit die Verzögerung des Zahlungseingangs weder auf einer Vollziehungsaussetzung noch auf einer Stundung, sondern auf einer "Säumnis" des Abgabeschuldners beruht, kann der Ausgleich dafür nur über die - höheren - Säumniszuschläge erfolgen, denn irgendeinen anderen Ausgleich sieht das Gesetz in diesem Falle nicht vor. Verwirkte Säumniszuschläge treten - was den Ausgleich für die Wertminderung infolge verzögerten Zahlungseingangs angeht - gleichsam an die Stelle von Stundungs- und Aussetzungszinsen (vgl. das zitierte Urteil des BFH v. 29. August 1991, a.a.O.; VGH Kassel, Beschluss vom 27. September 1994 -5 TH 1485/93-, NVwZ-RR 1995, 158; ferner eingehend Hübschmann, Hepp, Spitaler, Abgabenordnung, Stand: März 2005 - im Folgendem: HHSp -, Heuermann, § 240 RNr. 11 - 14). Da es sich insoweit jedenfalls um einen nicht nur ganz untergeordneten weiteren Zweck der Säumniszuschläge handelt, sind die Voraussetzungen einer öffentlichen Abgabe i. S. v. § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO erfüllt (vgl. auch VGH Kassel, a.a.O.; ferner OVG Bremen, Beschluss vom 6. April 1993 -1 B 6/93, KStZ 1993, 236; OVG NW, Beschluss vom 31. August 1983 -3 B 538/83-, KStZ 1984, 17; Klein/Rüsken, AO, 8. Aufl. 2003, § 240 RNr. 3; Driehaus, Lauenroth/Sauthoff, KAG, Stand: Sept. 2005, § 12 RNr. 115). Hiernach kann offenbleiben, ob Säumniszuschläge auch deshalb unter § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO fallen könnten, weil sie nach der zitierten Rechtsprechung des BFH im Gefüge der Vorschriften der AO neben einer Zinsersatzfunktion auch den Zweck haben, den besonderen Verwaltungsaufwand auszugleichen, den gerade eine Säumnis infolge der durch sie ausgelösten Verwaltungstätigkeit verursacht ( so OVG Bremen im zitierten Beschluss vom 6. April 1993, a.a.O.). Insoweit wäre zu prüfen, ob Kosten dieser Art landesrechtlich nicht anders abgefangen werden (vgl. zum dortigen Landesrecht etwa OVG Rheinland-Pfalz im zitierten Beschluss vom 29. September 1998, a.a.O.) und ob das wegen der durch das KAG landesrechtlich geprägten Verweisung auf § 240 AO zu berücksichtigen wäre.

Der Einschätzung der Säumniszuschläge als öffentliche Abgaben steht nicht entgegen, dass sie, wenn sie verwirkt sind, der steuerberechtigten Behörde nach § 240 Abs. 1 Satz 4 AO auch dann verbleiben, wenn die Festsetzung der Abgabe aufgehoben oder geändert wird. In dieser Hinsicht sind Säumniszuschläge in der Tat nicht mit zu der Hauptforderung akzessorischen Zinsen vergleichbar, sondern durch ihre Funktion, möglicherweise sogar Hauptfunktion, als Druckmittel geprägt. Ihre Eigenschaft als öffentliche Abgaben verlieren sie dadurch aber nicht, da es aus den dargelegten Gründen dafür ausreicht, dass die Finanzierungsfunktion als weiterer mit der Abgabe verfolgter Zweck von nicht nur ganz untergeordneter Bedeutung ist.

War der vorliegende Antrag nach § 80 Abs. 5 Satz 1 1. Alt. VwGO somit zulässig, bleibt das vorliegende Rechtsmittel auf der Grundlage des Beschwerdevorbringens des Antragstellers nach den eingangs dargestellten Grundsätzen indessen erfolglos. Die Beschwerdebegründung zeigt nicht auf, dass die in Anwendung des zutreffenden Prüfungsmaßstabes gewonnene Überzeugung des Verwaltungsgerichts, die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Haftungsbescheides sei nicht ernstlich zweifelhaft, fehlerhaft ist.

