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2. Wird in einem Gewerbesteuermessbescheid des Finanzamtes die hebeberechtigte Gemeinde unter vollständiger Anschrift genannt, so bestimmt er damit für die Beteiligten bindend die Hebeberechtigung der Gemeinde (im Anschluss an BVerwG, Beschluss vom 30.12.1997, 8 B 161/97; BFH, Urteil vom 14.11.1984, I R 151/80; FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 04.02.1981, I 283/79).

3. Infolge der Bindungswirkung des Grundlagenbescheides sind Einwendungen des Steuerpflichtigen gegen die in einem Gewerbesteuermessbescheid festgelegte Hebeberechtigung der Gemeinde im Rahmen der Anfechtung des Gewerbesteuerbescheides unbeachtlich; derartige Einwendungen sind im Rahmen eines Zuteilungs- bzw. Zerlegungsverfahrens gemäß §§ 185 ff. AO 1977 geltend zu machen.

6 A 11239/03.OVG

In dem Verwaltungsrechtsstreit

wegen Gewerbesteuer

hat der 6. Senat des Oberverwaltungsgerichts Rheinland-Pfalz in Koblenz aufgrund der Beratung vom 25. November 2003, an der teilgenommen haben

Vorsitzender Richter am Oberverwaltungsgericht Hehner Richter am Oberverwaltungsgericht Dr. Beuscher Richter am Oberverwaltungsgericht Bonikowski ehrenamtlicher Richter Geschäftsführer Hahl ehrenamtliche Richterin Hausfrau Hirsch

für Recht erkannt:

Tenor:

Die Berufung wird zurückgewiesen.

Die Kosten des Berufungsverfahrens trägt die Klägerin.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar.

Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:

Die Klägerin wendet sich gegen ihre Veranlagung zur Gewerbesteuer durch die Beklagte.

Die im Gemeindegebiet der Beklagten wohnhafte Klägerin eröffnete im Jahre 1992 in C..../Gemeinde H.... in Sachsen eine Betriebsstätte für eine Werbeagentur. In der Folgezeit gab sie ihre Steuererklärungen bei dem Finanzamt in M.... ab.

Im Jahre 1998 wurde der Betrieb der Klägerin vom Finanzamt B.... überprüft. Zu diesem Zeitpunkt hatte die Klägerin ihre Betriebsstätte kurzfristig nach M.... im Landkreis B.... verlegt. Im Gemeindegebiet der Beklagten nutzte sie vorübergehend einen ca. 20 m² großen Lagerraum für ihren Gewerbebetrieb.

Mit vier Grundsteuermessbescheiden vom 4. Dezember 1998 setzte das Finanzamt B.... die Messbeträge für den Gewerbebetrieb der Klägerin auf jeweils 7.345,00 DM (1993), 7.410,-- DM (1994), 408,00 DM (1995) und 0,00 DM (1996) fest. In den Grundsteuermessbescheiden wird jeweils auf Seite 1 unterhalb der Rubrik "Erläuterung" nach Angabe der Gewerbekennzahl und der bundeseinheitlichen Finanzamtsnummer die Beklagte als hebeberechtigte Gemeinde aufgeführt.

Durch Bescheid vom 11. Januar 1999 setzte die Beklagte für das Jahr 1993 eine Gewerbesteuer in Höhe von 23.504,-- DM nebst Zinsen, für 1994 in Höhe von 25.194,-- DM nebst Zinsen und für 1995 in Höhe von 1.387,20 DM nebst Zinsen fest. Außerdem wurden Vorausleistungen für 1999 in Höhe von 2.792,-- DM erhoben.

Mit ihrem hiergegen eingelegten Widerspruch machte die Klägerin geltend, dass sie ihre Betriebsstätte während des Veranlagungszeitraumes zum überwiegenden Teil in C.... unterhalten habe und daher allein die Gemeinde H.... zu einer Festsetzung der Gewerbesteuer befugt sei. Die Angabe der Beklagten als Steuergläubigerin in den Messbescheiden habe lediglich deklaratorischen Charakter. Dies ergebe sich auch aus der Rechtsbehelfsbelehrung, wonach nur die Festsetzung des einheitlichen Messbetrages mit dem Einspruch angefochten werden könne. Sie - die Klägerin - habe lediglich aus verfahrensökonomischen Gründen mit dem Finanzamt B.... vereinbart, dass ihre Veranlagung zur Gewerbesteuer dort erfolgen solle.