Für die Prüfung ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides im Sinne des § 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO ist darauf abzustellen, dass solche Zweifel erst bestehen, wenn ein Erfolg des Rechtsbehelfs in der Hauptsache wahrscheinlicher ist als sein Misserfolg, wobei für die betreffende Prüfung im Verfahren nach § 80 Abs. 5 VwGO auf Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes ein im Vergleich zum Hauptsacheverfahren reduzierter Prüfungsrahmen maßgeblich ist.

Danach hat das Verwaltungsgericht darauf abgestellt, dass der Antragsteller gemäß § 191 AO, der nach § 12 Abs. 1 Nr. 4 b KAG entsprechend anzuwenden ist, mit dem angefochtenen Haftungsbescheid des Antragsgegners vom 23. September 2002 in der Fassung des Widerspruchsbescheides vom 26. März 2003 ohne ernstliche Zweifel zu Recht als Haftungsschuldner für die gegen die Automaten- und Gastroservice P. GmbH in den Jahren 1995 bis 1997 aufgelaufenen Vergnügungssteuerschulden (einschließlich Säumniszuschlägen und Mahnkosten) von insgesamt 5.636,24 Euro herangezogen worden ist. Der Antragsteller habe zumindest grobfahrlässig die ihm als Geschäftsführer der GmbH (vergleiche § 34 Abs. 1 AO) gegenüber dem Antragsgegner bestehenden Pflichten aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) dadurch verletzt, dass er für eine rechtzeitige Tilgung der Steuerschuld nicht Sorge getragen und dadurch einen Schaden verursacht habe, weil die GmbH nunmehr insolvent sei; er müsse daher für die Steuerschulden und Nebenforderungen einstehen. Nach dem derzeitigen Erkenntnisstand bestehe eine überwiegende Wahrscheinlichkeit weder dafür, dass ganz oder teilweise Festsetzungsverjährung der Forderungen aus dem Haftungsverhältnis eingetreten sei, noch dafür, dass der entstandene Schaden ganz oder teilweise nicht kausal auf Pflichtverletzungen des Antragstellers zurückzuführen sei. Insoweit fehle es an den Antragsteller entlastenden Angaben. Dies gehe zu dessen Lasten, da er im Rahmen der ihn treffenden Mitwirkungspflichten im Widerspruchsverfahren verpflichtet gewesen sei, dem Antragsgegner die finanziellen Verhältnisse der GmbH umfassend offen zu legen.

Diese Bewertungen hat der Antragsteller mit der Beschwerdebegründung nicht entscheidungserheblich erschüttert. Insoweit kann offen bleiben, ob den Ausführungen des Verwaltungsgerichts ohne weiteres zu folgen wäre, allein aufgrund der Unterstellung im angefochtenen Bescheid vom 23. September 2002, der Antragsteller habe andere Gläubiger bevorzugt befriedigt und dadurch haftungsbegründend den Schaden verursacht, sei dieser zu einer Darlegung des Gegenteils durch umfassende Aufklärung der finanziellen Verhältnisse der GmbH verpflichtet gewesen. Zutreffend hat das Verwaltungsgericht hervorgehoben, dass es grundsätzlich Sache der Behörde ist, das Vorliegen der Voraussetzungen für den Erlass eines Haftungsbescheides vor seinem Erlass zu klären (vgl. HHSp, Boeker, §191 RNr. 63, m.w.N.). Insoweit stehen der steuerberechtigten Behörde aufgrund der auch bei kommunalen Abgaben geltenden Vorschriften der § 90 und 92 AO (vgl. § 12 Abs. 1 Nr. 3 KAG) Auskunftsrechte unter anderem gegen den Geschäftsführer eines Steuerschuldners zu, die den gesetzlichen Mitwirkungspflichten des Steuerschuldners und seiner Geschäftsführer bei der Aufklärung des steuer- bzw. haftungsrelevanten Sachverhalts entsprechen; die Mitwirkungspflicht eines Geschäftsführers entfällt nicht etwa deshalb, weil er selbst als Haftungsschuldner in Anspruch genommen werden soll ( vgl. BFH, Urteil vom 11. Juli 1989 - VII R 81/87 -, BFHE 157, 315 ). Kommt der Auskunftsverpflichtete auf Anfrage der Behörde seinen Mitwirkungspflichten nicht nach, können daraus für ihn ungünstige Schlüsse gezogen werden (vgl. nur Klein, Rüsken, a.a.O., § 69 RNr. 110 m.w.N.). Eine andere Frage ist, was die betreffende Mitwirkungspflicht des grundsätzlich Auskunftspflichtigen, sich zu den Umständen zu erklären, die den Haftungstatbestand betreffen, auslöst. Die vom Verwaltungsgericht hier gebilligte Handhabung des Antragsgegners wirft das Problem einer Umgehung der Aufklärungs- bzw. Feststellungslast der steuerberechtigten und haftungsbegünstigten Behörde auf. Wird von ihr auf eine Klärung der Haftungsvoraussetzungen des § 69 AO verzichtet, ist das nämlich nicht nur eine Frage, ob eine unterbliebene Anhörung vor Erlass des Haftungsbescheides im Widerspruchsverfahren geheilt werden kann, sondern betrifft das den Mangel der Klärung von Tatsachen, deren Abklärung Voraussetzung für den Erlass einer (rechtmäßigen) Ermessensausübung sind (vgl. BFH, Urteil vom 11. März 1986 -VII R 144/81-, zitiert nach Juris), weil es sich beim Erlass eines Haftungsbescheides um eine Ermessensentscheidung der Behörde handelt. Den vorliegenden Fragen ist hier indessen nicht weiter nach zu gehen, weil die Feststellungen des Verwaltungsgerichts zur Darlegungslast des Antragstellers von diesem jedenfalls nicht substantiiert gerügt und in Frage gestellt worden sind.