Nachdem der Landkreis B.... den Widerspruch der Klägerin durch Widerspruchsbescheid vom 15. Januar 2003 als unbegründet zurückgewiesen hatte, erhob diese hiergegen am 17. Februar 2003 - einem Montag - Klage, mit der sie unter Ergänzung und Vertiefung ihres bisherigen Vorbringens die Frage der Hebeberechtigung der Beklagten zur gerichtlichen Überprüfung stellte.

Die Klägerin hat beantragt,

den Gewerbesteuerveranlagungs- und Zinsbescheid der Beklagten vom 11. Januar 1999 und den dazu ergangenen Widerspruchsbescheid des Kreisrechtsausschusses des Landkreises B.... vom 15. Januar 2003 aufzuheben.

Die Beklagte hat beantragt,

die Klage abzuweisen.

Das Verwaltungsgericht hat die Klage durch Urteil aufgrund der Beratung vom 20. Juni 2003 abgewiesen und zur Begründung ausgeführt, dass die in den Messbescheiden des Finanzamtes B.... vom 4. Dezember 1998 enthaltenen Festsetzungen bezüglich der darin enthaltenen Angaben der Steuergläubigerin für die Beteiligten bindend seien. Mit der Festsetzung eines Steuermessbetrages werde auch über die persönliche und sachliche Steuerpflicht entschieden. Mit dem Gegenstand der Gewerbesteuer, dem Gewerbebetrieb mit Betriebsstätte im Inland, seien die Steuergläubiger, nämlich die hebeberechtigten Gemeinden, in denen Betriebsstätten unterhalten werden, untrennbar verknüpft. Werde die hebeberechtigte Gemeinde im Gewerbesteuermessbescheid ausdrücklich genannt oder ergebe sie sich aus dem Bescheid in Verbindung mit der gesonderten Mitteilung, so handele es sich um eine für den Steuerpflichtigen und die Gemeinde bindende Festlegung der Steuergläubigerschaft, die nur durch Anfechtung des Grundlagenbescheides und nicht durch Anfechtung des Folgebescheides angegriffen werden könne. Hieraus folge, dass das Finanzamt B.... als hebeberechtigte Gemeinde rechtsverbindlich die Beklagte bestimmt habe.

Die - vom Verwaltungsgericht zugelassene - Berufung gegen das ihr am 4. Juli 2003 zugestellte Urteil hat die Klägerin noch im gleichen Monat eingelegt. Sie hält an ihrer Rechtsauffassung fest, wonach der in Rede stehende Bescheid des Finanzamtes B.... die Hebeberechtigung der Beklagten nicht rechtsverbindlich geregelt habe. Die Entscheidung der Vorinstanz verkenne die formelle und materielle Rechtslage und sei in der Begründung in sich widersprüchlich. Die Messbescheide seien wegen des Verstoßes gegen die Vorschriften des Gewerbesteuergesetzes zur Hebeberechtigung der örtlich berechtigten Gemeinde nichtig, soweit dort Feststellungen getroffen seien, die über die Festsetzung der einzelnen Messbeträge hinausgegangen seien. Das Finanzamt B.... sei für die gewerbesteuerliche Behandlung ihres Gewerbebetriebes nicht zuständig gewesen, da die Betriebsstätte in C.... gelegen habe. Zwar ermächtige die Mitteilung der Gewerbesteuermessbescheide an die Beklagte diese formalrechtlich zum Erlass der Gewerbesteuerbescheide. Materiellrechtlich bleibe aber ausschließlich die Betriebsstättengemeinde hebeberechtigt, auch wenn ihr eine Mitteilung des Finanzamtes nicht zugegangen sei. Aufgrund der fehlerhaften Angaben in den Messbescheiden sei die Gewerbesteuer der materiell hebeberechtigten Gemeinde C.... entzogen worden. Da ein Einspruch gegen die Festlegung der Hebeberechtigung durch die Steuermessbescheide des Finanzamtes B.... unzulässig gewesen sei, habe sie - die Klägerin - die Mitteilung des Finanzamtes an die Beklagte nicht mit Rechtsmitteln anfechten können.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

das Urteil des Verwaltungsgerichts Koblenz vom 20. Juni 2003 abzuändern und den Gewerbesteuerveranlagungs- und Zinsbescheid der Beklagten vom 11. Januar 1999 sowie den dazu ergangenen Widerspruchsbescheid des Kreisrechtsausschusses des Landkreises B.... vom 15. Januar 2003 aufzuheben.

Die Beklagte beantragt,

die Berufung zurückzuweisen.

Sie verteidigt das erstinstanzliche Urteil und tritt dem Berufungsvorbringen der Klägerin mit ergänzenden Ausführungen entgegen.

Die weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes ergeben sich aus dem Inhalt der zu den Gerichtsakten gereichten Schriftsätze der Beteiligten sowie den vorgelegten Verwaltungsvorgängen - 3 Hefter -, die sämtlich zum Gegenstand der Beratung und Entscheidungsfindung gemacht worden sind.

Entscheidungsgründe:

Die Berufung, über die der Senat gemäß §§ 125 Abs. 1 Satz 1, 101 Abs. 2 Verwaltungsgerichtsordnung - VwGO - mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung entscheiden kann, ist zulässig, hat jedoch in der Sache keinen Erfolg.

Zu Recht hat das Verwaltungsgericht die Klage gegen die Gewerbesteuerbescheide der Beklagten abgewiesen. Wie schon die Vorinstanz kommt auch der Senat zu dem Ergebnis, dass die Frage der Hebeberechtigung der Beklagten bereits durch die bestandskräftigen Gewerbesteuermessbescheide des Finanzamts B.... vom 4. Dezember 1998 mit Bindungswirkung (auch) gegenüber der Klägerin beantwortet worden ist.

In der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (Urteil vom 14. November 1984, BFHE 142, 544 ff. = BStBl 1985, 607; vgl. auch: Beschluss vom 9. Dezember 2002 - I B 142/01 -, juris), der sich das Bundesverwaltungsgericht im Grundsatz angeschlossen hat (Beschluss vom 30. Dezember 1997, Buchholz 401.0 § 184 AO Nr. 2 = KStZ 1999, 34), ist geklärt, dass dem Gewerbesteuermessbescheid als Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10 Abgabenordnung 1977 - AO -) Bindungswirkung für Folgebescheide wie den Gewerbesteuerbescheid zukommt, soweit im Messbescheid Regelungen getroffen worden sind (§§ 182 Abs. 1, 184 Abs. 1 AO). Festsetzungen in einem Gewerbesteuermessbescheid sind deshalb - soweit sie nicht gemäß § 125 Abs. 1 und 2 AO zur Nichtigkeit führen - nach dessen Unanfechtbarkeit auch dann verbindlich, wenn sie rechtswidrig sein sollten. Regelt ein bestandskräftig gewordener Gewerbesteuermessbescheid die Hebeberechtigung einer Gemeinde, steht diese Festsetzung nur noch unter dem Vorbehalt einer - fristgebundenen (vgl. § 189 Satz 3 AO) - Änderung in einem eventuellen Zerlegungs- oder Zuteilungsverfahren gemäß §§ 185 ff., 190 AO; im Anfechtungsverfahren gegen den Gewerbesteuerbescheid als Folgebescheid sind Einwendungen gegen die Frage der Hebeberechtigung gemäß § 351 Abs. 2 AO unbeachtlich (vgl. BVerwG, Beschluss vom 30. Dezember 1997, a.a.O.; FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 4. Februar 1981, EFG 1981, 640; Tipke/Kruse, Kommentar zur Abgabenordnung, § 184 Rdnr. 10; Lenski/Steinberg, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, § 4 Rdnr. 5, § 14 Rdnr. 26). Eine solche Regelung enthalten die Gewerbesteuermessbescheide des Finanzamtes B.... vom 4. Dezember 1998, da sie jeweils die Beklagte als hebeberechtigte Gemeinde festlegen.

Unter den gegebenen Umständen wird in den Gewerbesteuermessbescheiden mit hinreichender Deutlichkeit zum Ausdruck gebracht, dass die Beklagte hebeberechtigt sein soll. In den Bescheiden wird nämlich nicht nur ein chiffrierter Code (Gemeindeschlüssel) wie etwa bei der Gewerbekennzahl genannt, sondern ausdrücklich die Beklagte und zusätzlich die vollständige Anschrift der für die Beklagte handelnden Verbandsgemeindeverwaltung aufgeführt. Damit war sichergestellt, dass der Empfänger der Gewerbesteuermessbescheide (die Klägerin) nicht darüber im Unklaren blieb, welche Gemeinde nach der Regelung der Messbescheide Steuergläubigerin sein soll.

Der zum Regelungsumfang von Gewerbesteuermessbescheiden gegenteiligen Auffassung des Finanzgerichts München (Urteil vom 9. Dezember 1987, EFG 1988, 381) folgt der Senat nicht. Der dort entschiedene Fall betraf einen Messbescheid, aus dem sich die Hebeberechtigung der Gemeinde lediglich durch einen chiffrierten Code (Gemeindeschlüssel) ermitteln ließ. Von dieser Fallkonstellation unterscheidet sich jedoch der vorliegende Sachverhalt, da in den Bescheiden des Finanzamts B.... nicht lediglich ein Gemeindeschlüssel, sondern - wie dargelegt - die Beklagte als hebeberechtigte Gemeinde unter vollständiger Anschrift aufgeführt war.