Ungeachtet dessen stellt sich nach der vorliegenden Sachlage auch die bei summarischer Prüfung nicht im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes, sondern gegebenenfalls im Hauptsacheverfahren zu beantwortende Frage, ob ein etwaiges Aufklärungsdefizit des Antragsgegners hier aufgrund der Erkenntnisse im gerichtlichen Verfahren als geheilt angesehen werden könnte, weil insoweit gerade die Lücke bei der Feststellung der Voraussetzungen des § 69 AO geschlossen worden sein, beziehungsweise weitere Aufklärung insoweit noch zulässig sein könnte (vergleiche zur Aufklärungspflicht des Gerichts im Zusammenhang mit den Voraussetzungen des § 69 AO BFH, Beschluss vom 21. Dezember 2004 - 1 B 128/04 -, zitiert nach Juris; zur Problematik des Nachschiebens einer Begründung aufgrund von Ermittlungen des Gerichts vgl. allerdings HHSp, a.a.O., § 191 RNr. 42, 99 und 100). Der Antragsgegner hat zutreffend darauf hingewiesen, dass ausweislich der vom Antragsteller im Beschwerdeverfahren vorgelegten Kontoauszüge der GmbH gerade im Juni, Juli, Oktober und November 1998 - entgegen den Erklärungen des Antragstellers im Erörterungstermin des Verwaltungsgerichts vom 25. März 2004, im Zeitpunkt der Liquidation hätten die Bankkonten nur geringfügige Guthaben ausgewiesen - beachtlich hohe Bankguthaben der GmbH bestanden hätten, aus denen die Steuerrückstände hätten getilgt werden können. Bei summarischer Prüfung ist davon auszugehen, dass jedenfalls bis November 1998 beachtlich hohe und ausreichende Guthaben vorhanden waren, die für eine Tilgung der Steuerschulden zur Verfügung gestanden hätten, die aber von der GmbH beziehungsweise dem Antragsteller als Geschäftsführer und späterem Liquidator zum Schaden der Stadt als Steuergläubigerin anderweitig verausgabt worden sein könnten. Ausweislich des bei den Beiakten des Antragsgegners befindlichen Handelsregisterauszuges vom 28. August 2002 wurde die GmbH durch Gesellschafterbeschluss vom 31. August 1998 aufgelöst mit der Folge der Stellung des Antragstellers nunmehr als Liquidator der Gesellschaft, was am 17. März 1999 in das Handelsregister eingetragen wurde. Die Eintragung (§ 65 GmbHG) der Auflösung der GmbH nach Auflösungsbeschluss (§ 60 Abs. 1 Nr. 2 GmbHG) ist nicht mit der Löschung der GmbH im Handelsregister gleichzusetzten, sondern führt zur Liquidation der Gesellschaft mit den sich daraus für die Liquidatoren ergebenden Aufgaben und Pflichten (§ 67 ff. GmbHG), die auch die Verpflichtung umfassen, Steuerschulden der GmbH abzutragen (vgl. Lutter, Hommelhoff, GmbH-Gestz, 15. Auflage 2000, § 73, RNr. 18, n.w.N.) und die betreffenden Forderungen auch ohne Anmeldung des Steuergläubigers durch Hinterlegung zu sichern (vgl. § 73 Abs. 2 GmbHG), wenn die Forderungen - wie hier - bekannt sind. Erst nach Beendigung der Liquidation und entsprechender Anmeldung zur Eintragung im Handelsregister kommt eine Löschung der GmbH in Betracht. Angesichts der nunmehr bekannt gewordenen Bankguthaben der GmbH noch im Jahre 1998 könnte auch die vom Verwaltungsgericht offen gelassene Problematik einer Verjährung der Haftungsforderung der Stadt wegen der Entstehung der Voraussetzungen dieser Forderungen etwa schon vor dem 1. Januar 1998 entfallen sein, unbeschadet der im Hauptsacheverfahren näher zu klärenden Frage, wann genau ein Schaden für die Stadt durch Ausfall der Steuerforderungen gegen die GmbH verursacht worden ist.