Entgegen der Auffassung der Klägerin ist davon auszugehen, dass das Finanzamt B.... den Hinweis auf die Beklagte als hebeberechtigte Gemeinde in den Gewerbesteuermessbescheiden tatsächlich als "Regelung" (§ 118 Satz 1 AO) getroffen hat und die Benennung der Beklagten als Steuergläubigerin deshalb Bestandteil des Bescheides geworden ist. Maßgebend hierfür ist der objektive Erklärungsgehalt, wie ihn ein verständiger Empfänger der Bescheide auffassen durfte. Nach den oben dargelegten objektiven Umständen (Angabe der Beklagten als hebeberechtigte Gemeinde und vollständige Anschrift der für sie handelnden Verbandsgemeinde) kann indessen kein vernünftiger Zweifel daran bestehen, dass der Hinweis auf die Beklagte als Steuergläubigerin nach dem Empfängerhorizont eine "Regelung" im Sinne von § 118 Satz 1 AO darstellt und von daher auch Bestandteil des Bescheides geworden ist.

Der von der Klägerin weiter problematisierten Frage, ob das Finanzamt B.... seinerseits örtlich für den Erlass eines Gewerbesteuermessbescheides zuständig gewesen ist, kommt im vorliegenden Verfahren keine streitentscheidende Bedeutung zu. Selbst wenn dies nicht der Fall gewesen sein sollte, würde dieser Einwand - bezogen auf die Hebeberechtigung - nur die nach Eintritt der Bestandskraft der Gewerbesteuermessbescheide unerhebliche (§ 125 Abs. 3 Nr. 1 AO) Frage der Rechtswidrigkeit dieser Bescheide betreffen, nicht aber zugleich zur Nichtigkeit des Gewerbesteuermessbescheids führen (vgl. BFH, Urteil vom 14. November 1984, a.a.O.; FG Dessau, Urteil vom 6. Dezember 2000, Az.: 2 K 123/97 - juris; FG Cottbus, Urteil vom 19. Februar 2002, EFG 2002, 655).

Diesem Ergebnis steht nicht entgegen, dass - wie die Klägerin meint - nach den Rechtsbehelfsbelehrungen der Bescheide des Finanzamts B.... (lediglich) die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrages mit dem Einspruch anfechtbar sein sollte. Zum einen lässt die Formulierung der in den Bescheiden jeweils enthaltenen Rechtsbehelfsbelehrung nicht den Schluss zu, dass andere Regelungen einer Anfechtung nicht unterliegen sollten. Unabhängig hiervon kann die Frage dahinstehen, ob der Steuerpflichtige zulässigerweise gegen einen Gewerbesteuermessbescheid mit der Begründung, die in dem Bescheid genannte Gemeinde sei in Wirklichkeit nicht hebeberechtigt, im Wege des Einspruchs vorgehen kann oder ob ihm hierfür mangels Beschwer das Rechtsschutzbedürfnis fehlt. Der Eintritt der Unanfechtbarkeit der Festlegung der Steuergläubigerin in einem Messbescheid kann jedenfalls durch das in diesem Fall gesetzlich vorgesehene Verfahren zum Erlass von Zuteilungs- bzw. Zerlegungsbescheiden (§§ 185 - 190 AO) verhindert werden. Zur Einlegung dieser besonderen Rechtsbehelfe ist auch der Steuerpflichtige befugt (vgl. Tipke/Kruse, Kommentar zur Abgabenordnung, § 190 Rdnr. 1, § 186 Rdnr. 1). Da die Klägerin einen solchen Antrag auf Erlass eines Zuteilungs- bzw. Zerlegungsbescheides nicht gestellt hat, kann sie im hier zu entscheidenden Verfahren betreffend die Rechtmäßigkeit des Bescheides der Beklagten Einwendungen gegen die Gewerbesteuermessbescheide des Finanzamtes B.... nicht mehr erfolgreich geltend machen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO.

Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit des Urteils wegen der Kosten beruht auf § 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.

Die Revision war nicht zuzulassen, weil Gründe der in § 132 Abs. 2 VwGO genannten Art nicht vorliegen.

Beschluss

Der Wert des Streitgegenstandes wird für das Verfahren im zweiten Rechtszug auf 27.035,68 € (52.877,20 DM) festgesetzt (§§ 13 Abs. 2, 14 GKG). Dabei bleibt die in dem angefochtenen Bescheid der Beklagten enthaltene Zinsforderung gemäß § 22 GKG unberücksichtigt.

Ende der Entscheidung