Wenn es indessen nach dem Vorbringen des Antragstellers darum geht, dass der Haftungsbescheid des Antragsgegners deswegen rechtswidrig sein soll, weil die GmbH in der Zeit von Juni 1997 bis Dezember 1998 über ausreichende Bankguthaben verfügt habe, in die der Antragsgegner wegen der ausstehenden Vergnügungssteuern hätten vollstrecken können, weil der Antragsgegner diese Möglichkeiten aber nicht wahrgenommen habe und ihn, den Antragsteller, deshalb keine Haftung für den Ausfall der Steuerforderungen der GmbH treffe, so vermag er damit die Richtigkeit des Beschlusses des Verwaltungsgerichts nicht beachtlich in Frage zu stellen.

Insoweit spricht einiges dafür, dass sein Vorbringen schon deshalb nicht ausreicht, weil in der Beschwerdebegründung und innerhalb der Darlegungsfrist für diese Begründung nicht näher dargelegt worden ist, aus welchen Rechtsgründen es im Zusammenhang mit dem Haftungstatbestand des § 69 AO und dem Erlass eines Haftungsbescheides nach § 191 Abs. 1 AO darauf ankommen könnte, dass die steuerberechtigte Behörde es vor der Uneinbringlichkeit der Steuern unterlassen hat, in das Vermögen des Steuerschuldners selbst zu vollstrecken. Die genannten Vorschriften schreiben als Voraussetzungen für die Haftung beziehungsweise den Erlass des Haftungsbescheides nämlich nicht etwa vor, dass die steuerberechtigte Behörde rechtzeitig und erfolglos eine Beitreibung der Steuern im Vollstreckungswege gegen den Steuerschuldner versucht haben müsste. Nach gefestigter Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs führt die Verletzung eigener Pflichten beziehungsweise Obliegenheiten der steuerberechtigten Behörde wegen nicht rechtzeitiger Beitreibung der Steuern vom Steuerschuldner nicht etwa zum Wegfall der Haftung des Haftungsschuldners, wenn dies seine im Steuerschuldverhältnis bestehenden Pflichten vorsätzlich oder grobfahrlässig verletzt hat und in Folge dessen Ansprüche aus dem Steuerverhältnis nicht oder nicht rechtzeitig erfüllt worden sind; Pflicht- beziehungsweise Obliegenheitsverletzungen der Steuerbehörde bei der Einziehung der Steuer führen auch nicht ohne weiteres zu einem Ermessensfehler beim Erlass des Haftungsbescheides (vergleiche zu allem nur die Urteile des BFH vom 22. Juli 1996 - VII R 191/83 - , 13. Juni 1997- VII R 96/96 - und 13. März 2003 - VII R 46/02 - und seine Beschlüsse vom 21. Januar 1986 - VII S 30/85 -, 22. Juli 1986 - VII R 191/83 - und 19. März 1999 - VII B 159/98 - , alle zitiert nach Juris). § 254 BGB findet nach dieser Rechtsprechung im Rahmen des § 69 AO keine entsprechende Anwendung (a.A. Tipke/Kruse, Loose, AO, Stand: April 2005, § 69 RNr. 28 m.w.N. zur vertretenen Gegenmeinung).

Der Frage eines Darlegungsdefizits der Beschwerdebegründung ist indessen nicht weiter nachzugehen, da der Antragsteller mit seinem Vorbringen auch in der Sache nicht durchzudringen vermag.

Nach der zitierten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, der der Senat sich anschließt, stellt sich die Frage eines Mitverschuldens der steuerberechtigten Behörde erst im Zusammenhang mit der Prüfung der Ermessensgerechtigkeit des Erlasses des Haftungsbescheides nach § 191 Abs. 1 AO. Bei der Ermessensausübung ist insoweit ein Mitverschulden der Behörde beim Ausfall der Steuern im Verhältnis zum Steuerschuldner nur dann beachtlich, wenn es sich um eine vorsätzliche oder sonst besonders grobe Pflichtverletzung der Behörde handelt (vgl. etwa die zitierten Entscheidungen des BFH vom 22. Juli 1986 und 13. März 2003, a.a.O.) und wenn das Mitverschulden für den Steuerausfall auch ursächlich ist ( BFH, Urteil vom 26. Februar 1991 - VII R 77 -78/87 -, zitiert nach Juris). Hinzu kommen muss aber außerdem, dass das Verschulden des Haftungsschuldners selbst nur gering ist und dass das Verschulden der Behörde dasjenige des Haftungsschuldners eindeutig überwiegt (vgl. die zitierten Entscheidungen des BFH vom 19. März 1999 und 13. März 2003, a.a.O.). Schwerwiegende Pflichtverletzungen des Haftungsschuldners rechtfertigen seine Inanspruchnahme somit auch ungeachtet eines Mitverschuldens der Behörde beim Ausfall der Steuer.

Nach dem vorliegenden Sachstand ist zweifelhaft, ob der Antragsgegner seine Pflichten beziehungsweise eigenen Obliegenheiten einer Beitreibung der Steuer von der GmbH in besonders grober Weise verletzt hat. Immerhin hat er sich ausweislich der bei dem Verwaltungsvorgängen befindlichen Unterlagen mit Amtshilfeersuchen zwecks Vollstreckung gegen die GmbH an die Stadtkasse der Stadt Potsdam als Vollstreckungsbehörde gewandt und ist es daraufhin seit dem 17. August 1998 zu bestimmten Tätigkeiten der Vollstreckungsbehörde in Richtung auf die Einziehung der ausstehenden Steuern gekommen. Dies geschah zunächst durch Kontaktaufnahme mit der für die GmbH tätigen Frau N. (oder M.) (in den Unterlagen der Vollstreckungsbehörde wird sie fehlerhaft Frau "N." genannt) und bestimmte Absprachen mit Frau N. wegen der Frage der Tilgung der Steuerschulden. Nach Aktenlage ist unklar, weshalb damals weitere Vollstreckungsschritte unterblieben sind. Das wird - falls entscheidungserheblich - im Hauptsacheverfahren zu klären sein ebenso wie die Frage, weshalb der Vollstreckungsauftrag vom Antragsgegner unter dem 11. November 1998 zurückgezogen worden ist. Nach den für die Feststellung ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Haftungsbescheides im Sinne vom § 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO geltenden Maßstäben geht dies im vorliegenden Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes zu Lasten des Antragstellers. Das Unterlassen der sofortigen Vollstreckung als solches begründet nicht etwa ohne weiteres eine grobe Obliegenheitsverletzung der steuerberechtigten Behörde (vgl. BFH, Urteil vom 12. Juni 1986 - III R 135/80 -, zitiert nach Juris, sowie Beschluss vom 21. Januar 1986, a.a.O.).

Angesichts eines Bankguthabens der GmbH bei der Berliner Volksbank per 3. November 1998 von 29.263,59 DM, wie es sich aus den vom Antragsteller vorgelegten Kontoauszügen ergibt, ist zudem offen, ob eine etwaige grob fahrlässige Pflichtverletzung des Antragstellers, die Steuerschulden gerade auch aus diesem Guthaben zu begleichen (wie sie in Ermanglung einer substantiierten Darlegung des Antragstellers, dass das Verwaltungsgericht das für den Haftungstatbestand des § 69 AO erforderliche Verschulden nach summarischer Prüfung als überwiegend wahrscheinlich zu Unrecht bejaht habe, hier zu unterstellen ist) eine etwaige Pflichtwidrigkeit des Antragsgegners, eine Vollstreckung nicht schon vor August 1998 veranlasst zu haben, für den durch diese Pflichtverletzung des Antragsstellers im November 1998 verursachten Schaden noch kausal werden konnte.

Ist somit die Frage eines beachtlichen besonders groben Pflichtverstoßes des Antragsgegners und seine Ursächlichkeit für den Steuerausfall noch offen, gilt dies erst recht für die Frage, ob ein etwaiges Mitverschulden des Antragsgegners den Grad des Verschuldens des Antragstellers überwiegt. Soweit dieser sich darauf beruft, dass die vom Vollstreckungsbeamten angesprochene Frau N. hauptsächlich damit beschäftigt gewesen sei, für die unter der Adresse W.-Weg , Potsdam ansässige Gaststätte "S." tätig zu sein, und dass er wegen der Steuerschulden und ihrer Vollstreckung selbst hätte angesprochen werden müssen, muss er sich entgegenhalten lassen, dass Frau N. ausweislich der Verwaltungsvorgänge in der davor liegenden Zeit vom Antragsteller unbeanstandet für die GmbH bei der Anmeldung der Spielgerätesteuern tätig geworden ist. Zudem bezieht sich der Antragsteller in einem Schreiben an den Antragsgegner vom 5. November 1998 auf eine Mahnung des Antragsgegners vom 8. April 1998 hinsichtlich der Steuern für 1997 und weisen die Vermerke des Vollstreckungsbeamten der Stadtkasse Potsdam vom 6. und 10. November 1998 aus, dass der Antragsteller mit diesem Beamten in Kontakt getreten ist. Angesichts dessen ist höchst unwahrscheinlich, jedenfalls aber eine offene Frage, dass der Antragsteller von der seit August 1998 laufenden Vollstreckung nichts erfahren haben sollte. Wenn der Antragsteller in Ansehung dieser Umstände die Gelder aus dem Guthabensstand bei der Berliner Volksbank vom 3. November 1998 nicht zur Tilgung der Steuer eingesetzt hat, könnte darin ein besonders grober, ein etwaiges Mitverschulden des Antragsgegners überwiegender Pflichtenverstoß liegen, da sich die GmbH aufgrund des Auflösungsbeschlusses zu dieser Zeit in Liquidation befand und der Antragsteller als Liquidator in gesteigertem Maße darauf bedacht sein musste, dass die bestehenden Steuerverpflichtungen aus dem noch vorhandenen Vermögensbestand der GmbH getilgt wurden.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO. Für die Streitwertfestsetzung gilt das Gerichtskostengesetz - GKG - i.d.F. vom 5. Mai 2004 (BGBl. I , 718), da die Beschwerde des Antragsgegners nach Inkrafttreten der Gesetzesänderung am 1. Juli 2004 eingelegt wurde (vgl. § 72 Nr. 1 GKG). Die Streitwertfestsetzung beruht auf § 53 Abs. 3 Nr. 2, §§ 52 Abs.3, 47 Abs. 1 und 3 GKG in Anlehnung an Nr. 1.5 des Streitwertkataloges vom 7./8. Juli 2004, abgedruckt in Kopp/ Schenke, a.a.O., Anhang § 164, RNr.14, wonach der Streitwert nach einem Viertel des umstrittenen Steuerhaftungsbetrages zu bemessen war.

Dieser Beschluss ist unanfechtbar (§152 Abs.1 VwGO; § 68 Abs. 1 Satz 5 GKG i.V.m. § 66 Abs. 3 Satz 3 GKG).

Ende der Entscheidung